14 V 14158/24

Leitsatz: Die Stundung von Erbschaftsteuer ist ausgeschlossen, wenn der Erwerber im Zeitpunkt der Steuerentstehung die auf das begünstigte Vermögen entfallende Erbschaft- bzw. Schenkungsteuer aus weiterem erworbenen Vermögen oder aus bereits vorhandenem eigenen Vermögen aufbringen kann. Der Erwerber muss dabei auch solche Mittel einsetzen, die er durch Aufnahme von Darlehen zu marktüblichen Bedingungen bei einem Kreditinstitut erlangen kann.(Rn.52) (Rn.54) Der Erwerber muss dabei auch solche Mittel einsetzen, die er durch Aufnahme von Darlehen zu marktüblichen Bedingungen bei einem Kreditinstitut erlangen kann.(Rn.55) Der Antrag wird abgewiesen. Die Kosten des Verfahrens werden dem Antragsteller auferlegt. Die Beschwerde zum Bundesfinanzhof wird zugelassen. II. Der Antrag hat keinen Erfolg. Er ist zulässig, aber unbegründet. 1. Der Antrag ist zulässig. Begehrt ein Antragsteller die vorübergehende Stundung einer festgesetzten Steuer bis zur bestandskräftigen Entscheidung über seinen Stundungsantrag in der Hauptsache, so ist eine einstweilige Anordnung gemäß § 114 FGO der richtige Rechtsbehelf (Bundesfinanzhof -BFH-, Beschluss vom 21. Januar 1982 – VIII B 94/79, Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs -BFHE- 135, 23, BStBl II 1982, 307). Das Gericht kann nach § 114 Abs. 1 Satz 1 FGO eine einstweilige Anordnung in Bezug auf den Streitgegenstand treffen, wenn die Gefahr besteht, dass durch eine Veränderung des bestehenden Zustandes die Verwirklichung eines Rechts des Antragstellers (des Anordnungsanspruchs) vereitelt oder wesentlich erschwert werden könnte (Anordnungsgrund). Einstweilige Anordnungen sind nach § 114 Abs. 1 Satz 2 FGO auch zur Regelung eines vorläufigen Zustands in Bezug auf ein streitiges Rechtsverhältnis zulässig, wenn diese Regelung, vor allem bei dauernden Rechtsverhältnissen, um wesentliche Nachteile abzuwenden oder drohende Gefahr zu verhindern oder aus anderen Gründen nötig erscheint. 2. Der Antrag ist jedoch unbegründet. Bei der im Eilverfahren gebotenen summarischen Prüfung vermag sich der Senat nicht vom Vorliegen der Stundungsvoraussetzungen nach § 28 Abs. 3 ErbStG oder des § 222 AO zu überzeugen. Dies geht zu Lasten des insoweit darlegungs- und nachweisbelasteten Antragstellers. a) Eine einstweilige Regelungsanordnung nach § 114 Abs. 1 Satz 2 FGO setzt einen Anordnungsanspruch sowie einen Anordnungsgrund voraus (§ 114 Abs. 3 FGO i. V. m. § 920 Abs. 2 Zivilprozessordnung -ZPO-). Der Antragsteller hat das Vorliegen des Anordnungsanspruchs sowie eines Anordnungsgrundes schlüssig dazulegen und die tatsächlichen Voraussetzungen dafür glaubhaft zu machen (Loose in: Tipke/Kruse, AO/FGO, 183. Lieferung, 10/2024, § 114 FGO Rn. 10; Lange in: Hübschmann/Hepp/Spitaler: AO/FGO, 283. Lieferung, 11/2024, § 114 FGO Rn. 63, jeweils m. w. N.). Der Antragsteller beruft sich vorliegend im Ergebnis zu Unrecht auf einen Anordnungsanspruch gemäß § 28 Abs. 3 ErbStG (nachfolgend aa)) sowie – hilfsweise – auf einen solchen nach § 222 AO (nachfolgend bb)). aa) Die Stundungsvoraussetzungen nach § 28 Abs. 3 ErbStG sind im Streitfall nach summarischer Prüfung nicht hinreichend nachgewiesen. (1) § 28 Abs. 3 Satz 1 ErbStG gewährt dem Begünstigten eines Erwerbs von Todes wegen oder einer Schenkung (Erwerber) einen antragsgebundenen Anspruch darauf, dass derjenige Teil der Erbschaft- bzw. Schenkungsteuer, der auf Vermögen im Sinne des § 13d Abs. 3 ErbStG entfällt (begünstigtes Vermögen), bis zu zehn Jahre zu stunden ist, soweit der Erwerber die Steuer nur durch Veräußerung dieses Vermögens aufbringen kann. Die Regelung soll aus wohnungsmarktpolitischen Gründen und zum Schutz des Erwerbers vermeiden, dass zu Wohnzwecken vermieteter Grundbesitz zwangsweise – allein zum Zwecke der Begleichung der darauf entfallenden Erbschaft- bzw. Schenkungsteuer – veräußert werden muss (vgl. Bericht des Finanzausschusses, Bundestagsdrucksache -BT-Drs.- 16/11107, S. 12). Die Formulierung „soweit er die Steuer nur durch Veräußerung dieses Vermögens aufbringen kann“ soll den Rechtsanspruch auf Stundung (nur) in den Fällen ausschließen, in denen der Erwerber die auf das begünstigte Vermögen entfallende Erbschaft- bzw. Schenkungsteuer entweder aus weiterem erworbenem Vermögen oder aus seinem vorhandenen eigenen Vermögen aufbringen kann (vgl. Bericht des Finanzausschusses, BT-Drs. 16/11107, S. 12 f.; FG Münster, Urteil vom 11. März 2021 – 3 K 3054/19 AO, Entscheidungen der Finanzgerichte -EFG- 2021, 869). Die Regelung stellt ausschließlich auf die wirtschaftlichen Verhältnisse des Erwerbers ab, während es auf die wirtschaftliche Situation des Schenkers nicht ankommt (vgl. FG Münster, Urteil vom 11. März 2021 – 3 K 3054/19 AO, a.a.O.). Maßgeblicher Zeitpunkt für die Beurteilung, ob der Erwerber die auf den Erwerb des begünstigten Vermögens entfallene Steuer nur durch dessen Veräußerung aufbringen kann, ist grundsätzlich der Zeitpunkt der Steuerentstehung gemäß § 9 ErbStG. Ist es dem Begünstigten in diesem Zeitpunkt möglich, die Mittel für die Begleichung der Steuer aus eigenen Mitteln oder aus dem sonstigen erworbenen Vermögen aufzubringen, kommt eine Stundung gemäß § 28 Abs. 3 ErbStG nicht in Betracht (vgl. FG Münster, Urteil vom 11. März 2021 – 3 K 3054/19 AO, a.a.O.; FG München, Urteil vom 26. Januar 2022 – 4 K 308/20, EFG 2022, 775; Reich in: von Oertzen/Loose/Stalleiken, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, 3. Aufl. 2024, § 28 Rn. 31; Daragan et al., Praxiskommentar ErbStG und BewG, § 28 Stundung Rn. 34). Zwar schreibt § 28 Abs. 3 ErbStG für die entsprechende Feststellung keinen bestimmten Zeitpunkt vor; der erkennende Senat vertritt jedoch mit der in der finanzgerichtlichen Rechtsprechung einhellig vertretenen Meinung die Auffassung, dass der Zeitpunkt der Steuerentstehung als maßgeblich anzusehen ist. Hierfür sprechen insbesondere die Gesetzesbegründung, nach der der Gesetzgeber eine Stundung bereits dann ausschließen wollte, wenn neben dem begünstigten Vermögen noch weiteres Vermögen im Nachlass vorhanden ist (vgl. BT-Drs. 16/11107, S. 13), sowie der Umstand, dass der Antrag auf Stundung nach § 28 Abs. 3 Satz 1 ErbStG bereits vor Erlass des Erbschaftsteuerbescheides gestellt werden kann (ebenso FG München, Urteil vom 26. Januar 2022 – 4 K 308/20, a.a.O.). Nach wohl herrschender Auffassung in Rechtsprechung und Schrifttum hat der Erwerber – vorrangig vor einer Stundungsmöglichkeit nach § 28 Abs. 3 ErbStG – neben eigenen Mitteln und neben sonstigem erworbenen Vermögen auch solche Mittel einzusetzen, die er durch die Aufnahme von Darlehen zu marktüblichen Bedingungen bei einer Bank erlangen kann (so z. B. FG Köln, Beschluss vom 10. August 2012 – 9 V 1481/12, juris; FG Münster, Urteil vom 11. März 2021 – 3 K 3054/19 AO, a.a.O.; Wälzholz in: Viskorf/Schuck/Wälzholz, ErbStG, § 28 Rn. 33; Reich in: von Oertzen/Loose/Stalleiken, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, 3. Aufl. 2024, § 28 Rn. 31; kritisch insoweit Eisele in: Kapp/Ebeling, ErbStG, § 28 Rn. 6.1; Eich, ErbStB 2011, 114, 116; offen lassend für den Fall, dass der Kredit nicht durch Erträge aus dem erworbenen Vermögen bedient werde kann: FG Münster, Urteil vom 20. November 2017 – 3 K 396/16 AO, EFG 2018, 139). Der erkennende Senat schließt sich dieser Auffassung an. Allerdings muss sich der Erwerber nicht auf eine Darlehensaufnahme außerhalb des regulären Kapitalmarktes, etwa bei Verwandten oder bei einem „Kredithai“, verweisen lassen (zutreffend FG Münster, Urteil vom 11. März 2021 – 3 K 3054/19 AO, a.a.O.; ebenso Reich in: von Oertzen/Loose/Stalleiken, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, 3. Aufl. 2024, § 28 Rn. 31; Riedel in: Daragan et al., Praxiskommentar ErbStG und BewG, § 28 Stundung Rn. 32). Eine Stundung nach § 28 Abs. 3 ErbStG erfordert, dass vorrangig das weitere erworbene Vermögen zur Bezahlung der Steuerschuld eingesetzt wird. Nach Auffassung des FG Köln (Beschluss vom 10. August 2012 – 9 V 1481/12, juris) sollen dabei anderweitige Verpflichtungen des Erwerbers (im dortigen Fall: Vermächtniszahlungen und Instandhaltungsaufwendungen für Immobilien) gegenüber der Steuerzahlung keinen Vorrang genießen. Gleiches sieht auch der Koordinierte Ländererlass vom 22. Juli 2017 zur Anwendung der geänderten Vorschriften des Erbschaft- und Schenkungsteuergesetzes -AEErbSt 2017- (S 3900-60-V A 6, zu § 28 Abs. 7 Satz 6 und 7 Bundessteuerblatt Teil I 2017, S. 902) vor (ebenso Daragan et al., Praxiskommentar ErbStG und BewG, § 28 Stundung Rn. 34). Nach anderer Ansicht sollen zumindest diejenigen Mittel aus den Vermietungseinnahmen, die der Erwerber zum Erhalt des erworbenen Immobilienvermögens benötigt, nicht dem vorrangigen Tilgungsgebot unterliegen (vgl. Eich, ErbStB 2011, 114, 116; dem folgend auch Eisele in: Kapp/Ebeling, ErbStG, § 28 Rn. 6.1). Die Finanzverwaltung hält in Fällen erheblicher Belastung des Erwerbers mit Nachlassverbindlichkeiten zumindest eine Stundung gemäß § 222 AO anstelle derjenigen nach § 28 Abs. 3 ErbStG für denkbar (vgl. R E 28 Abs. 7 Satz 7 ErbStR 2019). Die Darlegungs- und Beweislast dafür, dass er weder über eigenes Vermögen verfügt noch eine (ausreichende) Kreditfinanzierung erlangen kann, obliegt dem Erwerber. Zwar sind an den Nachweis fehlender Fremdfinanzierungsmöglichkeiten keine überzogenen Anforderungen zu stellen; die bloße Behauptung des Erwerbers reicht indes keinesfalls aus (vgl. Riedel in: Daragan et al., Praxiskommentar ErbStG und BewG, § 28 Stundung Rn. 32, die sämtlich den Nachweis durch zwei abgelehnte Kreditanfragen von Banken als geführt ansehen). Ungeachtet der grundsätzlichen Maßgeblichkeit des Zeitpunkts der Steuerentstehung für die Beurteilung der Stundungsvoraussetzungen ist zu berücksichtigen, dass die Stundung einen Verwaltungsakt mit Dauerwirkung darstellt. Der ursprünglich gegebene Anspruch des Erwerbers auf Stundung kann deshalb in der Folgezeit insoweit entfallen oder eingeschränkt werden, wie sich seine wirtschaftliche Situation verbessert. Im Hinblick darauf, dass bei fremdvermieteten Wohnimmobilien normalerweise regelmäßige Mieteinkünfte zu erwarten sind, kommt auch eine ratenweise Begleichung der Erbschaftsteuer in Betracht (ebenso Riedel in: Daragan et al., Praxiskommentar ErbStG und BewG, § 28 Stundung Rn. 36; vgl. auch Reich in: von Oertzen/Loose/Stalleiken, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, 3. Aufl. 2024, § 28 Rn. 32; entsprechend auch die Auffassung der Finanzverwaltung, vgl. A 28 Abs. 6 Satz 2 AEErbSt 2017). (2) Im Streitfall sind nach summarischer Prüfung des Senats die Voraussetzungen einer Stundung gemäß § 28 Abs. 3 Satz 1 ErbStG der noch offenen Erbschaftsteuer in Höhe von 696.348,40 Euro nicht erfüllt bzw. nicht hinreichend nachgewiesen. Dieser Betrag hätte nach summarischer Prüfung in Höhe von 80.535,60 Euro aus Mitteln des Nachlasses, die nicht aus Grundstücken bestehen (nachfolgend (b)), in Höhe von 406.140,63 Euro aus dem Erlös der Veräußerung der Grundstücke P…-straße und Q…-straße (nachfolgend (c)) und in Höhe von 70.605 Euro aus der Barentnahme aus der KG am 23. April 2024 (nachfolgend (d)) beglichen werden können; für den verbleibenden Betrag in Höhe von 139.067,17 Euro hat der Antragsteller nicht ausreichend glaubhaft gemacht, dass er insoweit eine Kreditfinanzierung nicht erlangen kann. (a) Der Antragsgegner hat mit Bescheid vom 18. April 2024 gegenüber dem Antragsteller (unter dem Vorbehalt der Nachprüfung) Erbschaftsteuer in Höhe von 936.348,40 Euro festgesetzt. Anhand der vorliegenden Unterlagen und Informationen konnte der Senat nicht abschließend ermitteln, in welcher Höhe die festgesetzte Erbschaftsteuer auf das erworbene begünstigte Vermögen entfällt. Der Antragsgegner hat im Rahmen der Veranlagung entsprechend der Erbschaftsteuererklärung Grundvermögen der KG mit einem Gesamtbetrag in Höhe von 24.408.429 Euro berücksichtigt. Dieses Grundvermögen wurde – nunmehr wohl unstreitig – nicht in voller Höhe im Sinne des § 28 Abs. 3 ErbStG zu Wohnzwecken genutzt. Der Senat kann anhand der vorliegenden Unterlagen und Informationen nicht abschließend ermitteln, in welcher Höhe dieser Wert auf die einzelnen Grundstücke entfällt. Der Erbschaftsteuererklärung können insoweit keine dienlichen Informationen entnommen werden, weil zum einen nur ein Gesamtwert für das Grundvermögen angegeben wurde, ohne diesen auf die einzelnen Grundstücke aufzuteilen, und zudem seinerzeit von dem Antragsteller (noch) eine vollständige Begünstigung des Grundvermögens nach § 13d ErbStG beantragt wurde. Auch ist eine Aufteilung auf Grundlage der Bescheide über die Feststellung der Grundbesitzwerte zum Stichtag nicht möglich, weil dem Senat im Entscheidungszeitpunkt noch nicht alle Feststellungsbescheide vorliegen. Der Senat lässt im Rahmen der summarischen Prüfung deshalb nicht nur offen, in welcher Höhe die Erbschaftsteuer auf das nach § 28 Abs. 3 ErbStG begünstigte Vermögen entfällt, sondern auch, welche Grundstücke im Einzelnen (teilweise) begünstigt sind. Diese Fragen werden gegebenenfalls im Hauptsacheverfahren zu klären sein. Nach summarischer Prüfung sind jedenfalls die Grundstücke K…-straße, L…-straße und M…-straße begünstigt, weil diese ausschließlich zu Wohnzwecken vermietet werden. Allein das Grundstück K…-straße hatte laut Feststellungsbescheid vom 26. April 2024 zum Stichtag einen im Vergleich zu den anderen Grundstücken sehr hohen Grundbesitzwert in Höhe von 16.325.000 Euro. Der Senat unterstellt deshalb im Rahmen der hiesigen summarischen Prüfung, dass der nach bereits erfolgter teilweiser Zahlung (240.000 Euro) noch offene Erbschaftsteuerbetrag in Höhe von 696.348,40 Euro in voller Höhe auf begünstigtes Vermögen entfällt. (b) Von dem nicht aus Grundvermögen bestehenden Teil des Nachlasses stand dem Antragsteller im Zeitpunkt des Erbfalles nach summarischer Prüfung jedenfalls ein Betrag in Höhe von 320.535,60 Euro zur Tilgung der Steuern zur Verfügung. Hiervon wurde bereits ein Betrag in Höhe von 240.000 Euro zur Zahlung der Erbschaftsteuer verwendet, sodass zur Tilgung der noch offenen Erbschaftsteuer ein Betrag in Höhe von 80.535,60 Euro verbleibt. Dem liegt die folgende Rechnung zugrunde: Gesamt in Euro Anteil Antragsteller in Euro Wert des Erwerbs Besitzposten Depot (nach summarischer Prüfung) unter Abzug des Verlusts von 35.000 EUR 1.098.012,01 ./. 