8 K 8134/23

Leitsatz: Wenn sich aus der Klageschrift kein Gegenstand des Klagebegehrens ermitteln lässt, weil nur Bescheide bezeichnet aber nicht vorgelegt wurden, kann und muss das Gericht eine Ausschlussfrist nach § 65 Abs. 2 Satz 2 FGO setzen und den Kläger zur Bezeichnung auffordern.(Rn.20) Es gibt keine Art eines Anscheinsbeweises, dass ein Kläger im Klageverfahren das gleiche Begehren wie im Einspruchsverfahren geltend macht, wenn dort verschiedene Änderungen nach einer Außenprüfung strittig sind.(Rn.35) Auch unter dem Aspekt der Gewährleistung effektiven Rechtsschutzes ist das Gericht nicht verpflichtet entsprechende Ermittlungen ins Blaue hinein zu betreiben bzw. bei durch einen Angehörigen der steuerberatenen Berufe vertretenen Steuerpflichtigen anzunehmen, dass er sich gegen alle denkbaren Rechtsverletzungen wendet.(Rn.35) Die Klage wird abgewiesen. Die Kosten des Verfahrens werden der Klägerin auferlegt. Die Revision wird zugelassen. I. Die Klage ist unzulässig. Die Klägerin hat den Gegenstand des Klagebegehrens im Sinne des § 65 Abs. 1 Satz 1 FGO bei Klageerhebung nicht bezeichnet und auch die fehlende Bezeichnung nicht innerhalb einer wirksam gesetzten Ausschlussfrist nach § 65 Abs. 2 Satz 2 FGO nachgeholt. Ihr ist auch keine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nach § 65 Abs. 2 Satz 3 i.V.m. § 56 FGO zu gewähren. 1. Die Klägerin hat den Gegenstand des Klagebegehrens bei Klageerhebung nicht bezeichnet, so dass ihr zulässigerweise eine Ausschlussfrist im Sinne des § 65 Abs. 2 Satz 2 FGO durch das Gericht gesetzt worden ist. Nach § 65 Abs. 1 Satz 1 FGO muss die Klage unter anderem den Gegenstand des Klagebegehrens bezeichnen. Eine ausreichende Bezeichnung erfordert zumindest die substantiierte und schlüssige Darlegung, was der Kläger begehrt und worin er eine Rechtsverletzung sieht. Dadurch soll das Gericht in die Lage versetzt werden, die Grenzen seiner Entscheidungsbefugnis zu bestimmen (§ 96 Abs. 1 Satz 2 FGO). Entspricht die Klage diesen Anforderungen nicht, hat der Vorsitzende oder der nach § 21g des Gerichtsverfassungsgesetzes (GVG) zuständige Berufsrichter (Berichterstatter) den Kläger zu der erforderlichen Ergänzung innerhalb einer bestimmten Frist aufzufordern (§ 65 Abs. 2 Satz 1 FGO). Dem Kläger kann für die Ergänzung eine Frist mit ausschließender Wirkung gesetzt werden, wenn es an einem der in § 65 Abs. 1 Satz 1 FGO genannten „Muss-Erfordernisse" fehlt (§ 65 Abs. 2 Satz 2 FGO). a) Wie weit das Klagebegehren zu substantiieren ist, hängt von den Umständen des Einzelfalls, insbesondere dem Inhalt des angefochtenen Verwaltungsakts, der Steuerart und der Klageart, ab und kann nicht in abstrakt-genereller Form vorab bestimmt werden. Vielmehr kommt es entscheidend darauf an, ob das Gericht durch die Angaben des Klägers im konkreten Fall in die Lage versetzt worden ist zu erkennen, worin die den Kläger betreffende Rechtsverletzung nach dessen Ansicht jeweils liegt (BFH, Beschluss vom 13. März 2014 – X B 158/13 –, BFH/NV 2014, 892-893). Die bloße Bezeichnung des angefochtenen Verwaltungsaktes reicht jedenfalls nicht aus, da § 65 Abs. 1 Satz 1 FGO neben der Bezeichnung des Klagebegehrens auch die Bezeichnung des Verwaltungsaktes und die Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf verlangt wird (vgl. BFH, Beschluss vom 17. Januar 2002 – XI B 127/02 –, BFH/NV 2003, 