II R 97/94

Zurück BFH 21. Januar 1997 II R 97/94 GrEStG § 1 Abs. 1 Nrn. 6, 7 Verwertung eines Grundstückskaufangebotes zum Nutzen eigener wirtschaftlicher Interessen Dritter; sog. "Oder"-Angebote Überblick PDF Vorschau --> PDF Vorschau nen, wenn die betriebsgew6hnliche Nutzungsdauer und die Dauer des vereinbarten Nutzungsrechts sich annahernd decken. e) Zutreffend hat das FG den Klager von Anfang an als wirtschaftlichen Miteigentumer angesehen. Im Unterschied zu den bisher von der Rechtsprechung des BFH entschiedenen Fallen haben die Klager vor Errichtung des Geb谷udes vereinbart, daB der Klager das Gebaude wie ein Miteigenttimer fr dessen voraussichtliche Nutzungsdauer nutzen darf. Aufgrund dieser 一 auch vererblich gestellten 一 Nutzungsvereinbarung stand der Klagerin als btirgerlichrechtlicher Eigenttimerin bis zum wirtschaftlichen Verbrauch des Gebaudes kein Herausgabeanspruch gegentiber dem Mitnutzungsberechtigten zu（§986 BGB). Die Verfgungsbefugnis der Eigentumerin wird dadurch zwar nicht rechtlich, aber tatsachlich (wirtschaftlich) eingeschrankt, weil sie im Falle eines Verkaufs, dem Klager schadenersatzpflichtig wurde. Ab 1990 konnte auBerdem der Nutzungsberechtigte aufgrund der dinglichen Sicherung die Herausgabe des Grundstticks auch gegenuber einem Erwerber des GrundstUcks verweigern. Ist nach der allein fr die Beurteilung wirtschaftlichen Eigentums maBgebenden voraussichtlichen Dauer des Nutzungsverh谷ltnisses bei normalem, der gewahlten Gestaltung entsprechenden VerlaufderDinge (z.B. BFH in BFHE 124, 259 , BStB1 II 1978, 280; Fischer in Hαbschmann/Hepp/Spitaler a.a.O.,§39 AO Rdnr. 52, m.w. Rechtsprechungsnachweisen; vgl. auch Urteil des Bundesgerichtshofs vom 6.11.1995 II ZR 164/94, NJW 1996, 458 , 459) das Geb谷ude wirtschaftlich verbraucht, stehen Substanz und Ertrag des Geb谷udes dem Nutzenden zu und der Eigenttimer ist auf eine nur formale Eigentumerstellung beschr加kt. Der Herausgabeanspruch des Eigentumers nach Ablauf der vereinbarten Nutzungszeit hat unter diesen Umstanden keine wirtschaftliche Bedeutung mehr (im Ergebnis wie hier FG Mtinchen, Urteil vom 27.9.1994 16 K 386/93, EFG 1995, 250 ; Meyer in Herrmann/麗uer/Raupacん Einkommensteuer- und K6rperschaftsteuergesetz mit Nebengesetzen, Kommentar,§10 e EStG Rdnr. 30 und 41; vgl. auch FG Saarland, Urteil vom 25.6.1993 1 K 244/92, EFG 1994, 31 , und FG RheinlandPfalz, Urteil vom 14.1.1992 2 K 1481/91, EFG 1992, 520 ). An der im Urteil in BFHE 168, 261 , 264, BStB1 II 1992, 944 vertretenen 一 nicht entscheidungserheblichen 一 Auffassung, wirtschaftliches Eigentum sei auch dann zu verneinen, wenn das vereinbarte Nutzungsrecht die voraussichtliche Nutzungsdauer des Gebaudes umfaBt und der Ausgleichsanspruch des Bauenden nicht ausgeschlossen ist, halt der Senat nicht mehr fest. 4. Aus den vorstehenden G血nden kann auch der Hilfsantrag keinen Erfolg haben. Steht dem Kl谷ger die Wohneigentumsおrderung nach §10 e Abs. 1 EStG als wirtschaftlichem Miteigenttimer zur Halfte schon deshalb zu, weil er die Herstellungskosten des Ein伽nilienhauses mitgetragen hat und es kraft rechtlich gesicherter Position auf Dauer mitnutzen darf, so entfallt von vornherein eine Erlangung wirtschaftlichen Miteigentums aufgrund einer spateren Anschaffung. weis der Schriftleitung: zu dieser Problematik auch den Beitrag von Spiegelberger in diesem Heft 5. 278. 