35.000,00 = 1.063.012,01 354.337,34 Konto I… Bank … 31.356,00 10.452,00 Konto I… Bank … 94.833,00 31.611,00 Erstattung Einkommensteuer und Solidaritätszuschlag 2021 51.247,00 17.082,33 Summe der Besitzposten 413.482,67 abzgl. Schuldposten Nachlassverbindlichkeiten lt. Erbschaftsteuerbescheid 48.623,00 16.207,67 ESt-Zahlungen ESt 2020 ESt-Vorauszahlung IV. Quartal 2021 ESt-Vorauszahlung II. Quartal 2022 Summe 108.958,71 81.398,00 39.861,50 230.218,21 76.739,40 Summe der Schuldposten 92.947,07 Ergebnis 320.535,60 Die Einkommensteuererstattung für 2020 im Dezember 2022 in Höhe von 78.587,35 Euro (Bl. 219 ErbStA) und die Nachzahlung für 2020 im Februar 2023 in Höhe von 78.809,35 Euro (Bl. 220 ErbStA) heben sich annähernd auf und bleiben deshalb im Rahmen dieser summarischen Prüfung unberücksichtigt. Unberücksichtigt bleibt, dass dem Antragsteller die Mittel aus dem Depot tatsächlich nicht mehr zur Verfügung standen, nachdem er seinen Depotanteil an seine Kinder verschenkt hat, und, dass er deshalb für Zwecke der bisherigen Erbschaftsteuerzahlung in Höhe von 240.000 Euro – so wurde es jedenfalls vorgetragen, Nachweise liegen nicht vor – bereits einen Privatkredit aufnehmen musste. Für die Feststellung der Voraussetzungen des § 28 Abs. 3 ErbStG ist grundsätzlich der Zeitpunkt der Steuerentstehung maßgeblich. Verfügungen über das Vermögen im Anschluss können deshalb nicht berücksichtigt werden. (c) Die Erbschaftsteuer kann nach summarischer Prüfung jedenfalls in Höhe von 406.140,63 Euro durch die Veräußerung von im Rahmen der Erbschaft erworbenem und nicht nach § 13d Abs. 3 ErbStG begünstigtem Vermögen aufgebracht werden. Die Objekte P…-straße und Q…-straße sind nicht begünstigt, weil sie zu gewerblichen Zwecken vermietet werden. Der Prozessbevollmächtigte des Antragstellers gibt den realistisch zu erwartenden Verkaufserlös für das Grundstück P…-straße mit 685.606,20 Euro und für das Grundstück Q…-straße mit 532.815,70 Euro an. Hiervon entfallen insgesamt ((685.606,20 Euro zzgl. 532.815,70 Euro) / 3 =) 406.140,63 Euro auf den Antragsteller. Obgleich die der Berechnung des Antragstellers zugrunde gelegten Verkaufspreise noch unterhalb des reinen Bodenwerts unter Berücksichtigung der einschlägigen Bodenrichtwerte liegen, übernimmt der Senat sie nachstehend für Zwecke der summarischen Prüfung. Es mangelt dem Senat an einer alternativen belastbaren Ermittlung der Grundstückswerte zum Stichtag. Für das Hauptsacheverfahren bleiben indes klärungsbedürftige Zweifel an den Berechnungen der Antragstellerseite. Der Senat ist insbesondere nicht überzeugt von den vom Proessbevollmächtigten zugrunde gelegten möglichen Verkaufserlösen, weil es sich insoweit zum einen nicht um die Werte zum Stichtag, sondern um aktuelle Werte handelt, und, weil es sich nicht um eine nachvollziehbare Bewertung durch einen Gutachter handelt, welche jedoch von dem Prozessbevollmächtigten bereits vor Monaten angekündigt worden war. Auch die Vorfälligkeitsentschädigung erscheint dem Senat mit 10% als zu hoch angesetzt, wird aus Vereinfachungsgründen und zum Rechtsschutz des Antragstellers bei der hiesigen summarischen Prüfung jedoch berücksichtigt. Dem auf die Aussage der Firma V… gestützten Einwand, dass die Grundstücke nur schwer zu veräußern seien, ist entgegenzuhalten, dass dies nach summarischer Prüfung auch an zu hohen Preisvorstellungen des Antragstellers und der anderen Erben liegen mag. Hierfür spricht beispielsweise eine E-Mail eines Maklers der Firma AC… Immobilien vom 24. Juni 2024, wonach die fehlenden Kaufangebote seines Erachtens an der Preisgestaltung lägen. Er korrigierte für das Objekte Q…-straße den realistischen Verkaufspreis auf 2.600.000 Euro, welcher sogar noch deutlich über dem hier zugrunde gelegten Preis liegt. (d) Zwar ist bei der Prüfung der Voraussetzungen des § 28 Abs. 3 ErbStG grundsätzlich auf die Verhältnisse im Zeitpunkt der Steuerentstehung abzustellen. Soweit sich die wirtschaftliche Situation des Erwerbers anschließend verbessert, ist dies jedoch bei der Frage, ob er für die Steuerzahlung auf den Verkauf begünstigter Vermögenswerte angewiesen wäre, zu berücksichtigen. Aus diesem Grund ist auch die von dem Antragsteller am 23. April 2024 vorgenommene Entnahme aus der KG in Höhe von 130.000 Euro zu berücksichtigen. Der Senat zieht von diesem Betrag den von dem Antragsteller auf die Mieteinkünfte mutmaßlich zu zahlenden Einkommensteuern für den Zeitraum ab dem Erwerb des KG-Anteils bis zur Entnahme des Geldes am 23. April 2024 ab. Da der Senat die Herkunft (Erwirtschaftung) des aus der KG entnommenen Betrages nicht kennt, unterstellt er zugunsten des Antragstellers, dass diese den gesamten Betrag selbst nach der Erbschaft durch Vermietung des KG-Vermögens erwirtschaftet hat. Von diesen einkommensteuerpflichtigen Erträgen können aus Sicht des Senats jedoch nur solche Beträge zur Tilgung der Erbschaftsteuer verwendet werden, die nach Zahlung der hierauf anfallenden Einkommensteuer verbleiben. Da der Antragsteller laut Auskunft des Prozessbevollmächtigten zusätzlich Lohneinkünfte in Höhe von monatlich 3.000 Euro erzielt, berücksichtigt der Senat im Rahmen der summarischen Prüfung mangels Kenntnis des anwendbaren Steuersatzes die Einkommensteuerbelastung der Einkünfte aus der KG mit 42%. Dies ergibt für das Jahr 2022 anteilige vom Prozessbevollmächtigten angegebene Einkünfte ab Juni in Höhe von (86.000 Euro – der Senat versteht diesen vom Prozessbevollmächtigten Betrag als Jahresbetrag – x 7/12 =) 50.166,57 Euro und einen Einkommensteuerbetrag in Höhe von 21.070 Euro. Für die von dem Prozessbevollmächtigten für 2023 angegebenen Einkünfte in Höhe von 73.000 Euro beträgt die Einkommensteuer 30.660 Euro und für das erste Quartal 2024 bei einem Jahresbetrag der Einkünfte in Höhe von ebenfalls 73.000 Euro die Einkommensteuervorauszahlung (30.660 Euro Einkommensteuer für das gesamte Jahr / 4=) 7.665 Euro. Dies führt nach summarischer Prüfung zu einer Einkommensteuerbelastung in Höhe von insgesamt 59.395 Euro für den o. g. Zeitraum. Von dem aus der KG am 23. April 2024 entnommenen Betrag in Höhe von 130.000 Euro verbleibt mithin nach Abzug der Einkommensteuer noch ein Betrag in Höhe von 70.605 Euro zur Zahlung der Erbschaftsteuer. (e) Für den nach den vorherigen Ausführungen unter (b) bis (d) noch verbleibenden Erbschaftsteuerbetrag in Höhe von (696.348,40 Euro noch offener Erbschaftsteuer abzgl. 80.535,60 Euro noch verbleibende Mittel aus der Erbschaft, die kein Grundvermögen sind, abzgl. 406.140,63 Euro Erlös aus der Veräußerung der Objekte P…-straße und Q…-straße abzgl. 70.605 Euro nach Abzug der Einkommensteuer verbleibende Entnahme aus der KG =) 139.067,17 Euro fehlt es an einem ausreichenden Nachweis von Bemühungen um eine Kreditfinanzierung. Unter Berücksichtigung der (nach Veräußerung zweier Grundstücke noch) fünf Grundstücke der KG, die dem Antragsteller zu einem Drittel zuzurechnen sind, sowie der nicht unerheblichen laufenden Einkünfte aus der KG erscheint es dem Senat für den Antragsteller als wahrscheinlich, dass er auf einen entsprechenden Antrag hin einen Kredit in Höhe von etwa 140.000 Euro von einer Bank erlangen würde. Der Senat übersieht dabei nicht, dass der Antragsteller als einer von drei Erben des Kommanditanteils nicht allein über die Grundstücke verfügen können dürfte. Jedoch sind die beiden anderen Erbinnen ebenfalls zur Zahlung von Erbschaftsteuern verpflichtet, sodass eine ähnliche Interessenlage und Notwendigkeit hinsichtlich einer Kreditbeschaffung bestehen dürfte. Alle Grundstücke der KG dienen zwar bereits als Sicherheit für ein oder zum Teil auch zwei Darlehen. Die Darlehen sind zum Teil jedoch im Vergleich zum Wert der Immobilie so gering und die Erben erzielen laufende Einkünfte aus den Immobilien, dass der Senat es für wahrscheinlich hält, dass ein bereits durch eine Sicherheit begünstigtes Kreditinstitut ein weiteres Darlehen für das jeweilige Objekt gewähren würde. Zu nennen sei das Grundstück K…-straße, welches laut Feststellungsbescheid vom 26. April 2024 mit einem Grundbesitzwert auf den Stichtag in Höhe von 16.325.000 Euro bewertet wurde. Das bei der R… Bank aufgenommene Darlehen hatte zum 31. Dezember 2022 noch einen Stand in Höhe von 