X R 13/09

Absetzbare Versorgungsleistungen bei Vermögensübergabe: Grenzen der Anerkennung nach Aussetzung und Wiederaufnahme • Bei Vermögensübergaben gegen Versorgungsleistungen ist zu prüfen, ob die Leistungen der Typizität der dauernden Last entsprechen; bloße Unregelmäßigkeiten der Zahlung begründen dies nicht zwingend. • Wird im Übergabevertrag auf § 323 ZPO Bezug genommen, sind abänderbare Renten zulässig; nachträgliche Einschränkungen sollten aus Beweisgründen schriftlich festgehalten werden. • Nach einer länger andauernden und gravierenden vertragswidrigen Aussetzung (17 Monate) ist die spätere Wiederaufnahme der Zahlungen nicht mehr als Abzug als Sonderausgaben anzuerkennen, weil der Rechtsbindungswille der Parteien fehlt. Eheleute übernahmen 1999 im Wege vorweggenommener Erbfolge ein Grundstück und einen Bäckereibetrieb; im Gegenzug verpflichtete sich der S. zur Zahlung monatlicher Renten an seine E. Die Rente war im Übergabevertrag als abänderbar (Verweis auf § 323 ZPO) vorgesehen; im Grundbuch wurde eine abänderbare Reallast eingetragen. Wegen schlechter Ertragslage des Betriebs wurden Zahlungen vereinzelt ausgesetzt und später reduziert bzw. wieder aufgenommen; zudem wurden Pacht- und sonstige Kosten reduziert und das Geschäftsführergehalt gekürzt. Die Kläger machten die geleisteten Renten 2001–2003 als Sonderausgaben nach § 10 Abs.1 Nr.1a EStG geltend. Das Finanzamt erkannte nur Teilzahlungen 2001 an und versagte für 2002/2003 den Abzug; das FG gab der Klage teilweise statt. Das FA revidierte mit der Begründung, es liege ein Typus-2-Übergabevertrag vor und die Zahlungen seien nicht aus dem übertragenen Vermögen gedeckt. • Revisionsentscheidung: Der BFH hob das Urteil des FG insoweit auf, als das FG die im Jahr 2003 wiederaufgenommenen Leistungen (10.225,85 €) als Sonderausgaben anerkannte; die Revision des FA für 2001/2002 blieb erfolglos. • Rechtliche Einordnung: Sonderausgaben sind nach § 10 Abs.1 Nr.1a EStG gegeben, wenn es sich um auf besonderen Verpflichtungsgründen beruhende Renten/dauernde Lasten handelt; nach § 12 EStG sind freiwillige Leistungen und Leistungen aus freiwillig begründeter Rechtspflicht nicht abziehbar. • Typisierung des Übergabevertrags: Die Zurechnung zum sog. Typus 2 durch das FG war rechtsfehlerhaft; nach der Rechtsprechung besteht bei Übertragung eines gewerblichen Unternehmens eine Beweiserleichterung zugunsten einer Deckung der Leistungen durch das übertragene Vermögen, die hier nicht widerlegt wurde. • Auslegungsmaßstab: Das FG hat den Vertrag nicht ausreichend ausgelegt; die Bindungswirkung seiner Bewertung ist entfallen, weil Auslegungsregeln bzw. Erfahrungs­sätze nicht beachtet wurden. • Zahlungsabweichungen 2001/2002: Die Abweichungen in der zweiten Jahreshälfte 2001 sowie Jan/Feb 2002 sind nicht willkürlich und können aufgrund der Bezugnahme auf § 323 ZPO und der finanziellen Lage des Betriebs steuerlich berücksichtigt werden; Formmängel der Dokumentation sind unschädlich, schriftliche Nachweise für künftige Änderungen werden aber geboten. • Fremdvergleich und Rechtsbindungswille: Bei Versorgungsleistungen ist nicht primär ein entgeltlicher Fremdvergleich entscheidend, sondern der Rechtsbindungswille; vereinzelte Aussetzungen begründen diesen nicht automatisch als aufgehoben. • Wiederaufnahme 2003: Die vollständige Aussetzung der Zahlungen über 17 Monate und die Umstände (höheres Geschäftsführergehalt, fehlende Vermögenseinbußen des Übernehmers) sprechen für fehlenden Rechtsbindungswillen; die Wiederaufnahme ab August 2003 kann daher steuerlich nicht als Sonderausgabe anerkannt werden. • Beweiserleichterung/Ertragsprognose: Bei Unternehmensübertragung können erhoffte Ertragssteigerungen die Prognose rechtfertigen; Feststellungen des FG, dass Erträge die Leistungen hätten decken können, sprechen gegen eine Typus-2-Zuordnung hier. Der BFH hat die Revision des Finanzamts teilweise erfolgreich gemacht: Die Entscheidung des FG wurde aufgehoben und die Klage insoweit abgewiesen, als die Kläger die wiederaufgenommenen Rentenzahlungen 2003 in Höhe von 10.225,85 € als Sonderausgaben geltend gemacht hatten. Für die Streitjahre 2001 und 2002 blieb die Entscheidung des FG bestehen; die dort geleisteten Zahlungen sind als Sonderausgaben anzuerkennen, weil sie angesichts der vertraglichen Abänderbarkeit und der wirtschaftlichen Schwierigkeiten nicht willkürlich ausgesetzt wurden. Die lang andauernde und vollständige Aussetzung der Zahlungen über 17 Monate dagegen zeigt nach Auffassung des BFH einen fehlenden Rechtsbindungswillen der Parteien; daher sind die später wiederaufgenommenen Zahlungen nicht als dauernde Lasten steuerlich abzugsfähig. Der BFH betont zudem die Bedeutung schriftlicher Dokumentation künftiger Änderungen von Versorgungsverträgen zur Beweissicherung.