4 K 1429/15 E – Finanz- und Abgaberecht

Die Klage wird abgewiesen. Die Kosten des Verfahrens trägt der Kläger. Tatbestand Der Kläger ist verwitwet und hat einen im Streitjahr 2012 noch minderjährigen Sohn, S. L.. (geb. xx. xx 1995). Der Kläger ist Diplom-Ingenieur und war im Streitjahr in einer Fünf-Tage-Woche nichtselbständig bei der A. AG mit Dienstort in der I-Straße 1, A-Stadt (Hessen) beschäftigt („Beratung und Planung“). Seine Wochenarbeitszeit betrug 38,5 Stunden. Der Kläger unterhält mit seinem Sohn einen (Erst-)Wohnsitz in einem in seinem Eigentum stehenden Haus in der H-Straße 2, B-Stadt (NRW). Das Haus befindet sich neben land- und forstwirtschaftlich genutzten Flächen, die vom Kläger verpachtet werden.In B-Stadt (NRW) wohnten im Streitjahr ferner die pflegebedürftigen Eltern des Klägers sowie dessen Schwester, Frau L.. Der Kläger verfügte im Streitjahr bis zum 30. April zudem über eine (Zweit-)Wohnungin der Q-Straße 3, A-Stadt (Hessen) und bezog ab dem 1. Mai eine (Zweit-)Wohnung (97 qm) in der N-Straße 4, C-Stadt (BW) und zwar gemeinsam mit seiner seinerzeitigen Lebensgefährtin, Frau M.. Die dortige monatliche Kaltmiete betrug 1.100 €, die Nebenkostenvorauszahlung 287 €. Auf den vorliegenden Auszug des Mietvertrags wird Bezug genommen. Im Frühjahr 2013 zog der Kläger allein in eine (Zweit‑)Wohnung nach D-Stadt (Hessen) um. Mit der Einkommensteuererklärung erklärte der Kläger u.a. Werbungskosten aus doppelter Haushaltsführung und zwar bis zum 30. April i.H.v. 3.372 € (Miete 1.716 €,15 Wochenendheimfahrten (368 km) 1.656 €) und ab 1. Mai i.H.v. 13.210 € (Miete 8.800 €, 30 Wochenendheimfahrten (490 km) 4.410 €). Im Einkommensteuerbescheid erkannte der Beklagte zwar die Aufwendungen für die doppelte Haushaltsführung bis zum 30. April erklärungsgemäß mit 3.372 € an, nicht aber die ab dem 1. Mai entstandenen Aufwendungen. Die Wohnung in C-Stadt (BW) liege nicht mehr am Beschäftigungsort. Der Wegzug sei aus familiären Gründen erfolgt. Die Wohnung sei außerdem größer als 60 qm. Im Einspruchsverfahren trug der Kläger vor, er habe für ein dienstliches Projekt („P“) an diversen Terminen in den Zentren in E-Stadt (BW), F-Stadt (BW) und G-Stadt (Bayern) gearbeitet und durch den Umzug die Fahrzeiten deutlich verkürzt. Es sei von einer doppelten Haushaltsführung auszugehen. Es sei allerdings zutreffend, dass die Mietaufwendungen auf 60 qm umzurechnen seien (680 € zzgl. 240 € Nebenkosten pro Monat). Hilfsweise sei von einem Hauptwohnsitz in C-Stadt (BW) auszugehen und die Fahrten nach B-Stadt (NRW) seien bei den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft anzusetzen. Im Hinblick auf die streitigen Aufwendungen blieb der Einspruch ohne Erfolg. Der Beklagte blieb dabei, dass A-Stadt (Hessen), nicht aber C-Stadt (BW) der Beschäftigungsort sei. Es liege auch keine Wegverlegung des Haupthausstandes vor. Die Fahrten zu dienstlichen Projektstandorten in Süd-Deutschland änderten am Ergebnis nichts. Es könne auch nicht hilfsweise die Wohnung in C-Stadt (BW) als Hauptwohnsitz angesehen werden. Maßgebend sei der Mittelpunkt der Lebensinteressen, der in B-Stadt (NRW) liege, wohin der Kläger im Streitjahr an 45 Wochenenden zurückgekehrt sei und wo sein minderjähriger Sohn gewohnt habe. Hiergegen hat