2.113.722,81 Euro; dieser dürfte nach weiteren fortlaufenden Tilgungsleistungen nunmehr geringer sein. Zu dem Grundstück O…-straße, welches laut Feststellungsbescheid vom 11. März 2024 mit einem Grundbesitzwert auf den Stichtag in Höhe von 8.693.878 Euro bewertet wurde, betrug der Darlehensstand bei der R… Bank zum 31. Dezember 2022 749.983,78 Euro. In der Vergangenheit hat beispielsweise die S… Bank für Zwecke der Zahlung der Erbschaftsteuer im Erbfall E… bereits ein zweites Darlehen auf ein schon belastetes Grundstück gewährt. Jedenfalls hat der Antragsteller nicht ausreichend dargelegt und glaubhaft gemacht, dass er insoweit keine Kreditfinanzierung erlangen kann. Hierfür wären wohl jedenfalls eine oder zwei abgelehnte Kreditanfragen von Banken erforderlich gewesen. Auch hat er nicht dargelegt, dass eine Sicherung eines Kredites des Antragstellers durch einzelne KG-Grundstücke an der Zustimmung der beiden anderen Erbinnen scheitern könnte. In diesem Fall wäre überdies eine Absicherung des Kredits des Antragstellers über seinen Anteil am Kommanditanteil denkbar. Der bloße Verweis des Prozessbevollmächtigten auf die fehlende Kapitaldienstfähigkeit für den gesamten noch offenen Erbschaftsteuerbetrag ist schon deshalb nicht ausreichend, weil der Antragsteller vorliegend nur für einen Teil der Erbschaftsteuer auf einen Kredit verwiesen wird. Der Senat stellt nicht in Abrede, dass es wirtschaftlich möglicherweise nicht sinnvoll ist, nur für einen Teil der Erbschaftsteuer einen Kredit aufzunehmen, wenn die zu erwartende Erbschaftsteuer nach Auswertung der Feststellungsbescheide über die Grundbesitzwerte noch höher zu erwarten sein wird. Dies wird im Rahmen der Prüfung des § 28 Abs. 3 ErbStG jedoch nicht berücksichtigt. Im Übrigen hat der Prozessbevollmächtigte die Möglichkeit, die Grundbesitzwerte der Nachlassgrundstücke anhand der Normen des Bewertungsgesetztes selbst zu ermitteln sowie Wertgutachten einzuholen, um die voraussichtliche Erbschaftsteuer zu ermitteln. Wertgutachten sind bereits seit mehreren Monaten angekündigt, wurden bis zum heutigen Tage jedoch nicht eingereicht. bb) Auch die Voraussetzungen für eine (hilfsweise) Stundung nach § 222 AO sieht der Senat nicht als hinreichend nachgewiesen an. (1) Nach § 222 Satz 1 AO können Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis ganz oder teilweise gestundet werden, wenn die Einziehung bei Fälligkeit eine erhebliche Härte für den Schuldner bedeuten würde und der Anspruch durch die Stundung nicht gefährdet erscheint. Im Rahmen der Prüfung einer erheblichen Härte hat die Behörde abzuwägen zwischen dem Interesse des Steuergläubigers an einer vollständigen und gleichmäßigen Steuererhebung und dem Interesse des Steuerschuldners an einem Aufschub der Fälligkeit (nach Maßgabe seiner persönlichen wirtschaftlichen Verhältnisse, sog. persönliche Billigkeitsgründe) oder wegen eines sonst den besonderen Umständen des Einzelfalls unangemessenen Ergebnisses der Fälligkeitsregelungen des Gesetzes (sog. sachliche Billigkeitsgründe, s. Werth in: Klein, AO, 18. Aufl. 2024, § 222 Rn. 19). Die zuständige Behörde muss insoweit eine Ermessensentscheidung treffen (Werth in: Klein, AO, 18. Aufl. 2024, § 222 Rn. 17, 46 m. w. N.; von Groll in: Hübschmann/Hepp/Spitaler: AO/FGO, 285. Lieferung, 3/2025, § 222 AO Rn. 170). Eine Stundung aus persönlichen Billigkeitsgründen setzt nach herrschender Meinung neben einer erheblichen Härte aufgrund der persönlichen Verhältnisse des Steuerschuldners auch seine Stundungswürdigkeit voraus (BFH, Urteil vom 7. Mai 1993 – III R 43/89, Sammlung amtlicher nicht veröffentlichter Entscheidungen des Bundesfinanzhofs -BFH/NV- 1994, 144; Werth in: Klein, AO, 18. Aufl. 2024, § 222 Rn. 23, 28; von Groll in: Hübschmann/Hepp/Spitaler: AO/FGO, 285. Lieferung, 3/2025, § 222 Rn. 130; Loose in: Tipke/Kruse, AO/FGO, 184. Lieferung, 1/2025, § 222 AO Rn. 35). Eine erhebliche Härte liegt vor, wenn die Zahlungsschwierigkeiten durch die steuerliche Inanspruchnahme als solche verursacht wurden und die Verhältnisse beim Steuerschuldner ungünstiger liegen als bei anderen. Eine Existenzgefährdung ist insoweit keine notwendige Voraussetzung; es genügen ernsthafte Zahlungsschwierigkeiten, die der Steuerschuldner nicht in zumutbarer Weise, z. B. durch Aufnahme eines Kredits, überwinden kann (Werth in: Klein, AO, 18. Aufl. 2024, § 222 Rn. 23 m. V. a. die Rechtsprechung; vgl auch von Groll in: Hübschmann/Hepp/Spitaler: AO/FGO, 285. Lieferung, 3/2025, § 222 AO 1977, Rn. 131). Stundungswürdig ist grundsätzlich nur, wer aus von ihm nicht zu vertretenden Gründen in Zahlungsschwierigkeiten geraten ist. Hat ein Steuerschuldner die mangelnde Leistungsfähigkeit selbst herbeigeführt, kann er regelmäßig keine Stundung verlangen (z. B. nach Antrag auf Herabsetzung der Vorauszahlungen oder hohen Privatentnahmen). Der Schuldner muss sich im Rahmen des Vorhersehbaren auf die Zahlungstermine und auch auf Nachzahlungen einstellen (Loose in: Tipke/Kruse, AO/FGO, 184. Lieferung, 1/2025, § 222 Rn. 36 m. V. a. die höchstrichterliche Rechtsprechung; s. auch Werth in: Klein, AO, 18. Aufl. 2024, § 222 Rn. 28). Sachliche Stundungsgründe sind solche, bei denen sich die tatbestandliche Härte nicht aus den individuellen Verhältnissen des jeweiligen Steuerpflichtigen, sondern rein objektiven Umständen, insbesondere der Verfahrensstruktur im Steuerrecht ergibt – beispielsweise im Einzelfall einer unerwarteten Steuernachforderung oder von Gegenforderungen (Werth in: Klein, AO, 18. Aufl. 2024, § 222 Rn. 30). Es ist umstritten, wie in Fällen, in denen eine im Ermessen der Behörde stehende Entscheidung begehrt wird, vorläufiger Rechtsschutz zu gewähren ist. Wegen der Regelung in § 102 FGO, wonach es dem Gericht grundsätzlich verwehrt ist, anstelle der Verwaltung eine Ermessensentscheidung zu treffen, bestehen in den Fällen ohne Ermessensreduzierung auf null Bedenken gegen eine einstweilige Anordnung im Sinne einer vorläufigen Regelung (vgl. Rauda in: Hübschmann/Hepp/Spitaler: AO/FGO, 284. Lieferung, 1/2025, § 114 FGO Rn. 71). Ob die Ablehnung einer im Ermessen der Behörde stehenden Entscheidung gerichtlich nur auf Ermessensfehler überprüft werden darf, oder, ob dem Gericht insoweit im Rahmen des § 114 FGO bei der Prüfung der Voraussetzungen für den Erlass einer einstweiligen Anordnung ein eigenständiges „Interimsermessen“ zusteht, kann vorliegend offen bleiben, weil der Antragsteller vorliegend aus Sicht des Senats nach summarischer Prüfung jedenfalls keinen Stundungsanspruch nach § 222 AO hat. (2) Nach summarischer Prüfung liegen im Streitfall die Voraussetzungen einer Stundung nach § 222 AO nicht vor. Sachliche Stundungsgründe wurden weder vorgetragen, noch erkennt der Senat Anhaltspunkte hierfür aus den vorliegenden Unterlagen. Eine Stundung aus persönlichen Billigkeitsgründen scheidet aus, weil es für einen Teilbetrag bereits an der Stundungswürdigkeit und für den verbleibenden Betrag jedenfalls an einer erheblichen Härte aufgrund der persönlichen Verhältnisse fehlt. (a) Der Antragsteller hat im Streitfall nach summarischer Prüfung des Senats seine Zahlungsschwierigkeiten jedenfalls für einen Teilbetrag in Höhe von 557.000 Euro selbst verursacht. Der Antragsgegner hat derzeit noch eine Erbschaftsteuerforderung in Höhe von 696.348,40 Euro gegenüber dem Antragsteller. Einen Teilbetrag in Höhe von 406.140,63 Euro hätte der Antragsteller nach eigenem Vortrag jedenfalls durch den Verkauf der Grundstücke P…-straße und Q…-straße erzielen können, einen weiteren Teilbetrag