26. GrEStG§1 Abs. 1 Nrn. 6 und 7 (Verwertung eines GrundSt貢ckskaufangebotes zum Nutzen eigener wirtsch叩licher Interessen oder wirtschaftlicher Interessen Dritter; sog. ,,Oder"-Angebote) 1. Der Tatbestand des§1 Abs. 1 Nrn. 6 bzw. 7 GrEStG ist e而Ilt, wenn der Berechtigte das Kaufangebot zum Nutzen (unmittelbar) eigener wirtschaftlicher Interessen oder wirtschaftlicher Interessen Dritter verwertet, denen gegenUber er im Hinblick auf die AusUbung des Benennungsrechts vertraglich gebunden ist. Dies gilt auch 繊r sog.,, Oder"-Angebote. 2. Handelt der nach auBen Benennungsberechtigte im Innenverh註Itnis als Treuh註nder 繊r einen Dritten, der weder Ver加Berer noch pr註sumtiver Erwerber des GrundstUcks ist, so ist es zur Tatbestandsei我illung ausreichend, wenn einer von beiden einen wirtschaftlichen Vorteil anstrebt. 3. Hat der Benennungsberechtigte vertraglich die uneingeschr註nkte M6glichkeit, das GrundstUck zu seinem Vorteil weiterzugeben, so indiziert dies grunds註tzlich ein Handeln in Verfolgung eigener wirtschaftlicher \Interessen. Diese Indiz而rkung ent盤Ilt nur dann, wenn der Benennungsberechtigte 一 bzw. der hinter ihm stehende Treugeber 一 ausschlieBlich im Interesse des GrundstUcksve盛uBerers oder des pr註sumtiven Erwerbers t註tig geworden ist. FUr das Vorliegen dieses Sachverhalts t盛gt der Benennungsberechtigte ggf. die Feststellungslast. BFH, Urteil vom 22.1.1997 一 II R 97/94 Aus dem Tatbestand: Durch notariell beurkundete Erkl加ungen vom 1 9.6. 1 990 unterbreiteten die Grundstuckseigentumer A, B und C (Ver加Berer) der Klagerin oder einer von ihr zu benennenden dritten Person ein unwiderrrufliches Angebot zum AbschluB eines Kaufvertrags u ber ein bebautes GrundstUck. Dieses war an eine GmbH&Co. KG vermietet, die hierauf ein Alten- und Pflegeheim betrieb. Nach dem Wortlaut des Vertragsangebots sollte die Klagerin 一 eine Wirtschafts- und Steuerberatungsgesellschaft 一 treuhanderischt甘tig sein. Dem Angebot entsprechend benannte die Ki醜erin am 21.9.1990 in notariell betirkundeter Form 証5 Grundstuckserwerberin die Firma D, die das Kaufvertragsangebot durch notariell beurkundete Erkl密ung vom 24.9.1990 annahm wとgen dieses一 als Zwischenerwerb i.S. von §1 Abs. 1 Nr. 6 GrEStG gewerteten 一 Vorgangs setzte der Beklagte und Revisionsklager (das FA), ausgehend von dem um 40 v.H. erh6hten Einheitswert des Grundstticks(=1 530 760 DM), Grunderwerbsteuer in H6he von 30 615 DM gegen die Klagerin fest. Die dagegen erhobene Klage hatte Erfolg. Die Revision des FA fhrte zur Aufhebung der Entscheidung und Zurttckverweisung der Sache an das FG. Aus den Gr女nden: 1. Das angefochtene Urteil ist aufzuheben. Die Vorinstanz hat die Vorschrift des§1 Abs.1 Niワ GrEStG rechtsfehlerhaft angewandt. Nach §1 Abs. 1 Nr. 6 Satz 1 GrEStG unterliegt der Grunderwerbsteuer ein Rechtsgeschaft, das den Anspruch auf Abtretung der Rechteaus einem Kaufangebot beg血ndet, und nach Nr. 7 der genannten Vorschrift die Abtretung selbst, wenn ihr kein solches Rechtsgeschaft vorausgegangen ist. Ob das FG zutre脆nd davon ausgegangen ist. d那 ein zur Abtretung verpIlic皿enaes IausaIgescliart im さtreittall nicnt gegeDen ist, kann angesichts der im ti brigen u bereinstimmenden Voraussetzungen und der in beiden Alternativen nach dem Wert des Grundstticks （§10 GrEStG) zu bemessenden Grunderwerbsteuer d血ingestellt bleiben. Hin Vgl MittBayNot 1997 Heft 5 317 a) Zur Tatbestandsverwirklichung erforderlich ist, daB ein rechtswirksames Kaufangebot einger加mt, die daraus sich ergebenden Rechte vom Berechtigten an den Dritten abgetreten werden und der Kauf zwischen diesem und dem GrundstUckseigentUmer tatsachlich zustande kommt (vgl. z.B. Senatsurteile vom 31.5.1972 II R 162/66, BFHE 106, 367 , BStB1 II 1972, 828; vom 6.9.1989 II R 135/86, BFHE 158, 135, BStB1 II 1989, 984, und in BFHE 170, 468 , BStB1 II 1993, 453). Diese