der Kläger Klage erhoben. Es treffe zu, dass der Lebensmittelpunktin B-Stadt (NRW) gewesen sei. Die Kündigung der Wohnung in A-Stadt (Hessen) sei nicht auf eine private Veranlassung, sondern im Wesentlichen auf die Einführung der Zweitwohnungssteuer in A-Stadt (Hessen) zurückzuführen gewesen. Dass der Kläger mit seiner damaligen Lebensgefährtin, Frau M., zusammengezogen sei, sei für die doppelte Haushaltsführung unerheblich. Eine Verlegung des Lebensmittelpunktes nach C-Stadt (BW) habe zu keiner Zeit im Raum gestanden. Die Beziehung sei zudem im Frühjahr 2013 beendet worden. Die Wohnung in C-Stadt (BW) liege auch noch „in der Nähe des Beschäftigungsortes“ (i.S. von R 9.11 Abs. 4 der Lohnsteuerrichtlinien). Noch deutlicher werde dies nach dem Schreiben des Bundesfinanzministeriums (BMF) vom 30. September 2013 zur Reform des Reisekostenrechts, wonach aus Vereinfachungsgründen noch von einer Wohnung am Beschäftigungsort ausgegangen werden könne, wenn der Weg von der Zweitunterkunft (hier: C-Stadt (BW)) zur ersten Tätigkeitsstätte (hier: A-Stadt (Hessen)) weniger als die Hälfte der Entfernung der kürzesten Straßenverbindung zwischen der Hauptwohnung (hier: B-Stadt (NRW)) und der ersten Tätigkeitsstätte betrage (Rz. 95). Das sei im Streitfall (170 km nach C-Stadt (BW), 361 km nach B-Stadt (NRW)) erfüllt. Zwar gebe es eine kürzere Verbindung auf der Landstraße (rd. 320 km). Diese sei aber verkehrstechnisch wesentlich ungünstiger. Es wäre für den Kläger nicht nachvollziehbar, wenn für 2014 eine doppelte Haushaltsführung anerkannt würde, im Streitjahr bei unverändertem Sachverhalt und gleicher Rechtslage jedoch nicht. Dass die täglichen Fahrten von C-Stadt (BW) nach A-Stadt (Hessen) im Rahmen der doppelten Haushaltsführung möglich gewesen seien, zeige das tatsächliche Verhalten des Klägers; hinsichtlich der Anwesenheitszeiten werde auf die vorgelegte Jahresmatrix des Arbeitgebers verwiesen. Die Fahrten habe der Kläger mit einem BMW absolviert. Tankbelege lägen nicht mehr vor. Eine Verprobung anhand der Servicerechnungen sei aber möglich und ergebe für die Zeit der Wohnung in C-Stadt (BW) eine durchschnittliche Gesamtkilometerleistung pro Monat von rd. 7.200 km. Bedenken gegen eine Zumutbarkeit täglicher Fahrten bestünden ebenfalls nicht. Die Fahrt habe durchschnittlich rd. 1,5 Stunden in Anspruch genommen. Es werde darauf hingewiesen, dass in der Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 19. April 2012 nur die reine Fahrzeit von Bahnhof zu Bahnhof eine Stunde betragen habe. Inanderen Rechtsgebieten würden im Übrigen noch längere Pendelzeiten für zumutbar erachtet (vgl. § 140 Abs. 4 Satz 2 Drittes Buch Sozialgesetzbuch (SGB III) oder § 10 SGB II: etwa 2,5 bis 3 Stunden; Landesarbeitsgericht Nürnberg, Urteil vom 4. November 2008 6 Sa 225/08: 180 km). Zudem wären alternativ 361 km bis nach B-Stadt (NRW) zu fahren gewesen. Der Kläger habe die gesamte Kaltmiete getragen, Frau M. die Nebenkosten, sodass die vollen 1.100 € pro Monat anzusetzen seien. Bezogen auf eine 60 qm-Wohnung seien daher 5.440 € (8 x 680 €) zu berücksichtigen. Der Kläger beantragt zuletzt, die Einkommensteuerfestsetzung für 2012 vom 21. März 2014 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 1. April 2015 unter Erfassung weiterer Aufwendungen für die doppelte Haushaltsführung i.H.v. insgesamt 9.850 € als Werbungskosten i.R. der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit abzuändern. Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Er geht davon aus, dass es unbeschadet der guten Autobahnverbindung nicht mehr zumutbar sei, von C-Stadt (BW) arbeitstäglich nach A-Stadt (Hessen) zu fahren. Ob der Kläger tatsächlich arbeitstäglich nach A-Stadt (Hessen) gefahren sei, bleibe zweifelhaft. Im Übrigen bestünden Zweifel an der beruflichen Veranlassung, weil der Umzug zur Lebensgefährtin nach C-Stadt (BW) den Anschein erwecke, als würde der Kläger seinen Lebensmittelpunkt allmählich nach C-Stadt (BW) verlegen wollen. Der Berichterstatter hat die Sache mit den Beteiligten am 21. Oktober 2016 erörtert. Auf das Terminsprotokoll wird Bezug genommen. Der Senat hat in der Sache am 10. Februar 2017 mündlich verhandelt. Auf die Sitzungsniederschrift wird verwiesen. Entscheidungsgründe Die Klage ist unbegründet. Die angefochtene Einkommensteuerfestsetzung und die Einspruchsentscheidung sind rechtmäßig und verletzen den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Die Aufwendungen für die Familienheimfahrten und die Miete der Wohnung in C-Stadt (BW) sind nicht als Werbungskosten - insbesondere nicht im Rahmen der doppelten Haushaltsführung - abziehbar. 1. Gemäß § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 des Einkommensteuergesetzes in der im Streitjahr geltenden Fassung (EStG) sind notwendige Mehraufwendungen, die einem Arbeitnehmer wegen einer aus beruflichem Anlass begründeten doppelten Haushaltsführung entstehen, Werbungskosten. Eine doppelte Haushaltsführung liegt nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 2 EStG vor, wenn der Arbeitnehmer außerhalb des Ortes, in dem er einen eigenen Hausstand unterhält, beschäftigt ist und auch am Beschäftigungsort wohnt. Der Begriff des Beschäftigungsorts ist weit auszulegen. Darunter ist insbesondere nicht nur dieselbe politische Gemeinde zu verstehen. Er erfasst auch die Umgebung der politischen Gemeinde, in der sich seine Arbeitsstätte befindet, und von der aus der Arbeitnehmer zur Arbeitsstätte fährt (vgl. BFH-Urteil vom 19. April 2012 VI R 59/11, BFHE 237, 449, BStBl II 2012, 833). Ist die Errichtung des Zweithaushalts am Beschäftigungsort beruflich veranlasst, weil der Arbeitnehmer den Zweithaushalt unterhält, um von dort aus seinen Arbeitsplatz aufsuchen zu können, dann wohnt der Arbeitnehmer in einer Wohnung am Beschäftigungsort, wenn er von dort aus ungeachtet von Gemeinde- oder Landesgrenzen seine Arbeitsstätte täglich aufsuchen kann. Das erfordert, dass die Wohnung am Beschäftigungsort in einem Bereich liegt, von dem aus der Arbeitnehmer üblicherweise täglich zu diesem Ort fahren kann (BFH-Urteil vom 19. April 2012 VI R 59/11, a.a.O.). Bei dieser Beurteilung ist die Lebensführung des Steuerpflichtigen am Beschäftigungsort einkommensteuerrechtlich grundsätzlich unerheblich. Erst wenn sich der Mittelpunkt seiner Lebensinteressen vom eigenen Hausstand an den Beschäftigungsort verlagert und die Wohnung dort zum Ort der eigentlichen Haushaltsführung wird, entfällt deren berufliche Veranlassung als Wohnung am Beschäftigungsort (BFH-Urteil vom 28. März 