in Höhe von 80.535,60 Euro aus Mitteln des Nachlasses, die nicht aus Grundstücken bestehen und einen Teilbetrag in Höhe von 70.605 Euro aus der Barentnahme aus der KG am 23. April 2024 (siehe oben unter aa)(2), insgesamt etwa 557.000 Euro). Für den Verkauf der Grundstücke hatte der Antragsteller auch unter Berücksichtigung der derzeit schwierigen Marktlage ausreichend Zeit. Seit der Steuerentstehung sind nunmehr fast drei Jahre vergangen. Der Makler Robert AA…, dessen Kaufpreiseinschätzung für die Grundstücke P…-straße und Q…-straße der Antragsteller im Verfahren vorgelegt hat, geht von einer Vermarktungszeit ab sechs Monaten bzw. ab einem Jahr aus. Dieser Zeitraum ist nunmehr deutlich überschritten, weil der Antragsteller als Erbe nicht erst ab Erlass des Erbschaftsteuerbescheids zur Vorsorge einer Leistungsfähigkeit hinsichtlich der Erbschaftsteuer verpflichtet ist, sondern aus Sicht des Senats bereits ab der Kenntnis der Erbschaft und der zum Nachlass gehörenden Gegenstände. Andernfalls könnte er allein durch eine verspätete Abgabe der Erbschaftsteuererklärung die Zahlungsverpflichtung hinausschieben. Hinsichtlich der Beträge aus dem Nachlass (80.535,60 Euro) und der KG-Entnahme (70.605 Euro), die nach Abzug von Nachlassverbindlichkeiten, Erbschaftsteuer- und Einkommensteuerzahlungen verbleiben, geht der Senat nach summarischer Prüfung davon aus, dass der Antragsteller seine insoweit nunmehr bestehenden Zahlungsschwierigkeiten selbst verursacht hat, weil er diese Beträge, statt sie für Zwecke der Erbschaftsteuer zurückzuhalten, für andere Zwecke verwendet hat. Es liegen keinerlei Nachweise darüber vor, dass der Antragsteller diese Mittel für Ausgaben verwendet hat, die er vorrangig der Zahlung der Erbschaftsteuer bedienen durfte. Dies gilt insbesondere auch für die Schenkung des Depotanteils des Antragstellers an seine Kinder. (b) Hinsichtlich des verbleibenden Betrags in Höhe von etwa 139.000 Euro fehlt es an einer erheblichen Härte aufgrund der persönlichen Verhältnisse. Der Antragsteller hat insoweit für die Anerkennung einer erheblichen Härte keine ausreichenden (erfolglosen) Bemühungen um eine Kreditfinanzierung glaubhaft gemacht. Unter Berücksichtigung der Grundstücke der KG als Sicherungsmittel sowie der nicht unerheblichen laufenden Einkünfte aus der KG erscheint es dem Senat für den Antragsteller als wahrscheinlich, einen Kredit in Höhe von etwa 139.000 Euro zu erlangen (s. oben unter aa)(2)(e)). Jedenfalls hat der Antragsteller nicht ausreichend dargelegt und glaubhaft gemacht, dass er insoweit keine Kreditfinanzierung erlangen kann. Er hat keinerlei Nachweise über erfolglose Kreditanfragen vorgelegt. Überdies ist der bloße Verweis des Prozessbevollmächtigten auf die fehlende Kapitaldienstfähigkeit für den gesamten noch offenen Erbschaftsteuerbetrag schon deshalb nicht ausreichend, weil der Antragsteller vorliegend nur für einen Teil der Erbschaftsteuer auf einen Kredit verwiesen wird. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Beschwerde wird gem. § 128 Abs. 3 Satz 1 und Satz 2 i. V. m. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zugelassen. Der Umfang des nach § 28 Abs. 3 ErbStG zunächst einzusetzenden Vermögens ist höchstrichterlich bisher nicht geklärt. I. Der Antragsteller ist Erbe seiner am xx. Mai 2022 verstorbenen Mutter B… (Erblasserin). Die weiteren Erben sind C… sowie D…, beide Kinder der Erblasserin und Geschwister des Antragstellers. Die drei Erben erwarben jeweils 1/3 des Nachlasses. Der Ehemann der Erblasserin und Vater der Erben im hiesigen Erbfall, E…, starb im Jahr 2016. Aufgrund dieses Erbfalls setzte der Antragsgegner gegenüber der Erblasserin Erbschaftsteuer in Höhe von 1.585.482 Euro fest. Im Nachlass der Erblasserin waren die folgenden Vermögensgegenstände vorhanden: der einzige Kommanditanteil an der (gewerblich geprägten) F… GmbH & Co. KG (KG), die gesamten Anteile an der Komplementärin, der G… GmbH, ein Wertpapierdepot bei der H… Bank mit einem Wert von 1.098.012,01 Euro (s. Anzeige über die Verwahrung oder Verwaltung fremden Vermögens, welche auch ein aktives Konto mit der Kontonummer … und einem Saldo in Höhe von 19.702,64 Euro ausweist, Bl. 21 ff. der Erbschaftsteuerakte -ErbStA-) – je 50% der Anteile bzw. des Depots erbte die Erblasserin zuvor von ihrem Ehemann – sowie Bankguthaben bei der I… Bank (Konto … mit einem Guthaben in Höhe von 31.356 Euro und Konto … mit einem Guthaben in Höhe von 94.833 Euro), ein Steuererstattungsanspruch für das Jahr 2021 in Höhe von 51.247 Euro und Hausrat. Nachlassverbindlichkeiten sind u. a. Einkommensteuernachzahlungen. Die KG ist Eigentümerin von sieben sämtlich in J… gelegenen Grundstücken. Der Wert der Kommanditanteile beruht im Wesentlichen auf dem Wert dieser Grundstücke. Die KG unterhält für jede Immobilie ein Miet- und ein Hauskonto. Auf dem Mietkonto gehen die Mieten der einzelnen Immobilien ein und von diesem Konto werden kleinere Reparaturen bezahlt. Der Überschuss wird von den Hausverwaltungen auf die Hauskonten der KG überwiesen. Von diesen Konten werden größere Instandhaltungen finanziert und die aufgrund der Tätigkeit der KG entstehenden Steuern der Gesellschafter bezahlt. Die folgenden Grundstücke stehen im Eigentum der KG: Grundstück Nutzung Grundbesitzwert am xx. Mai 2022 in Euro 1. K…-straße Vermietung zu Wohnzwecken (18 Wohneinheiten, 2.309 qm) 16.325.000 (Feststellungsbescheid vom 26.04.2024) 2. L…-straße Vermietung zu Wohnzwecken 3. M…-straße Vermietung zu Wohnzwecken 1.357.686 (Feststellungsbescheid vom 06.12.2024) 4. N…-straße Vermietung zu Wohnzwecken (18 Wohneinheiten, 1.170,28 qm) und Zahnarztpraxis (2 Wohneinheiten, 122,91 qm) Gesamtfläche: 1.293,19 qm 2.156.100 lt. Bescheid über Grundsteuerwert vom 17.10.2023 auf den 01.01.2022 5. O…-straße Vermietung zu Wohnzwecken (36 Wohneinheiten, 2.311,5 qm,) und Gewerbeeinheit (209,09 qm) Gesamtfläche: 2.520,53 qm 8.693.878 (Feststellungsbescheid vom 11.03.2024) 6. P…-straße Gewerbliche Vermietung (4 Gewerbeeinheiten) 1.912.000 (Feststellungsbescheid vom 06.12.2024, entspricht Bodenrichtwert; Einspruch der Erben anhängig) 7. Q…-straße Gewerbliche Vermietung (4 Gewerbeeinheiten) 1.181.870 Bodenrichtwert lt. Bescheid über Grundsteuerwert vom 19.09.2023 auf den 01.01.2022 Die Grundstücke dienten als Sicherheit für die folgenden Darlehen: Grundstücke Kreditinstitut Darlehen 01.01.2022 in Euro Darlehen 31.12.2022 in Euro 1. K…-straße R… Bank 2.181.897,83 2.113.722,81 2. L…-straße S… Bank S… Bank (Beginn ab 12.04.2019 wegen ErbSt E…) 392.222,54 400.135,34 357.305,84 384.784,42 3. M…-straße R… Bank 257.687,02 243.455,71 4. N…-straße R… Bank 419.650,73 396.932,24 5. O…-straße J… Sparkasse 818.577,80 749.983,78 6. P…-straße S… Bank (Beginn ab 25.04.2019 wegen ErbSt E…) 691.416,61 665.006,82 7. Q…-straße I… Bank 556.450,61 520.172,27 Für das Depot ergab sich im Zeitpunkt des Erbfalles laut Auskunft des Prozessbevollmächtigten unter Berücksichtigung der Anschaffungskosten kumuliert über das gesamte Depot ein – in diesem Zeitpunkt nicht realisierter – Verlust in Höhe von rund 35.000 Euro. Die Erben lösten laut eigener Auskunft einen Teil des Depots der Erblasserin auf, um Nachlassverbindlichkeiten zu begleichen. Auch das Guthaben der Bankkonten der Erblasserin verwendeten die Erben nach eigener Auskunft für die Zahlung von Nachlassverbindlichkeiten. Einen verbleibenden Betrag in Höhe von rund 25.000 Euro teilten die Erben zu gleichen Teilen untereinander auf. Zu den von den Erben gezahlten Nachlassverbindlichkeiten