788); BFH, Beschluss vom 31. März 2010 – VII B 233/09 –, BFH/NV 2010, 1464-1466). Zur Konkretisierung des Klagebegehrens kann im Einzelfall ein bestimmter Klageantrag ausreichen, denn der Gegenstand des Klagebegehrens kann auch im Wege der Auslegung und unter Rückgriff auf die Steuerakten festgestellt werden. Bei der Auslegung einer Klage sind sämtliche dem Finanzgericht erkennbaren Umstände tatsächlicher und rechtlicher Art zu berücksichtigen. Nur diese Auslegung des § 65 Abs. 1 Satz 1 FGO trägt dem Grundsatz der Rechtsschutz gewährenden Auslegung von Verfahrensvorschriften (Art. 19 Abs. 4 des Grundgesetzes (GG)) Rechnung (so BFH, Beschluss vom 16. April 2007 – VII B 98/04, BFH/NV 2007, 1345-1347, m.w.N.). Ebenso kann der bloße Hinweis auf eine Einspruchsentscheidung nach der BFH-Rechtsprechung im Einzelfall eine hinreichende Bezeichnung des Klagebegehrens darstellen, wenn das Gericht aus dieser die einzelnen Streitpunkte unschwer entnehmen kann (vgl. Paetsch in: Gosch, Abgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, 183. Ergänzungslieferung, § 65 FGO, Rn. 49, m.w.N.). Inwieweit hiernach der schlichte Verweis auf die Einspruchsentscheidung ausreicht und in welchen Fällen sich noch „unschwer“ ein Begehren erkennen lässt, ist hingegen in der höchstrichterlichen Rechtsprechung nicht eindeutig geklärt. Nach der Rechtsprechung einzelner BFH-Senate wird die bloße Nennung der Einspruchsentscheidung als ausreichende Bezeichnung des Klagebegehrens angesehen. So hat der XI. Senat des BFH in einem Beschluss vom 25. Juli 2017 (XI B 29/17) entschieden, dass das Finanzgericht bei der Auslegung der Klageschrift unter anderem die Unterlagen zur Kenntnis zu nehmen hat, auf die in der Klageschrift durch Beifügung oder ausdrückliche Bezeichnung Bezug genommen worden ist. Der Gegenstand des Klagebegehrens könne auch im Wege der Auslegung und unter Rückgriff auf die Steuerakten festgestellt werden. Bei der Auslegung einer beim Finanzgericht erhobenen Klage seien sämtliche diesem und der Finanzbehörde erkennbaren Umstände tatsächlicher und rechtlicher Art zu berücksichtigen In ähnlicher Weise hat der III. Senat des BFH im Beschluss vom 26. März 2014 (III B 133/13) angenommen, dass zur Bestimmung des Klagebegehrens alle dem Finanzgericht und dem Finanzamt bekannten und vernünftigerweise erkennbaren Umstände tatsächlicher und rechtlicher Art zu berücksichtigen seien und hierbei bereits die genaue Bezeichnung der angegriffenen Bescheide und der angegriffenen Einspruchsentscheidung unter Zuhilfenahme der dann vom Finanzgericht zu veranlassenden Beiziehung der Steuerakten ausreichen lassen. Soweit die BFH-Rechtsprechung einen Verweis auf die Einspruchsentscheidung für ausreichend erachtet, wird zum Teil einschränkend verlangt, dass dort keine „Vielzahl“ von Streitpunkten genannt wird (vgl. hierzu BFH, Beschluss vom 18. Februar 2003 – VIII B 218/02 –, BFH/NV 2003, 1186-1187; BFH, Beschluss vom 29. Juni 2017 – X B 170/16, BFH/NV 2017, 1613-1615) beziehungsweise dass sich das Klagebegehren unter Heranziehung der Einspruchsentscheidung „unschwer“ ermitteln lassen muss (vgl. etwa BFH, Beschluss vom 29. September 2015 – I B 37/14 –, BFH/NV 2016, 415-416). In Entscheidungen anderer BFH-Senate wurde die bloße Bezeichnung des Verwaltungsaktes und der Einspruchsentscheidung im jeweiligen Einzelfall hingegen als nicht ausreichende