2012 VI R 25/11, BFHE 237, 429, BStBl II 2012, 831 ebenso FG Baden-Württemberg, Urteil vom 16. Juni 2016 1 K 3229/14). Die Entscheidung darüber, ob die fragliche Wohnung in der Weise am Beschäftigungsort, nämlich so zur Arbeitsstätte gelegen ist, dass der Arbeitnehmer in zumutbarer Weise täglich von dort seine Arbeitsstätte aufsuchen kann, obliegt in erster Linie der tatrichterlichen Würdigung durch das FG. Denn die Antwort darauf kann nur aufgrund der Berücksichtigung und Würdigung aller wesentlichen Umstände des Einzelfalles gegeben werden und ist insbesondere von den individuellen Verkehrsverbindungen zwischen der Wohnung und der Arbeitsstätte abhängig; dabei ist naturgemäß die Entfernung zwischen Wohnung und Arbeitsstätte ein wesentliches, allerdings nicht allein entscheidungserhebliches Merkmal (BFH-Urteil vom 19. April 2012 VI R 59/11, a.a.O.). 2. Nach diesen Maßgaben kann bei der Wohnung in C-Stadt (BW) ein Wohnen am Beschäftigungsort A-Stadt (Hessen) nicht mehr angenommen werden. a) Die Wohnung in C-Stadt (BW) liegt - was zwischen den Beteiligten unstreitig ist - rd.170 km von der Arbeitsstätte in A-Stadt (Hessen) entfernt. Es liegt eine Vielzahl politischer Gemeinden zwischen beiden Orten und es kann aus Sicht des Senats auch bei großzügiger Betrachtung nicht davon gesprochen werden, dass C-Stadt (BW) noch zur „Umgebung“ von A-Stadt (Hessen) gehören würde (vgl. Verweis des BFH im Urteil vom 19. April 2012 VI R 59/11, a.a.O. auf den Erlass des Reichsministers der Finanzen vom 6. Dezember 1930, RStBl 1930, 782). Dabei mag offenbleiben, ob der Senat im Sachverhalt des BFH-Urteils vom 19. April 2012 (VI R 59/11, a.a.O.) bei der dortigen Entfernung von 141 km - in Kombination mit der dortigen Fahrzeit - noch von einer Wohnung am Beschäftigungsort sprechen könnte. Jedenfalls sieht der Senat die Grenzen des Üblichen als überschritten an, wenn die Entfernung - wie hier mit 170 km - noch (deutlich)darüber hinausreicht und zudem die in Ansatz zu bringende Fahrzeit jedenfalls nicht unter den in der BFH-Entscheidung zugrunde liegenden Werten (ICE-Fahrzeit: rd. eine Stunde) liegt. Im Streitfall bestehen darüber hinaus auch keine Besonderheiten des Einzelfalls, die - wie im Fall des BFH-Urteils vom 19. April 2012 (VI R 59/11, a.a.O.) die Verlegung des Firmensitzes des Arbeitgebers, die auch für die Vorinstanz ausschlaggebend war (FG Düsseldorf, Urteil vom 13. Oktober 2011 11 K 4448/10 E, EFG 2012, 36 unter 1. a.E.) - trotz Fahrzeit und Entfernung eine andere Sichtweise rechtfertigen könnten. Im Übrigen hat der Senat erhebliche Zweifel daran, ob der Kläger tatsächlich - wie er angibt - nur „durchschnittlich“ rd. 1,5 Stunden pro Weg unterwegs war, da der Routenplaner www.google.de/maps eine Fahrzeit von rd. 1,5 Stunden für die schnellste Route schon ohne Verkehrsaufkommen auswirft (zur Verwertbarkeit von Fahrzeiten- und Streckenermittlungen von Routenplanern im Internet als ausreichende Erkenntnisquelle für das Gericht, s. FG Hamburg, Urteil vom 9. Oktober 2008 5 K 33/08). Dem muss zur Entscheidung aber nicht weiter nachgegangen werden. Da es bei der Betrachtung des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG auf das Übliche und Zumutbare ankommt, kann der Kläger nicht mit Erfolg einwenden, dass