Voraussetzungen sind im vorliegenden Fall erfllt: Die VerauBerer des GrundstUcks haben der Klagerin oder einer von ihr zu benennenden dritten Person ein unwiderrufliches Angebot zum AbschluB des in der notariellen Urkunde vom 19.6.1990 bezeichneten Kaufvertrags unterbreitet. Die aus diesem Angebot erwachsenden Rechte hat. die Klagerin sodann an die mit notariell beurkundeter Erklarung vom 21.9.1990 als Erwerberin benannte D abgetreten. Mit 山ren am 24.9.1990 erkl証ter Annahme ist der Grundsttickskaufvertrag zwischen ihr und den Ver 加Berern schlieBlich auch zustande gekommen. Damit ist der Steuertatbestand des§1 Abs. 1 Nrn. 6 bzw. 7 GrEStG seinem Wortlaut nach erfllt. b) Eine Steuerbarkeit aufgrund dieser Vorschriften ist jedoch nach der standigen Rechtsprechung des erkennenden Senats von der weiteren 一 ungeschriebenen-Voraussetzung abhangig, daB der Berechtigte das Kauねngebot zum Nutzen der eigenen wirtschaftlichen Interessen verwertet (vgl. z.B. BFH in BEHE 158, 135, BStB1 II 1989, 984, 986, und in BFHE 170, 468, BStB1 II 1993, 453, m.w.N.). Die Notwendigkeit einer in dieser Weise wortlautbegrenzenden Gesetzesauslegung ergibt sich aus dem Zweck der Regelung, der darin besteht, den GrundstUckshandel zu erfassen, der der Grunderwerbsteuer fr die Weiterver加Berung dadurch ausweicht, da er nicht mit GrundstUcken als solchen, sondern mit Angeboten zu deren Verkauf handelt (so bereits die BegrUndung zum Grunderwerbsteuergesetz 1940 in RStB1 1940, 391; vgl. hierzu auBerdem BFH-Urteil vom 10.7.1974 II R 89/68, BFHE 113, 474, BStB1 II 1975, 86, 87, m.w.N.; Pahlkと'/1玩 nz, Kommentar zum Grunderwerbsteuergesetz, 1 . Aufl. 1 995,§ 1 Rdnr. 216 und 224 ；圧加iann, Grunderwerbsteuergesetz, Kommentar, 6. Aufl.,§1 Rdnr. 64). Fur die Verfolgung eigener wirtschaftlicher Interessen gentigt es, wenn der Benennungsberechtigte diesonst nur dem Ver加Berer zustehende M6glichkeit ausnutzt, den jeweils benannten Angebotsempfnger und Annehmenden zum AbschluB weiterer Vertrage (z.B. Steuerberatungs- oder andere Dienstleistungsvertrage) zu bestimmen (vgl. BFH-Urteil vom 16.4.198011R 141/77, BFHE 130, 428 , BStB1 II 1980, 525; BFH in BFHE 158, 135 , BStB1 II 1989, 984, 986, und in BFHE 170, 468 , BStB1 II 1993, 453, 454). Dabei ist weder erforderlich, daB der.Benennungsberechtigte bei der Ausubung des Benennungsrechts den erhofften wirtschaftlichen Vorteil tatsachlich erzielt, noch, daB es sich bei den von ihm wahrgenommenen wirtschaftlichen Interessen um seine (un面ttelbar) eigenen Belange handelt. Wie der Senat bereits mit Urteil in BFF[E 170, 468, BStB1 II 1993, 453 entschieden hat, ist das in Streit stehende Tatbestandsmerkmal vielmehr auch dann gegeben, wenn der Benennungsberechtigte in Veげolgung wirtschaftlicher Interessen Dritter (das ist nicht des Grundstcksver加Berers oder -erwerbers) tatig wird, denen'ge即ntiber er im Hinblick auf die 加subung des Benennungsrechts vertraglich gebunden ist. Diese Rechtsprechungsgrundsatze gelten auch fr die grunderwerbsteuerrechtliche Beurteilung sog.,, Oder"-Angebote. Handelt der nach auBen Benennungsberechtigt6 bei Entge gennahme des Kaufangebots und Abtretung der hieraus sich ergebenden Rechte im- Innenverhaltnis als Treuh加der fr einen Dritten (= Treugeber), der weder VerauBerer noch 一 prasumtiver 一目 werber des zum Kauf angebotenen Grundstucks ist, kann das ungeschriebene Tatbestandsmerkmal der,,V宙－ folgung eigener wirtschaftlicher Interessen" sowohl durch den Treuhander als auch durch den hinter ihm stehenden Treugeber erfllt werden. Erforderlich, aber auch gentigend ist, da (wenigstens) eine der genannten