Konkretisierung des Klagebegehrens angesehen. So hat der X. Senat in einem Beschluss vom 29. Juni 2017 (X B 170/16) die bloße Bezeichnung der angefochtenen Bescheide sowie die Beifügung der zugehörigen Einspruchsentscheidungen nicht zur hinreichenden Bezeichnung des Gegenstandes des Klagebegehrens genügen lassen. Es sei nicht Aufgabe des Finanzgerichts, den Gegenstand der Klage zu ermitteln. Der X. Senat folgert aus dem Ziel der Regelung, nämlich das Verfahren durch eine wirksame Durchsetzung der Verpflichtung zur Vervollständigung des Klageinhalts zu beschleunigen, dass Angaben erforderlich sind, die es dem Gericht ermöglichen, die Grenzen seiner Entscheidungsbefugnis zu bestimmen und eine effektive und auf das erforderliche Maß reduzierte Sachaufklärung zu betreiben. Zu Ermittlungen ins Blaue hinein, die es anstellen würde, wenn es einem nicht beanstandeten Teilaspekt der Streitsache nachginge, sei es nicht verpflichtet. In ähnlicher Weise hat der VII. Senat im Urteil vom 31. März 2010 (VII 233/09) entschieden und hat die bloße Bezeichnung des Verwaltungsakts und selbst einen dort gestellten Aufhebungsantrag nicht zur hinreichenden Bezeichnung des Gegenstandes des Klagebegehrens im Sinne des § 65 Abs. 1 FGO genügen lassen. b) Dies zugrunde gelegt hat die Klägerin den Gegenstand ihres Klagebegehrens in der Klageschrift vom 15. September 2023 nicht hinreichend bezeichnet. Der Klageschrift war das Klagebegehren nicht zu entnehmen. In dieser hat die Klägerin lediglich die Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen, über Umsatzsteuer und Gewerbesteuer, über den Gewerbesteuermessbetrag sowie Zinsbescheide zur Umsatzsteuer und Bescheide über die Aufhebung der Vorbehalte der Nachprüfung für die Jahre 2016 bis 2018 vom 3. Januar 2022 sowie die Einspruchsentscheidung vom 14. August 2023 bezeichnet. Abschriften der angefochtenen Bescheide sowie der dazu ergangenen Einspruchsentscheidungen waren nicht beigefügt. Einen konkreten Antrag hat die Klägerin mit der Klageschrift nicht angekündigt. Dieser sowie die Klagebegründung sollten nachgereicht werden. Die Klägerin hat in dem Klageschriftsatz auch nicht durch eine anderweitige Formulierung oder einen konkreten inhaltlichen Verweis deutlich gemacht, dass sie das Einspruchsbegehren im Klageverfahren fortführen möchte. Dem Senat hätte insoweit bereits eine äußerst kurze und allgemeine Andeutung genügt, um sodann unter Heranziehung der Einspruchsentscheidung das Klagebegehren zu erkennen und auf dieser Grundlage das Verfahren weiter zu betreiben. Die bloße Bezeichnung der Bescheide nebst Einspruchsentscheidung in der Klageschrift stellen keine hinreichende Bezeichnung des Gegenstandes des Klagebegehrens dar. Der erkennende Senat schließt sich der oben dargestellten Rechtsprechung einzelner Senate des BFH, welche einen solchen schlichten Verweis genügen lassen und das Finanzgericht dann zu weitergehenden Ermittlungen zum Klagebegehren verpflichten, nicht an. Nach Auffassung des Gerichts gibt es keinen Erfahrungssatz nach Art eines Anscheinsbeweises, dass ein Kläger im Klageverfahren das gleiche Begehren wie im Einspruchsverfahren geltend machen will. Vielmehr sind solche Angaben durch die Klägerseite erforderlich, die es dem Gericht ermöglichen, die Grenzen seiner Entscheidungsbefugnis zu bestimmen und eine effektive und auf das erforderliche Maß reduzierte Sachaufklärung zu betreiben. Zu Ermittlungen ins Blaue hinein ist es nicht verpflichtet. Das hiesige Verfahren zeigt gerade, dass ein Kläger auch nur einzelne Punkte aus dem Einspruchsverfahren vom Gericht überprüfen lassen möchte. Die Klägerin hat in ihrer am 11. Juni 2024 eingereichten Klagebegründung deutlich gemacht, sich gerade nicht gegen alle Prüfungsfeststellungen wenden zu wollen. 