er tatsächlich an sämtlichen Arbeitstagen, an denen er nicht auswärtig auf Dienstreisen unterwegs war, von C-Stadt (BW) nach A-Stadt (Hessen) gefahren sei und der Beklagte im angefochtenen Bescheid die Fahrten als Entfernungspauschale angesetzt habe. Auch aus der Vornahme einzelner Dienstreisen nach Süd-Deutschland ergibt sich nichts anderes; insbesondere begründet der Bezug einer Unterkunft am Ort der Auswärtstätigkeit keine doppelte Haushaltsführung (vgl. BFH-Urteil vom 13. Juni 2012 VI R 47/11, BFHE 238, 53, BStBl II 2013, 169). b) Dem steht auch nicht entgegen, dass Umzugskosten bereits dann als beruflichveranlasst anerkannt werden, wenn sich die Fahrzeit zur Arbeit um mindestens eine Stunde verkürzt (vgl. nur BFH-Urteil vom 7. Mai 2015 VI R 73/13, HFR 2015, 1025) und diese Voraussetzung durch die Wohnung in C-Stadt (BW) (rd. 1,5 Stunden) verglichen mit B-Stadt (NRW) (rd. 3,5 Stunden) erfüllt ist. Beide Fragen sind zu trennen; ihre Perspektive unterscheidet sich. Die Frage nach dem Beschäftigungsort richtet sich auf die Beurteilung des Weges zwischen (Zweit-)Wohnung und dem Ort der tatsächlichen Tätigkeit. Auf diese Frage kommt es bei der Beurteilung der Umzugskosten indessen nicht an. Vielmehr ist nur die Ersparnis im Verhältnis Ort des früheren (Haupt-)Hausstands zum Ort des neuen (Haupt‑)Hausstands - ohne Rücksicht auf die nach dem Umzug verbliebene Wegstrecke zum Ort der tatsächlichen Tätigkeit - maßgebend. Anders gewendet führt der Umstand, dass der Kläger im Streitfall durch Fahrten von C-Stadt (BW) statt von B-Stadt (NRW) über eine Stunde Fahrzeit einspart, nicht dazu, dass der Begriff des Beschäftigungsortes i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG - ohne Rücksicht auf die Strecke nach A-Stadt (Hessen) - weitergehend auszulegen ist. c) Etwas anderes kann der Kläger auch nicht aus der Vereinfachungsregel im BMF-Schreiben vom 30. September 2013 herleiten. Nicht nur ist die Regel zur Reform des steuerlichen Reisekostenrechts ab 1. Januar 2014 ergangen, mithin zeitlich nicht anwendbar. Ihre Voraussetzungen liegen auch nicht vor. Nach der Vereinfachungsregel kann von einer Zweitunterkunft oder -wohnung am Ort der ersten Tätigkeitsstätte (entspricht Beschäftigungsort) dann noch ausgegangen werden, wenn der Weg von der Zweitunterkunft oder -wohnung zur ersten Tätigkeitsstätte weniger als die Hälfte der Entfernung der kürzesten Straßenverbindung zwischen der Hauptwohnung (Mittelpunkt der Lebensinteressen) und der ersten Tätigkeitsstätte beträgt (insofern wortgleich Entwurf eines Gesetzes zur Änderung und Vereinfachung der Unternehmensbesteuerung und des steuerlichen Reisekostenrechts vom 25. September 2012, Bundestagsdrucksache 17/10774, S. 14). Die kürzeste Straßenverbindung zwischen B-Stadt (NRW) und A-Stadt (Hessen) beträgt rd. 320 km. Folglich liegt die Strecke zwischen C-Stadt (BW) und A-Stadt (Hessen) mit rd. 170 km über der Hälfte jener Entfernung. Anders als § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 5, Nr. 4 Satz 4 EStG sieht das BMF-Schreiben auch nicht vor, dass alternativ auf eine längere, aber verkehrsgünstigere Strecke abgestellt werden kann. Unbeschadet dessen, ob man die Regel als solche für eine zutreffende Interpretation des Gesetzes hält, entspricht