Personen einen eigenen wirtschaftlichen Vorteil in bezug auf die Verwertung des Kaufangebots anstrebt. Dies ergibt sich bereits aus den Grnden der in BFHE 170, 468 , BStB1 II 1993, 453 ver6ffentlichten Senatsentscheidung. Darin hat der erkennende Senat u.a. ausgefhrt, das Handeln des dortigen Klagers 一 eines treuhanderisch tatigen Steuerberaters 一 im wirtschaftlichen Interesse einer Initiatorengruppe, in deren Gesamtkonz叩t er eingebunden war, sei in die grunderwerbsteuerrechtliche Beurteilung ,,miteinzubeziehen ". Diese Aussage gestattet nicht die hieraus gezogene SchluBfolgerung des FG, den wirtschaftlichen Interessen eines etwaigen Dritten, namentlich eines Treugebers, dem gegen面er der (im AuBenverhaltnis) Benennungsberechtigte(=Treuh谷nder) aufgrund des Treuhandverh 谷 ltnisses gebunden ist, sei grundsatzlich keine selbst谷ndige, d.h.-auch unabhangig von den Interessen des Treuh加叱鵬一 zur Steuerbarkeit fhrende Bedeutung beizumessen. Kame es n如lich 一 wie das FG angenommen hat 一 allein auf die Interessenlage des,, Vordermannes" an, k6nnte der Steuerzugriff nach§1 Abs. 1 Nrn. 6 und 7 GrEStG durch Zwischenschaltung eines (unentgeltlichen) Tre血andverhaltnisses regelmBig verhindert werden, weil dann der den Grundstuckshandel wirtschaftlich verwirklichende Treugeber grunderwerbsteuerrechtlich nicht berUcksichtigt wurde. Hat sich der Benennungsberechtigte das Kaufangebot als Treuh勘der einr加men lassen, so kann das Tatbestandsmerkmal,, Handeln zum Nutzen der eigenen wirtschaftlichen Interessen" sowohl von ihm selbst als auch vom Treugeber e而llt werden. Handelt auch nur einer von ihnen in Verfolgung eigener wirtschaftlicher Interessen, ist dieses Tatbestandsmerkmal erfllt. Zu Unrechthat das FG daher die Erfllung des Tatbestands im Streitfall allein deswegen verneint, weil die Klagerin als 丑euh加denn selbst keine eigenen wirtschaftlichen Interessen verfolgt habe, und insoweit nicht untersucht, ob der Treugeber, fr den die Klagerin t谷tig war, seinerseits in Verfolgung eigener wirtschaftlicher Interessen gehandelt hat. Die Entscheidung des FG ist deswegen aufzuheben. 2. Die Sache ist nicht spruchreif. Asgehend von der Rechtsauffassung des erkennenden Senats wird das FG im zweiten Rechtsgang Feststellungen darUber zu treffen haben, ob die Klagerin als Treuhanderin selbst oder die hinter ihr als TreuPerson hinsichtlich der Entgegennahme und geber stehende・ Abtretung des Kaufangebots wirtschaftliche Interessen verfolgt hat. Dめei wird das FG folgendes zu berUcksichtigen haben: Durch das Kaufangebot in Verbindung 血t der konkreten Ausgestaltung der Benennungsberechtigung wurde im Streitfall dem Benennungsberechtigten das Grundstuck gleichsam wirtschaftlich 一 wenn auch befristet 一， die Hand gegeben". ,an Bei dieser vertraglichen Gestaltung hat der Benennungsberechtigte die uneingeschr谷nkte M6glichkeit, das Grundstuck zu seinem Vorteil weiterzugeben. Dieser Umstand indiziert grunds飢zlich ein Handeln des Benennungsberechtigten in Verfolgung eigener wirtschaftlicher Interessen. Die Indizwirkung entfllt nur dann, wenn der Benennungsberechtigte 一 bzw. der hinter ihm stehende Treugeber 一 ausschlieBlich im Interesse des GrundstUcksver加Berers oder des prasumtiven Erwerbers ttig geworden ist. Fr das Vorliegen dieses die 脆 rfolgung eigener wirtschaftlicher Interessen ausschlieBenden Sachverhalts tragt die Klagerin ggf. die Feststellungslast. MittB習Not 1997 Heft 5 Art: Entscheidung, Urteil Gericht: BFH Erscheinungsdatum: 21.01.1997 Aktenzeichen: II R 97/94 Erschienen in: MittBayNot 1997, 317-318 Normen in Titel: GrEStG § 1 Abs. 1 Nrn. 6, 7