1 StR 112/24

ECLI:DE:BGH:2024:121224B1STR112.24.0 BUNDESGERICHTSHOF BESCHLUSS 1 StR 112/24 vom 12. Dezember 2024 in der Strafsache gegen 1. 2. wegen Steuerhinterziehung u.a. hier: Revision des Angeklagten S. - 2 - Der 1. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat nach Anhörung des Beschwerde- führers und des Generalbundesanwalts – zu 1. c) teilweise und zu 2. auf dessen Antrag – am 12. Dezember 2024 gemäß § 206a Abs. 1, § 349 Abs. 2 und 4 StPO, § 354 Abs. 1 StPO analog, § 357 Satz 1 StPO beschlossen: 1. Auf die Revision des Angeklagten gegen das Urteil des Landge- richts Kiel vom 18. Dezember 2023 wird a) das Verfahren im Fall II. Ziffer 2 der Urteilsgründe eingestellt; in diesem Umfang fallen die Kosten des Verfahrens und die notwendigen Auslagen des Angeklagten der Staatskasse zur Last; b) der Schuldspruch des vorgenannten Urteils dahin geändert, dass der Angeklagte der Steuerhinterziehung in 17 Fällen, da- von in zwei Fällen im Versuch, schuldig ist; c) das Urteil, auch soweit es die Mitangeklagte Z. betrifft, im gesamten Rechtsfolgenausspruch mit den jeweils zugehöri- gen Feststellungen aufgehoben; dies gilt indes nicht für die Fälle II. Ziffer 19 bis 30 der Urteilsgründe, die allein die Mitan- geklagte Z. betreffen. 2. Die weitergehende Revision wird als unbegründet verworfen. 3. Im Umfang der Aufhebung wird die Sache zu neuer Verhandlung und Entscheidung, auch über die weiteren Kosten des Rechts- mittels, an eine andere Wirtschaftsstrafkammer des Landge- richts zurückverwiesen. - 3 - Gründe: Das Landgericht hat den Angeklagten wegen Steuerhinterziehung in 18 Fällen, davon in zwei Fällen im Versuch, zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von zwei Jahren und zehn Monaten verurteilt sowie die Einziehung des Wertes von Tater- trägen in Höhe von 901.897,25 Euro, davon in Höhe von 714.736,29 Euro ge- samtschuldnerisch mit der nicht revidierenden Mitangeklagten Z. , angeordnet. Die gegen seine Verurteilung gerichtete Revision des Angeklagten, mit der er die Verletzung materiellen Rechts beanstandet, hat mit der Sachrüge den aus der Beschlussformel ersichtlichen Erfolg (§ 349 Abs. 4 StPO); im Übrigen ist sie un- begründet (§ 349 Abs. 2 StPO). 1. Nach den Feststellungen des Landgerichts betrieb der Angeklagte ab März 2014 ein chinesisches Buffetrestaurant als Einzelunternehmen. Ab dem 1. März 2015 übernahm die Ehefrau des Angeklagten, die Mitangeklagte Z. , das Restaurant und betrieb dieses bis zum 31. Dezember 2018 nach außen als Alleininhaberin; aber auch der Angeklagte traf weiterhin grundlegende Entschei- dungen und vertrat im Außenverhältnis das Einzelunternehmen. Durch eine Ma- nipulation des Kassensystems wurden bis September 2018 die im Restaurantbe- trieb erzielten Einnahmen nicht vollständig erfasst; die tatsächlich erzielten Um- sätze fanden keinen Eingang in die Buchführung. Infolgedessen erklärte der An- geklagte in den Gewerbesteuererklärungen für das Jahr 2014 und das Rumpf- jahr 2015 (nur Januar und Februar 2015 betreffend vor wirksamem Betriebsüber- gang) zu niedrige Gewinne, in den Einkommensteuererklärungen für die Jahre 2014 und 2015 zu niedrige Einkünfte aus dem Restaurantbetrieb; dabei gab der Angeklagte die Einkommensteuererklärung für 2014 erst im August 2016 nach einem durch das Finanzamt erlassenen Schätzungsbescheid ab. Im Übrigen ga- ben der Angeklagte und die Mitangeklagte Z. gemäß dem gemeinsamen Tat- plan weder für das Unternehmen Umsatz- und Gewerbesteuererklärungen noch 1 2 - 4 - Einkommensteuererklärungen ab. Insgesamt verkürzte der Angeklagte 173.416,95 Euro an Gewerbe-, 474.533,10 Euro an Umsatz- und 300.368,71 Euro an Einkommensteuer und Solidaritätszuschlag. 