2. Die Klägerin hat das Klagebegehren auch nicht bis zum Ablauf der Ausschlussfrist bezeichnet. a) Die Ausschlussfrist wurde nach § 65 Abs. 2 Satz 2 FGO formell wirksam gesetzt. Voraussetzung hierfür ist, dass die in der Gerichtsakte befindliche Urschrift der Verfügung vom zuständigen Berufsrichter unterschrieben ist (BFH, Beschluss vom 25.01.2016 – VII B 97/15 –, BFH/NV 2016, 764-766) und eine Abschrift förmlich zugestellt wird (§ 53 Abs. 1 und Abs. 2 FGO i.V.m. §§ 166 ff. der Zivilprozessordnung (ZPO)). Beide Voraussetzungen sind im Streitfall erfüllt. Die vom seinerzeit zuständigen Berichterstatter des Verfahrens unterschriebene Urschrift der Verfügung vom 19. Dezember 2023, mit der er unter Fristsetzung binnen eines Monats ab Zustellung der Verfügung zur Bezeichnung des Gegenstands des Klagebegehrens aufforderte, wurde der Prozessbevollmächtigten der Klägerin am 4. Januar 2024 gegen Empfangsbekenntnis über das besondere elektronische Steuerberaterpostfach zugestellt. b) Das Klagebegehren wurde innerhalb der gesetzten Ausschlussfrist nicht hinreichend konkret bezeichnet. Die mit der am 4. Januar 2024 vorgenommenen Zustellung in Lauf gesetzte Ausschlussfrist von einem Monat lief am 5. Februar 2024 ab, weil der 4. Februar 2024 auf einen Sonntag fiel (vgl. § 54 Abs. 2 FGO i.V.m. § 222 Abs. 1 und 2 ZPO i.V.m. §§ 187 Abs. 1, 188 Abs. 2 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB)). Innerhalb dieser Frist hat die Klägerin den Gegenstand ihres Klagebegehrens nicht bezeichnet. Der Schriftsatz, in dem die Klägerin das Klagebegehren bezeichnet hat, ist erst am 11. Juni 2024 und damit nach Ablauf der Ausschlussfrist beim Finanzgericht eingegangen. 3. Gründe, die wegen der Fristversäumnis eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand rechtfertigen könnten, hat die Klägerin nicht vorgetragen und sind auch nicht ersichtlich. Soweit die Prozessbevollmächtigte, bei der es sich um eine berufsmäßige Vertreterin handelt, in der mündlichen Verhandlung am 11. Juni 2024 eine Arbeitsüberlastung als Grund für die Versäumung der Ausschlussfrist anführte, stellt dies keinen entschuldbaren Hinderungsgrund dar (vgl. auch BFH, Beschluss vom 2. April 2008 – IV B 96/07 –, BFH/NV 2008, 1189-1190). II. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. III. Die Revision ist gem. § 115 Abs. 2 Nr. 2 Var. 2 FGO zuzulassen, weil die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert. Der Senat weicht mit seinen entscheidungserheblichen Ausführungen zur Bezeichnung des Gegenstandes des Klagebegehrens durch bloße Beifügung der Einspruchsentscheidung von der Rechtsprechung einzelner Senate des Bundesfinanzhofs ab. Streitig ist, ob die Klägerin den Gegenstand des Klagebegehrens nach § 65 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung (FGO) bezeichnet hat. Aus den vom Beklagten vorgelegten Akten wird ersichtlich, dass es sich bei der Klägerin um eine Kommanditgesellschaft handelt, deren Unternehmensgegenstand der Einzelhandel