zählten laut eigener Auskunft Kosten für die Beerdigung der Erblasserin, Auszugskosten aus dem Pflegeheim sowie Steuerzahlungen (im Wesentlichen Einkommensteuer und Solidaritätszuschlag für das Jahr 2020 in Höhe von insgesamt 108.958,71 Euro (Bl. 217 ErbStA) sowie Vorauszahlungen für die Einkommensteuer und den Solidaritätszuschlag für das Jahr 2021 in Höhe von 81.398 Euro (Bl. 218 ErbStA) sowie für das II. Quartal 2022 laut Auskunft des Antragstellers in Höhe von 39.861,50 Euro). Im Rahmen der Einkommensteuer für das Jahr 2020 erfolgte im Dezember 2022 überdies eine Erstattung in Höhe von 78.587,35 Euro (Bl. 219 ErbStA) und im Februar 2023 eine Nachzahlung in Höhe von 78.809,35 Euro (Bl. 220 ErbStA). Am 18. November 2022 teilten die Erben das Depot bei einem Stand in Höhe von insgesamt 789.502,74 Euro auf, wobei jeder Erbe einen Depotwert in Höhe von 263.167,58 Euro erhielt. Der Antragsteller schenkte diesen Betrag zu gleichen Teilen seinen drei Kindern (Bl. 170 ErbStA). Der Antragsteller bezieht laut eigener Auskunft neben den Einkünften aus der KG einen Nettolohn in Höhe von monatlich 3.000 Euro (Bl. 173 ErbStA). Der Prozessbevollmächtigte berechnete den steuerlichen Gewinnanteil des Antragstellers aus der KG-Beteiligung im Jahr 2022 auf etwa 86.000 Euro und im Jahr 2023 auf etwa 73.000 Euro. Für die Folgejahre 2024 und 2025 schätzte er ihn in ähnlicher Höhe. Die von dem Antragsteller darauf zu zahlende Einkommensteuer berechnete er unter Ansatz eines Steuersatzes von 42%. Immobilieneigentum oder sonstiges bedeutsames Vermögen besteht nicht. Nach mehrfacher Fristverlängerung reichte der Antragsteller die Erbschaftsteuererklärung am 4. Januar 2024 ein. Der Antragsgegner setzte mit Bescheid vom 18. April 2024 Erbschaftsteuer gegenüber dem Antragsteller in Höhe von 936.348,40 Euro fest. Der Bescheid erging nach § 164 Abs. 1 Abgabenordnung -AO- unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Der Antragsgegner legte u. a. die folgenden Besitzposten zugrunde: Für die Grundstücke der KG übernahm er zunächst den von dem Antragsteller in der Erbschaftsteuererklärung erklärten Wert in Höhe von 24.408.429 Euro und folgte auch der von dem Antragsteller beantragten Behandlung sämtlicher Grundstücke als Grundvermögen im Sinne des § 13d Erbschaftsteuergesetz -ErbStG-, denn im Zeitpunkt des Erlasses des Erbschaftsteuerbescheids lag erst für ein KG-Grundstück ein Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung des Grundbesitzwerts auf den Zeitpunkt des Erbfalles vor. Im Erbschaftsteuerbescheid wurde darüber hinaus wie erklärt Betriebsvermögen der KG berücksichtigt, bestehend aus Finanzmitteln in Höhe von 594.729 Euro (Miet- und Hauskonten) sowie aus Schulden, welche im Zusammenhang mit den Grundstücken stehen, in Höhe von 5.748.998 Euro. Bankguthaben der Erblasserin erklärte der Antragsteller nicht. Ansatz in Euro Anteil in Euro F… GmbH & Co. KG (Schulden und Finanzmittel) 50% (vom vorverstorbenen Ehemann) 50% ./. 5.056.231 ./. 2.528.116 ./. 2.528.115 ./. 1.685.410,33 ./. 842.705,33 ./. 842.705 G… mbH lt. Feststellungsbescheid vom 26. Januar 2024 50% (vom vorverstorbenen Ehemann) 50% 77.950 38.975 38.975 25.983,34 12.991,67 12.991,67 Grundvermögen § 13d ErbStG lt. Erklärung 50% (vom vorverstorbenen Ehemann) 50% 24.408.429 12.204.215 12.204.214 8.136.143 4.068.071,67 4.068.071,33 Wertpapiere Depot H… Bank 50% (vom vorverstorbenen Ehemann) 50% 1.098.012 549.006 549.006 366.004 183.002 183.002 Steuererstattung (Einkommensteuer und Solidaritätszuschlag 2021) 51.247 17.082,33 Hausrat 12.500 4.166,67 Als Nachlassverbindlichkeiten berücksichtigte der Antragsgegner wie beantragt einen Betrag in Höhe von insgesamt 48.623 Euro (Kosten der Bestattung in Höhe von 5.719 Euro, Kosten für ein angemessenes Grabmal in Höhe von 2.595 Euro, Kosten der Nachlassregelung in Höhe von 40.000 Euro). Von den Nachlassverbindlichkeiten entfiel ein Betrag in Höhe von 16.207,67 Euro auf den Antragsteller. Einkommensteuernachzahlungen der Erblasserin erklärte der Antragsteller nicht als Nachlassverbindlichkeiten. Gegen diesen Bescheid legte der Prozessbevollmächtigte für den Antragsteller Einspruch ein und beantragte das Ruhen des Verfahrens nach § 363 Abs. 2 Satz 2 AO unter Berufung auf das beim Bundesverfassungsgericht anhängige Verfahren 1 BvR 804/22. Der Antragsgegner ordnete daraufhin das Ruhen des Einspruchsverfahrens an. Den vom Prozessbevollmächtigten am 21. Mai 2024 gestellten Antrag auf Aussetzung der Vollziehung lehnte der Antragsgegner mit Bescheid vom 23. Mai 2024 ab. Am 23. Mai 2024 beantragte der Prozessbevollmächtigte für den Antragsteller die zinslose Stundung nach § 28 Abs. 3 ErbStG sowie einen Vollstreckungsstopp bzw. die einstweilige Einstellung der Zwangsvollstreckung gemäß § 258 AO. Das Vermögen der KG bestehe ausschließlich aus begünstigtem Vermögen im Sinne des § 13d Abs. 3 ErbStG in Form von Immobilien, die zu Wohnzwecken vermietet werden. Die Erben hätten bereits Schritte eingeleitet, um die Steuerlast zu begleichen. Es würden Gespräche mit den Banken zur Prüfung einer Zwischenfinanzierung für die Steuerlast laufen. Sehr wahrscheinlich sei die Begleichung der Erbschaftsteuer jedoch nur durch eine Veräußerung des begünstigten Vermögens möglich. Die Erben hätten daher bereits 2022 Immobilienmakler beauftragt, nach Kaufinteressenten zu suchen. Eine erste Marktpreis- und Potenzialanalyse sei von der Firma V… zum 1. August 2022 erstellt worden. Leider habe kein Kaufinteressent für einzelne Immobilien im Ganzen ermittelt werden können. Deshalb hätten sich die Erben um eine Teilung einzelner Immobilien und einen Verkauf einzelner Einheiten (Teilverkauf) bemüht und hierzu im Jahr 2024 Gespräche mit dem Immobilienspezialisten W… Rechtsanwälte und Notare, Herrn Notar X…, geführt. Um einen sachgerechten Verkehrswert der Immobilien zu ermitteln, sei der öffentlich bestellte und vereidigte Sachverständige Herr Y… (Z…) beauftragt worden, Verkehrswertgutachten für die Immobilien zu erstellen. Der Prozessbevollmächtigte übersandte den ausgefüllten Fragebogen zur Ergänzung des Antrags auf Stundung von Abgaben gemäß § 222 AO. Das im Nachlass enthaltene Depot valutiere auf 352.472,09 Euro. Der Antragsteller habe am 23. April 2024 einen Betrag in Höhe von 130.000 Euro aus der KG entnommen, wovon noch rund 40.000 Euro zur Tilgung der Erbschaftsteuer zur Verfügung stehen würden (Bl. 170 ErbStA). Mit Schreiben vom 3. Juni 2024 unterbreitete der Antragsgegner einen Vorschlag für eine Stundung nach § 28 Abs. 3 ErbStG über einen Betrag von 530.000 Euro für einen Zeitraum von sechs Monaten; hierbei handelte es sich um die Differenz zwischen der festgesetzten Steuer von 936.348 Euro und der Summe aus liquiden Mitteln aus dem Nachlass (Depot) in Höhe von 366.004 Euro sowie aus dem Privatvermögen in Höhe von 40.000 Euro. Anschließend müssten weitere Verkaufsbemühungen nachgewiesen werden. Für den verbleibenden Betrag in Höhe von 406.348 Euro komme eine Stundung nach § 222 AO in Betracht. Der Prozessbevollmächtigte erklärte sich mit der vorgeschlagenen Stundung der Höhe nach nicht einverstanden. Die festgesetzte Steuer sei in Höhe von 826.348 Euro nach § 28 Abs. 3 ErbStG zu stunden. Lediglich die auf das nicht begünstigte Vermögen (das Depot im Wert von 366.004 Euro) entfallende Erbschaftsteuer in Höhe von maximal 110.000 Euro sei nicht nach § 28 Abs. 3 ErbStG zu stunden. Der Antragsteller zahlte am 31. Juli 2024 240.000 Euro. Laut Auskunft des Prozessbevollmächtigten habe er sich zu diesem Zweck um die