2. Die Revision ist teilweise begründet. a) Eine Tat der Steuerhinterziehung durch eine Falscherklärung des An- geklagten (Einkommensteuererklärung für das Kalenderjahr 2014) aus dem Jahr 2016 (Fall II. Ziffer 2 der Urteilsgründe) wird nicht von der – insoweit unverändert zugelassenen – Anklage erfasst. Da es somit an einer Verfahrensvoraussetzung fehlt, ist das Verfahren insoweit einzustellen (§ 206a Abs. 1 StPO; § 354 Abs. 1 Variante 2 StPO). Dem Angeklagten ist unter Ziffer 1 der Anklageschrift vom 21. Dezem- ber 2021 eine Einkommensteuerverkürzung für das Jahr 2014 durch eine Nicht- abgabe der Steuererklärung (§ 370 Abs. 1 Nr. 2 AO) zur Last gelegt worden. Nach den Urteilsgründen erließ das zuständige Finanzamt am 13. April 2016 einen Schätzungsbescheid. Mit Zugang des Bescheids beim Angeklagten war die Steuerverkürzung nicht nur vollendet, sondern beendet. Die Tat vom 17. Au- gust 2016 stellt damit gegenüber dem im April 2016 abgeschlossenen Sachver- halt einen neuen prozessualen Sachverhalt dar, der von der Anklage nicht um- fasst wird. Um verfahrensgegenständlich zu werden, hätte die Anklage diese Fal- scherklärung aufnehmen müssen (vgl. BGH, Urteil vom 12. Juni 2024 – 1 StR 416/23 Rn. 9 mwN). b) Der Strafausspruch hält rechtlicher Überprüfung nicht stand. Die Be- rechnung des Umfangs der verkürzten Steuer erweist sich als rechtsfehlerhaft, so dass der Senat den die jeweilige Strafhöhe bestimmenden Schuldumfang nicht nachvollziehen kann. Allein der Schuldspruch hat Bestand, da auszu- schließen ist, dass kein Verkürzungsbetrag verbleibt. In den Unterlassensfällen 3 4 5 6 - 5 - nach Betriebsübergang (§ 5 Abs. 2, § 2 Abs. 5 GewStG) trägt § 35 AO die An- nahme einer strafbewehrten Erklärungspflicht. aa) Bezüglich der Gewerbe- und nachfolgend der Einkommensteuer kann der Senat den Urteilsfeststellungen nicht hinreichend sicher entnehmen, auf wel- che Art der Angeklagte seinen Gewinn (§ 7 Satz 1 GewStG; § 2 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG) ermittelte. Der Senat kann überdies infolge der Lückenhaftigkeit der Feststellungen vor allem nicht ausschließen, dass dem Angeklagten bzw. nach- folgend der Angeklagten aufgrund des Umfangs des Restaurants und dessen Umsätzen bei der Ermittlung des Gewinns überhaupt kein Wahlrecht zustand, sondern sie bilanzieren mussten (§ 140 AO; §§ 238, 241a, 5, 1 HGB). Schon dies hat zur Folge, dass der vom Landgericht angenommene Schuldumfang einer re- visionsgerichtlichen Überprüfung nicht zugänglich ist. (a) Für Gewinneinkünfte sieht § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG grundsätzlich die Ermittlung des Gewinns aufgrund des (bilanziellen) Bestandsvergleichs vor (vgl. BFH, Urteil vom 18. Januar 2023 – I R 48/19 Rn. 13). Ein Gewinnermittlungssub- jekt, das nicht aufgrund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet ist, Bücher zu füh- ren und regelmäßig Abschlüsse zu machen, kann seinen Gewinn gemäß § 4 Abs. 3 Satz 1 EStG wahlweise auch durch Einnahmeüberschussrechnung ermit- teln. Trifft ein nicht buchführungs- und abschlusspflichtiger Steuerpflichtiger keine Wahl, so verbleibt es bei der Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensver- gleich (vgl. BFH, Urteil vom 20. April 2021 – IV R 3/20, BFHE 273, 119 Rn. 57 mwN). Maßgeblich für die Ausübung des Wahlrechts ist die tatsächliche Hand- habung der Gewinnermittlung (BGH, Beschluss vom 28. Juli 2015 – 1 StR 602/14 Rn. 58; BFH, Urteile vom 2. Juni 2016 – IV R 39/13, BFHE 254, 118 Rn. 19 und vom 20. April 2021 – IV R 3/20, BFHE 273, 119 Rn. 60). 