mit … ist. Im Jahr 2021 fand bei ihr eine Betriebsprüfung für den Prüfungszeitraum 2016 bis 2018 statt, deren Ergebnisse im Bericht vom 11. November 2021 zusammengefasst wurden. Die Außenprüfung traf unter anderem Feststellungen zu Rückstellungen (Tz. 1.4) und Sonderposten mit Rücklagenanteil (Tz. 1.5). Darüber hinaus wurden die ertragsteuerlichen Folgen aus Feststellungen einer bei der Klägerin für den Prüfungszeitraum 2016 durchgeführten Umsatzsteuersonderprüfung gezogen (Tz. 1.7) sowie, wegen der Nichtvorlage von Buchführungsdaten sowie von Datenexporten aus den vorgelagerten Systemen, ein sogenannter Unsicherheitszuschlag in Höhe von 5 % bezogen auf die im Jahresabschluss enthaltenen Umsatzerlöse berücksichtigt (Tz. 1.8). Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Betriebsprüfungsbericht vom 11. November 2021 verwiesen. Mit nach § 164 Abs. 2 Abgabenordnung (AO) geänderten Bescheiden über den Gewerbesteuermessbetrag, die Gewerbe- und Umsatzsteuer, die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen sowie Zinsen zur Umsatzsteuer für die Jahre 2016 bis 2018 vom 3. Januar 2021 setzte der Beklagte die Ergebnisse der Außenprüfung um. Der Vorbehalt der Nachprüfung wurde aufgehoben. Gegen die Bescheide legte die Klägerin fristgerecht Einspruch ein. Die Einspruchsbegründung erfolgte mit Schreiben vom 2. Mai 2022. Hinsichtlich der Hinzuschätzung eines Unsicherheitszuschlags wegen der Nichtvorlage von Buchführungsdaten sowie von Datenexporten aus den vorgelagerten Systemen (Tz. 1.8 des Betriebsprüfungsberichts vom 11. November 2021) wurde die Einreichung der noch fehlenden Daten zugesagt. Mit verbundener Einspruchsentscheidung vom 14. August 2023 wies der Beklagte die Einsprüche gegen die Bescheide für Umsatzsteuer und die Zinsbescheide zur Umsatzsteuer, jeweils vom 3. Januar 2022, als unbegründet zurück. Darüber hinaus verminderte er die Einkünfte der Klägerin aus Gewerbebetrieb und setzte die Steuern und Steuermessbeträge entsprechend herab. Dabei beruhte die Herabsetzung darauf, dass der Beklagte - aufgrund während des Einspruchsverfahrens nachgereichter Aufstellungen und Erläuterungen - teilweise nicht mehr an der Prüfungsfeststellung zu Tz. 1.4 des Prüfungsberichts festhielt. Zudem entsprach er vollumfänglich dem Einspruch hinsichtlich des Sonderpostens mit Rücklagenanteil (Tz. 1.5). Im Übrigen blieb der Einspruch gegen die Bescheide über den Gewerbesteuermessbetrag, die Gewerbesteuer sowie die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen erfolglos. Bezüglich der Hinzuschätzung des Unsicherheitszuschlages wurde ausgeführt, dass dem Beklagten die Buchführungsunterlagen trotz mehrfacher Zusage nicht vollständig vorlägen. Auch die Aufhebung der Vorbehalte der Nachprüfung sei rechtmäßig erfolgt. Am 15. September 2023 hat die Klägerin, vertreten durch die Bevollmächtigte, Klage erhoben. Ausweislich der Klageschrift richtet sich diese gegen die Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen, über Umsatzsteuer und Gewerbesteuer, über den Gewerbesteuermessbetrag sowie Zinsbescheide zur Umsatzsteuer und Bescheide über die Aufhebung der Vorbehalte der Nachprüfung für die Jahre 2016 bis 2018 vom 3. Januar 2022 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 14. August 2023. Der genaue Klageantrag sowie eine Begründung der Klage sollten nachgereicht werden. Der Klageschrift