die Lösung jedenfalls der beabsichtigten Vereinfachung und kann als Verwaltungsvorschrift von den Gerichten ohnehin nicht erweitert werden. d) Dass im Sozialrecht staatliche Leistungsansprüche von der Annahme einer zumutbaren Beschäftigung abhängig gemacht werden und eine Pendelzeit von bis zu 2,5 Stunden (Beschäftigung von mehr als sechs Stunden) bzw. bis zu 2 Stunden (Beschäftigung von bis zu sechs Stunden) von Gesetzes wegen für zumutbar erachtet werden(§ 140 Abs. 4 Satz 2 SGB III, vgl. auch § 10 Abs. 2 Nr. 3 SGB II), steht dieser Betrachtung nicht entgegen. Der Senat kann nicht erkennen, dass es sich hierbei um tatsächlich übliche Fahrzeiten handeln würde; eine Übernahme der Werte als zwingende gesetzliche Vorgabe für die Einkommensbesteuerung ist indessen nicht erfolgt. Gleiches gilt letztlich für arbeitsrechtliche Erwägungen sowie das in Bezug genommene Urteil des LAG Nürnberg vom 4. November 2008 6 Sa 225/08, das zur Zulässigkeiteiner Änderungskündigung nach dem Wegfall des bisherigen Arbeitsplatzes der dortigen Klägerin ergangen ist. Auch insoweit ist nicht erkennbar, dass hieraus zwingende Maßstäbe für das Verständnis von § 9 EStG hergeleitet werden könnten. Im Übrigen lässt das LAG die Frage der Zumutbarkeit einer Entfernung von 180 km ausdrücklichoffen, weil andere in Betracht zu ziehende Beschäftigungsmöglichkeiten fehlten (vgl.Juris-Rn. 58 des Urteils). e) Ein im Hinblick auf Fahrzeit und Entfernung großzügigeres Verständnis des Beschäftigungsorts ist aus Sicht des Senats im Übrigen auch deshalb nicht veranlasst, weil dadurch der „Normalfall“ der doppelten Haushaltsführung unterlaufen zu werden droht. Denn liegt der Haupthausstand noch am (so verstandenen) Beschäftigungsort, kommt eine Anerkennung der doppelten Haushaltsführung ebenfalls nicht in Betracht (vgl. etwa FG Baden-Württemberg, Urteil vom 16. Juni 2016 1 K 3229/14 (Rev anh. VI R 31/16), FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 16. Dezember 2015 - 7 K 7366/13 (Rev. anh. VI R 2/16). 3. Ein Werbungskostenabzug kommt auch nach § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG nicht in Betracht. Es fehlt an einer abgrenzbaren, mithin schätzbaren beruflichen Veranlassung. Das Gewicht der privaten Lebensführung - zumal aufgrund der gemeinsamen Wohnung mit der Lebensgefährtin - wird im Streitfall auch nicht durch die Dienstreisen nach Süd-Deutschland überlagert, sodass es mangels erkennbaren Aufteilungsmaßstabs für die Kosten der Wohnung beim Abzugsverbot von Kosten privater Lebensführung (§ 12 EStG) bleibt. 4. Der Streitfall gebietet es nicht, Näheres zu den Einzelheiten der Entfernungspauschale auszuführen. Einerseits gibt der Kläger für die Familienheimfahrten nach B-Stadt (NRW) die Entfernungskilometer von C-Stadt (BW) (und nicht von A-Stadt (Hessen)) aus an, sodass eine Korrektur bei der Entfernungspauschale insoweit nicht vorzunehmen ist. Andererseits kann - aus Gründen des finanzgerichtlichen Verböserungsverbotes - dahinstehen, ob der Kläger tatsächlich weniger als die vom Beklagten angesetzten Fahrten durchgeführt hat. 5. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Anlass, die Revision zuzulassen, bestand nicht. Die Bestimmung der Reichweite des Beschäftigungsortes ist Einzelfall-/Tatfrage.