Erlangung eines Privatkredits in Höhe von 240.000 bis 250.000 Euro bemüht (Bl. 170 ErbStA). Die Zahlung solle zunächst für die Tilgung der Erbschaftsteuer verwendet werden, die auf nicht begünstigtes Vermögen entfalle, anschließend für Verspätungszuschläge und zuletzt für die Tilgung der Erbschaftsteuer, die auf das steuerbegünstigte Vermögen (die zu Wohnzwecken vermieteten Immobilien) entfalle. Mit Bescheid vom 18. September 2024 lehnte der Antragsgegner den Antrag auf Stundung nach § 28 Abs. 3 ErbStG in Höhe von 696.348,40 Euro (936.348,40 Euro vorläufig festgesetzte Erbschaftsteuer abzüglich der geleisteten Zahlung in Höhe von 240.000 Euro) ab. Der Antragsteller habe nicht nach einer angemessenen Zeit nach dem Stichtag alle Bemühungen unternommen, für entsprechende Liquidität zu sorgen. Hiergegen legte der Antragsteller Einspruch ein, über welchen der Antragsgegner noch nicht entschieden hat. Am 21. Oktober 2024 stellte der Prozessbevollmächtigte für den Antragsteller einen Antrag auf einstweilige Anordnung nach § 114 Finanzgerichtsordnung -FGO-. Durch die Ablehnung des Stundungsantrags drohe die sofortige Vollstreckung und die wirtschaftliche Existenz des Antragstellers sei akut bedroht, sodass der Gerichtsweg zur vorläufigen Regelung im Wege der einstweiligen Anordnung eröffnet sei. Als Anordnungsanspruch kämen hier §§ 28 Abs. 3 i. V. m. 13d ErbStG und § 222 AO in Betracht. Er, der Antragsteller, habe einen Anspruch auf eine zinslose Stundung gem. § 28 Abs. 3 ErbStG. Es bestünden keine ausreichenden Vermögenspositionen, die kurzfristig veräußert werden könnten und dem Grunde nach kein begünstigtes Immobilienvermögen darstellen würden. Der erwartbare Erlös aus einer Veräußerung der Objekte P…-straße und Q…-straße genüge nicht zur Zahlung der noch offenen Erbschaftsteuer. Bei dem Objekt P…-straße handele es sich um eine denkmalgeschützte Gewerbevilla aus dem Jahr 1925. Der im Feststellungsbescheid ermittelte Grundbesitzwert in Höhe von 1.912.000 Euro, der dem Bodenrichtwert entspreche, sei realitätsfern. Die Bewertung berücksichtige nicht, dass es sich insgesamt um ein übergroßes Grundstück handele, das nicht den typischen Grundstücksgrößen der Bodenrichtwertzone entspreche. Zudem dürfe das Grundstück wegen Denkmalschutzvorgaben nicht weiter bebaut werden. Es werde ein Sachverständigengutachten in Auftrag gegeben, um einen realitätsnahen Grundstückswert zum Zeitpunkt des Erbfalls nachweisen zu können. Aktuell liege eine Markeinschätzung des Immobilienmaklers AA… in Höhe von 1.397.000 Euro bis 1.523.000 Euro bei einem Verkauf in frühestens sechs bis zwölf Monaten vor. Ausgehend von einem Mindestkaufpreis in Höhe von 1.397.000 Euro ergebe sich folgende Erlösrechnung: Mindestverkaufspreis im Juni 2025 1.397.000,00 Euro Verbindlichkeiten zum 30. Juni 2025 592.768,23 Euro Vorfälligkeitsentschädigung (10%) 59.276,82 Euro Maklerkosten (50% von 7,14% zzgl. USt) 59.348,75 Euro Verkaufserlös / Liquidität 685.606,20 Euro Bei dem Objekt Q…-straße handele es sich um eine denkmalgeschützte Gewerbevilla aus dem Jahr 1911. Nach Auskunft des Immobilienmaklers AA… könne von einem möglichen Gesamtkaufpreis zwischen 1.050.000 Euro bis 1.130.000 Euro ausgegangen werden bei einem Verkauf in frühestens zwölf Monaten. Ausgehend von einem Mindestkaufpreis von 1.050.000 Euro ergebe sich folgende Erlösrechnung: Mindestverkaufspreis im Juni 2025 1.050.000,00 Euro Verbindlichkeiten zum 30. Juni 2025 429.615,59 Euro Vorfälligkeitsentschädigung (10%) 42.961,56 Euro Maklerkosten (50% von 7,14% zzgl. USt) 44.607,15 Euro Verkaufserlös / Liquidität 532.815,70 Euro Die Veräußerung beider Immobilien P…-straße und Q…-straße werde als schwierig angesehen, weil es sich um denkmalgeschützte Objekte mit sehr großen Grundstücken handele. Es handele sich laut Aussagen der Immobilienmakler von V… um Liebhaberobjekte, welche auf dem derzeitigen Immobilienmarkt schwer platzierbar seien. Die Objekte K…-straße, N…-straße und O…-straße könnten aufgrund der Anzahl der Wohneinheiten rechtlich nach dem Baugesetzbuch -BauGB- nicht geteilt werden. Eine Teilung von bestehenden Wohngebäuden mit mehr als fünf Wohnungen sei in J… genehmigungspflichtig gem. § 250 BauGB. Herrn Notar X… sehe die Genehmigungsvoraussetzungen für die Immobilien mit mehr als fünf Wohneinheiten vorliegend als nicht gegeben an. Daneben halte er aufgrund der eigentumsrechtlichen Gegebenheiten – die Grundstücke gehören der KG und folglich ggf. nicht zum Nachlass – eine Aufteilung für nicht möglich. Der Immobilienmarkt für Wohnimmobilien sei durch höhere Finanzierungskosten von Erwerbern angespannt. Es könne dem Antragsteller nicht zugemutet werden, einen Notverkauf weit unter dem Marktwert vorzunehmen, zumal noch über die Erbschaftsteuer dem Grunde und der Höhe nach gestritten werde. Außerdem würde ein solcher Notverkauf dem Sinn und Zweck des § 28 Abs. 3 ErbStG widersprechen, wonach durch die Stundung gerade eine zwangsweise Veräußerung des nach § 28 Abs. 3 ErbStG begünstigten Vermögens aus wohnungsmarktpolitischen Gründen vermieden werden solle. Zusätzlich würden bei einem Verkauf der Immobilien weitere Kosten anfallen, die unzumutbar seien und ggf. ebenfalls nicht sofort bedient werden könnten. Die Geldbestände auf den Hauskonten stünden zur Tilgung der Erbschaftsteuer nicht zur Verfügung, weil sie überwiegend für Einkommensteuerzahlungen der Erben aus den Vermietungsüberschüssen der Immobilien benötigt werden würden. Die Wohnsitzfinanzämter der Erben hätten Einkommensteuer auf die Erträge der KG für die Jahre 2022 und 2023 noch nicht festgesetzt. Für 2024 und die Folgejahre hätten die Erben Anpassungsanträge für die Vorauszahlungen gestellt. Nach vorläufiger Berechnung sei von noch offenen Einkommensteuerzahlungen der Erben in Höhe von insgesamt rund 316.295 Euro auszugehen, die zeitnah zu begleichen. Zusätzlich seien Betriebsmittel in einem Mindestumfang von 100.000 Euro bis 150.000 Euro als Liquidität für die Hausbewirtschaftung zwingend erforderlich. Für eine Bewertung des Depots würden nunmehr die Anschaffungskosten der einzelnen Aktien und Fonds vorliegen. Nach dem Vergleich mit den Beständen zum 22. Mai 2022 (insgesamt 1.098.012,01 Euro) ergebe sich kumuliert über das gesamte Depot ein Verlust in Höhe von rund 35.000 Euro. Er, der Antragsteller, habe keine hinreichende Möglichkeit zur Kreditaufnahme auf die geerbten Immobilien. Alle Immobilien im KG-Vermögen seien bereits mit Grundschulden bzw. Hypotheken erstrangig belastet. Sie ständen für die weitere Beleihung und Kreditaufnahmen nicht ansatzweise zur Verfügung, um die verbleibende Erbschaftsteuer vollständig zu tilgen. Das wesentliche Kriterium für eine nennenswerte Kreditaufnahme sei, dass aus den Erträgen der vermieteten Immobilien nach Abzug der Ertragsteuer und bereits bestehender Zins- und Tilgungsleistungen eine Kapitaldienstfähigkeit gegeben sein müsse. Nach einer einfachen summarischen Prüfung sei dies zu verneinen. Er, der Antragsteller, habe einen Anspruch auf eine Stundung gem. § 222 AO. Es liege auf der Hand, dass mangels liquiden Vermögens bei ihm, dem Antragsteller, die Einziehung der Steuerschuld bei Fälligkeit eine erhebliche Härte bedeuten würde. Seit dem Jahr des Erbfalls habe es Verkaufsbemühungen für verschiedene Immobilien gegeben. Das erste Exposé mit einer Markteinschätzung sei im August 2022 von der Firma V… erstellt worden. Im Frühjahr 2023 seien weitere Gespräche erfolgt. Die Maklerfirma habe in Gesprächen und E-Mails fortwährend die schwierige Marktsituation