7 8 - 6 - (b) Auf der Grundlage der insoweit widersprüchlichen Feststellungen ist nicht nachvollziehbar, auf welche Weise der Angeklagte bzw. später seine Ehe- frau den Gewinn ermittelte; dies lässt sich auch aus dem Gesamtzusammenhang der Urteilsgründe nicht entnehmen. So findet sich unter dem Gliederungspunkt „Buchführung“ (UA S. 11) der Verweis auf Aufzeichnungen, die im Wesentlichen einer Gewinn- und Verlustrechnung entsprachen, was eher für eine Gewinner- mittlung aufgrund einer Bilanzierung spricht. Später heißt es dann aber, die An- geklagten hätten ihren Gewinn stets über eine „Einnahmeüberschussrechnung“ ermittelt und eine solche auch bei der – von dem Senat wegen eines Verfah- renshindernisses eingestellten – Tat II. Ziffer 2 der Urteilsgründe abgegeben. (c) Die Wahl der Gewinnermittlungsart kann auch steuerstrafrechtlich nicht dahinstehen, da sich die Betriebsergebnisse nach § 4 Abs. 1 Satz 1, § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG einerseits und nach § 4 Abs. 3 EStG andererseits nicht decken müs- sen. Insbesondere ist die Auswirkung der hinterzogenen Umsatzsteuer auf die Höhe der Gewinne zu beachten. Denn nur im Falle einer Bilanzierung würde der Betrag der nachzuentrichtenden Umsatzsteuer den Betriebsgewinn in demsel- ben Besteuerungszeitraum vermindern; bei einer Einnahmeüberschussrechnung würde sich die gleichzeitige Umsatzsteuerverkürzung mangels Abflusses ent- sprechender Zahlungen hingegen nicht auswirken (vgl. zum Ganzen BGH, Be- schlüsse vom 5. Oktober 2023 – 1 StR 328/23 und vom 5. September 2023 – 1 StR 207/23 Rn. 11-13; jeweils mwN). bb) Schon um dem Tatgericht insgesamt widerspruchsfreie Feststellungen zu den Ausgangsumsätzen des Unternehmens zu ermöglichen, hebt der Senat auch die Strafaussprüche in den Fällen der hinterzogenen Umsatzsteuer (Fälle II. Ziffer 4, 7, 9, 12, 15, 18 der Urteilsgründe) auf. Die Fälle II. Ziffer 7, 9, 12 und 15 der Urteilsgründe wären – wie das Landgericht selbst offengelegt und der Ge- neralbundesanwalt zutreffend in seiner Antragsschrift ausgeführt hat – in den 9 10 11 - 7 - Einzelstrafaussprüchen auch deswegen aufzuheben, weil das Landgericht die bereits auf der Grundlage von Voranmeldungen abgeführte Umsatzsteuer bei der Bemessung des Schuldumfangs nicht berücksichtigt hat. c) Die Aufhebung des gesamten Strafausspruchs zieht die Aufhebung der an den Verkürzungsumfang anknüpfenden Anordnung der Einziehung des Wer- tes von Taterträgen (§ 73 Abs. 1, § 73c Satz 1 StGB) in Höhe der erzielten Er- sparnis von Aufwendungen nach sich. In den beiden Versuchsfällen ist eine Ein- ziehung ohnehin von vornherein ausgeschlossen (vgl. nur BGH, Beschlüsse vom 22. März 2023 – 1 StR 336/22 Rn. 6 und vom 10. März 2022 – 1 StR 515/21 Rn. 15; jeweils mwN). Im Umfang der Aufhebung des Urteils hebt der Se- nat auch die zugrundeliegenden Feststellungen auf (§ 353 Abs. 2 StPO). d) Die genannten Rechtsfehler betreffen die Mitangeklagte Z. in den ge- meinsam begangenen Fällen in gleicher Weise, so dass die Aufhebung der Straf- aussprüche und der Einziehungsentscheidung in den Fällen II. Ziffer 5 sowie 8 bis 17 der Urteilsgründe auf die Revision des Angeklagten nach § 357 Satz 1 StPO auf sie zu erstrecken ist. Die Aufhebung der Strafaussprüche in den vorge- nannten Fällen entzieht auch der gegen die Mitangeklagte Z. verhängten Ge- samtstrafe die Grundlage. Im Übrigen haben die Einzelstrafen in den Fällen II. 12 13 - 8 - Ziffer 18 bis 30 der Urteilsgründe und die jeweils zugehörige Einziehung Bestand. Jäger Leplow Allgayer Munk Welnhofer-Zeitler Vorinstanz: Landgericht Kiel, 18.12.2023 - 6 KLs 545 Js 61245/18