lagen weder die angefochtenen Bescheide noch die dazu ergangene Einspruchsentscheidung als Abschriften bei. Am 18. September 2023 hat das Gericht eine Klagebegründung, die Stellung eines bestimmten Antrags sowie eine Abschrift der angefochtenen Verwaltungsakte bis zum 26. Oktober 2023 angefordert. Im Telefonat am 26. Oktober 2023 sowie mit Schriftsätzen vom 14. November 2023 sowie 13. Dezember 2023 hat die Prozessbevollmächtigte der Klägerin eine Verlängerung der Frist zur Abgabe der Klagebegründung - mit letzterem Schreiben bis zum 15. Januar 2024 - beantragt. Am 20. Dezember 2023 hat das Gericht zur Bezeichnung des Gegenstandes des Klagebegehrens gemäß § 65 Abs. 1 Satz 1 FGO eine Ausschlussfrist gemäß § 65 Abs. 2 Satz 2 FGO sowie eine Ausschlussfrist gemäß § 79b Abs. 1 FGO von einem Monat ab Zustellung der Verfügung gesetzt. Auf die ausschließende Wirkung und die Möglichkeit einer Wiedereinsetzung in den vorigen Stand hat es hingewiesen. Zugleich ist darauf hingewiesen worden, dass im Falle einer Versäumung dieser Ausschlussfrist die Klage allein aus diesem Grunde als unzulässig abzuweisen sei, sofern nicht eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand in Betracht komme. Das Schreiben ist der Prozessbevollmächtigten der Klägerin am 4. Januar 2024 durch Übergabe an einen Beschäftigten durch Postzustellungsurkunde zugestellt worden. Nachdem die Klägerin auf die Ausschlussfristsetzung nicht reagiert hat, hat das Gericht die Klage mit Gerichtsbescheid der Berichterstatterin vom 6. Februar 2024 als unzulässig abgewiesen, da der Streitgegenstand nicht innerhalb der gesetzten Frist bezeichnet worden ist. Dieser wurde der Prozessbevollmächtigten am 20. Februar 2024 gegen Empfangsbekenntnis über das besondere elektronische Steuerberaterpostfach zugestellt. Am 6. März 2024 hat die Klägerin einen Antrag auf mündliche Verhandlung gestellt. In dem am 11. Juni 2024 bei Gericht eingegangenen Schriftsatz führt die Prozessbevollmächtigte aus, die Klage richte sich gegen die Gewerbesteuermessbescheide für 2016 bis 2018, die Bescheide für 2016 bis 2018 über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen, Umsatzsteuerbescheide 2016 bis 2018 sowie gegen die Aufhebung der Vorbehalte der Nachprüfung. Die gegen die Gewerbesteuerbescheide der Jahre 2016 bis 2018 gerichtete Klage habe lediglich deklaratorischen Charakter gehabt und die Klage gegen die Zinsbescheide habe sich zwischenzeitlich erübrigt. Den Prüfungsfeststellungen in Tz. 1.7 sowie 1.8 des Betriebsprüfungsberichtes könne nicht zugestimmt werden. Indes bestehe keine Uneinigkeit mehr hinsichtlich der Tz. 1.4 bis 1.6. Wegen der weiteren Einzelheiten und näheren materiell-rechtlichen Begründung wird auf den Schriftsatz vom 10. Juni 2024 (BI. 41 f. der Gerichtsakte) verwiesen. In der mündlichen Verhandlung am 11. Juni 2024 hat die Prozessbevollmächtigte ausgeführt, dass eine Arbeitsüberlastung Grund für die Versäumung der Ausschlussfrist gewesen sei. Die Klägerin beantragt, die Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen, über Umsatzsteuer sowie über den Gewerbesteuermessbetrag 2016 bis 2018 vom 03. Januar 2022 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 14. August 2023 dahingehend zu ändern, dass die Änderungen aus den Prüfungsfeststellungen zu Nr. 1.7 und 1.8 aufgehoben werden. Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.