thematisiert und insbesondere die Immobilien am P…-straße und in der Q…-straße für nicht veräußerbar gehalten. Es sei kein Käufer für die angebotenen Grundstücke, u. a. die Objekte L…-straße und M…-straße, gefunden worden. Um durch eine andere Ansprache potentieller Käufer im Markt die Verkaufsbemühungen zum Erfolg zu führen, sei die Zusammenarbeit mit V… im Jahr 2023 beendet worden. Seit Mai 2023 habe Herr AB… von der Firma AC… Immobilien die Vermarktung der Objekte übernommen. Laut seiner Aussage sei die Nachfrage verhalten. Es könne Hauseigentümern, wie ihm, dem Antragsteller, nicht zugemutet werden, in einer solchen Phase von niedrigen Immobilienpreisen und hohen Finanzierungskosten ihre Immobilien weit unter Wert zu verkaufen. Ein solches Verlangen mute an die Aufforderung zu einem Notverkauf an. Der Antragsteller beantragt sinngemäß, den Antragsgegner im Wege der einstweiligen Anordnung zu verpflichten, den Betrag der restlichen Erbschaftsteuer nach § 28 Abs. 3 ErbStG, hilfsweise nach § 222 AO, in Höhe von 696.348,40 Euro vorläufig bis zur Bestandskraft einer Entscheidung über die Stundungsanträge in der Hauptsache zu stunden. Der Antragsgegner beantragt, den Antrag abzuweisen. Zur Begründung trägt er Folgendes vor: Voraussetzung einer Stundung gem. § 28 Abs. 3 ErbStG sei, dass nur durch eine Veräußerung des begünstigten Immobilienvermögens eine Tilgung der Steuerschuld möglich sei. Hieraus folge, dass der Erwerber zunächst das gesamte erworbene nicht begünstigte Vermögen sowie bereits zuvor vorhandenes eigenes Vermögen zur Steuertilgung einsetzen müsse. Maßgebend für das Vorliegen der Voraussetzungen des § 28 Abs. 3 ErbStG sei der Stichtag der Steuerentstehung (FG München, Urteil vom 26. Januar 2022 – 4 K 308/20, Rn. 23, juris sowie Jülicher in: Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk, ErbStG, 69. EL September 2024, § 28 Rn. 16). Bei der Prüfung, ob für die Entrichtung der Erbschaftsteuer die Veräußerung von begünstigtem Grundvermögen notwendig sei, sei das gesamte nicht begünstigte und sonstige vorhandene Vermögen mit seinen Bruttowerten zu berücksichtigen. Nachlassverbindlichkeiten (z. B. Grundschulden, Pflichtteile oder Vermächtnisse) würden außer Betracht bleiben (R E 28 Abs. 7 Sätze 6 und 7 Erbschaftsteuer-Richtlinien -ErbStR- 2019). Gleiches gelte für etwaige Veräußerungskosten bzw. mit der Veräußerung der Vermögenswerte anfallende Steuern (beispielsweise die Besteuerung nach § 23 Abs. 1 Nr. 1 Einkommensteuergesetz). Diese entstünden erst nach dem Stichtag und seien zudem subjektiv, also von dem jeweiligen Steuerpflichtigen und von dem jeweiligen Einzelfall abhängig. § 28 Abs. 3 ErbStG sei jedoch objektiv zu betrachten. Im Gegensatz zu § 222 AO enthalte die Norm keine personelle Würdigkeits- und Bedürftigkeitskomponente. § 28 Abs. 3 ErbStG verweise ausdrücklich auf § 222 AO und bringe damit zum Ausdruck, dass alle individuellen Umstände des Steuerpflichtigen nur im Rahmen der Stundung nach § 222 AO berücksichtigt werden könnten. Entscheidend sei mithin, dass die erzwungene Veräußerung allein (monokausal) durch die Erbschaftsteuer ausgelöst sein müsse (Reich in: von Oertzen/Loose/Stalleiken, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, 3. Aufl. 2024, E. Voraussetzungen der Stundung für Immobilien (Abs. 3) Rn. 31; Jülicher in: Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk, ErbStG, 69. EL September 2024, § 28 Rn. 16). Sofern Immobilien sowohl aus begünstigtem als auch aus nicht begünstigtem Vermögen bestünden und aufgrund der Umwandlungsverordnung nach § 250 BauGB in J… weder real geteilt noch der nicht begünstigte Teil gesondert veräußert werden könnten, erfülle dies nicht die Voraussetzungen von § 28 Abs. 3 ErbStG. Die Erbschaftsteuer müsse monokausal für den Verkaufsdruck sein; in diesem Fall machten jedoch auch die baurechtlichen Besonderheiten die Veräußerung der Immobilie im Ganzen notwendig. Überdies werde durch § 28 Abs. 3 ErbStG keine Privilegierung von nicht begünstigtem Vermögen angestrebt. Eine solche würde jedoch eintreten, wenn die gesamte Immobilie dem Veräußerungsprozess zur Steuerbegleichung entzogen bliebe. Die gegenteilige Auffassung könnte zu einer missbräuchlichen Gestaltung einladen, indem gewerblich geprägte Objekte nur mit einer einzigen Wohneinheit ausstattet würden, um alle potenziellen Erben oder Beschenkten in den Genuss der Stundung nach § 28 Abs. 3 ErbStG kommen zu lassen. Die Steuer sei zunächst auch aus selbstgenutzten Immobilien und anderen vorhandenen Vermögenswerten, die nicht aus der Erbschaft stammen, zu entrichten. Es spiele keine Rolle, ob das sonstige vorhandene Vermögen begünstigt worden wäre, wenn es aus einem Erwerb im Sinne des ErbStG stammen würde. Hätte der Gesetzgeber dieses Vermögen verschonen wollen, so hätte er eine entsprechende gesetzliche Regelung getroffen. Es fehle jedenfalls an einer planwidrigen Regelungslücke, denn der Gesetzgeber habe diesen Fall an anderer Stelle (§ 28a Abs. 2 Nr. 2 ErbStG) ausdrücklich geregelt. Überdies müsse der Erwerber die Möglichkeit einer Kreditaufnahme ausschöpfen (vgl. R E 28 Abs. 7 Satz 1 und 2 der ErbStR; FG München, Urteil vom 26. Januar 2022 – 4 K 308/20; FG Köln, Beschluss vom 10. August 2012 – 9 V 1481/12; FG Münster, Urteil vom 11. Januar 2021 – 3 K 3054/19). Lediglich eine Kreditaufnahme „jenseits des üblichen Kapitalmarkts“ – also beispielsweise im privaten Umfeld – könne nicht verlangt werden. Vom Erwerber sei nachzuweisen, dass sein gesamtes vorhandenes Vermögen, unabhängig davon, ob begünstigt oder nicht begünstigt, nicht als Sicherheit für eine Kreditgewährung ausreiche, und somit keine Kreditwürdigkeit bestehe. Die fehlende Kreditwürdigkeit könne nur durch Anträge bei Kreditinstituten nachgewiesen werden, indem die vollständigen Anträge und die Gründe für die Ablehnung vorgelegt werden würden. Im Streitfall übersteige der auf den Antragsteller entfallende Wert des erworbenen nicht begünstigten Vermögens – die nicht zu Wohnzwecken vermieteten Grundstücke – die Steuerschuld des Antragstellers. Schließlich habe der Antragsteller nicht nachgewiesen, dass eine Kreditaufnahme nicht möglich sei. Es sei offensichtlich nicht einmal der Versuch einer Kreditfinanzierung unternommen worden. Die bloße Behauptung, bereits eine summarische Prüfung zeige, dass aus den Erträgen der vermieteten Immobilien eine Kapitaldienstfähigkeit nicht gegeben sei, reiche nicht aus. Ein Anspruch auf Stundung nach § 222 AO bestehe nicht; jedenfalls handele es sich hierbei um eine Ermessensentscheidung, die nur einer eingeschränkten gerichtlichen Kontrolle unterliege. Angesichts der Tatsache, dass seit dem Todesfall im Mai 2022 bereits mehr als zwei Jahre vergangen seien, könne der Antragsteller sich nicht darauf berufen, dass er, der Antragsgegner, sie zu Notverkäufen zwinge. Ergänzend sei anzumerken, dass die Stundungsregeln nicht dazu führen sollen, dass er, der Antragsgegner, zu einer Bank werde. Der Antragsteller habe keinen Anspruch darauf, sich über die allgemeinen Stundungsregeln Zeit zu verschaffen, um seine Vermögenswerte zum bestmöglichen Zeitpunkt und zum bestmöglichen Preis zu verkaufen. Es bleibe dem Antragsteller unbenommen, seine Vermögenswerte zum bestmöglichen Preis anzubieten und entsprechende Angebote abzuwarten. Zu diesem Zweck sei jedoch eine entsprechende Zwischenfinanzierung bei einer Bank einzuholen und dies nicht auf Kosten der Allgemeinheit in Anspruch zu nehmen. Dem Senat haben zur Entscheidung zwei Bände Erbschaftsteuerakten vorgelegen.