V R 44/19

Die Eintragung eines Umsatzsteueranspruchs zur Insolvenztabelle (§ 178 Abs. 3 InsO) bewirkt auch unter Berücksichtigung von § 41 Abs. 1 InsO keine Fälligkeit zu Lasten des Zessionars bei der Haftung nach § 13c UStG. Auf die Revision der Klägerin werden das Urteil des Finanzgerichts Köln vom 13.03.2019 - 9 K 2216/15 und der Haftungsbescheid vom 07.01.2008 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 28.07.2015 aufgehoben. Die Kosten des Verfahrens trägt der Beklagte. II. Die Revision der Klägerin ist begründet. Das Urteil des FG ist aufzuheben und der Klage stattzugeben (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO). Das FG hat eine Haftung der Klägerin unter Verstoß gegen § 13c Abs. 2 Satz 1 UStG bejaht. 1. Soweit der leistende Unternehmer den Anspruch auf die Gegenleistung für einen steuerpflichtigen Umsatz i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG an einen anderen Unternehmer abgetreten und die festgesetzte Steuer, bei deren Berechnung dieser Umsatz berücksichtigt worden ist, bei Fälligkeit nicht oder nicht vollständig entrichtet hat, haftet der Abtretungsempfänger gemäß § 13c Abs. 1 Satz 1 UStG nach Maßgabe des Absatzes 2 für die in der Forderung enthaltene Umsatzsteuer, soweit sie im vereinnahmten Betrag enthalten ist. Nach § 13c Abs. 2 Satz 1 UStG ist der Abtretungsempfänger ab dem Zeitpunkt in Anspruch zu nehmen, in dem die festgesetzte Steuer fällig wird, frühestens ab dem Zeitpunkt der Vereinnahmung der abgetretenen Forderung. 2. Die Haftung nach § 13c Abs. 2 Satz 1 UStG setzt eine Umsatzsteuer voraus, die aufgrund ihrer Festsetzung fällig ist. a) Die fälligkeitsbegründende Steuerfestsetzung als Haftungsvoraussetzung ergibt sich im Regelfall aus einer Steueranmeldung (§ 168 Satz 1 der Abgabenordnung ‑‑AO‑‑), die für den Vorauszahlungszeitraum (§ 18 Abs. 1 UStG) oder für das Kalenderjahr (§ 18 Abs. 3 UStG) abzugeben ist und dabei fälligkeitsbegründend wirkt (s. § 18 Abs. 1 Satz 4 und Abs. 4 Satz 1 UStG). b) Wie der erkennende Senat bereits ausdrücklich entschieden hat, kann sich die von § 13c UStG vorausgesetzte Steuerfestsetzung auch aus einem Umsatzsteuervorauszahlungsbescheid ergeben, wobei sich die Höhe der festgesetzten und bei Fälligkeit nicht entrichteten Steuer aber auch dann letztlich nach dem Jahressteuerbescheid bestimmt. Kann ein Jahressteuerbescheid aufgrund einer Insolvenzeröffnung über das Vermögen des Unternehmers gemäß § 251 Abs. 2 Satz 1 AO i.V.m. § 87 der Insolvenzordnung (InsO) nicht mehr ergehen, erledigt sich der Umsatzsteuervorauszahlungsbescheid erst durch die Eintragung der nicht getilgten Jahressteuer in die Insolvenztabelle (§ 178 Abs. 3 InsO) oder im Falle des Bestreitens durch den gemäß § 185 InsO i.V.m. § 251 Abs. 3 AO zu erlassenden Feststellungsbescheid (vgl. Senatsurteil vom 21.11.2013 - V R 21/12, BFHE 244, 70, BStBl II 2016, 74, Leitsätze 1 und 2). c) Danach reicht für die Inanspruchnahme des Zessionars als Haftenden nach § 13c Abs. 2 Satz 1 UStG aus, dass sich die festgesetzte fällige Steuer zunächst aus einem Umsatzsteuervorauszahlungsbescheid ergibt, der nach der Insolvenzeröffnung aufgrund einer späteren Eintragung der nicht getilgten Jahressteuer in die Insolvenztabelle (§ 178 Abs. 3 InsO) erledigt und hierdurch modifiziert wird. 3. Im Streitfall fehlt es an einer festgesetzten fälligen Steuerschuld als Haftungsvoraussetzung. a) Der angefochtene Haftungsbescheid ist zur Umsatzsteuer 2005 ergangen. Aufgrund des bereits am 01.11.2005 eröffneten Insolvenzverfahrens über das Vermögen der KG gibt es keine zuvor ergangene Jahressteuerfestsetzung zur Umsatzsteuer 2005. b) Im Gegensatz zur Fallgestaltung des Senatsurteils in BFHE 244, 70, BStBl II 2016, 74 hat das FA den Haftungsbescheid vom 07.01.2008 nicht auf eine fällige Steuer gestützt, die sich aus einem vor Insolvenzeröffnung für das Kalenderjahr 2005 vorliegenden und im Haftungsbescheid genannten Vorauszahlungsbescheid ergibt. Eine Bezugnahme auf eine bestimmte Steuerfestsetzung mit fällig gestellter Steuer ist auch nicht der Einspruchsentscheidung vom 28.07.2015 zu entnehmen. Zudem ist auf der Grundlage der vom FG getroffenen Feststellungen davon auszugehen, dass "einzig die Umsatzsteuer für Oktober 2005 in Höhe von 91.367,83 € offen geblieben ist (also von der KG nicht gezahlt worden ist)" und dass sich "der Haftungsbetrag, der laut dem angefochtenen Haftungsbescheid ausdrücklich die Umsatzsteuer 2005 erfasst, nur auf diesen Betrag beziehen" kann (FG-Urteil S. 10). Für die Umsatzsteuer für Oktober 2005 konnte aber nach den Verhältnissen des Streitfalls im Zeitpunkt der Insolvenzeröffnung am 01.11.2005 auch noch keine Steuerfestsetzung nach § 168 Satz 1 AO vorliegen. Im Hinblick auf diese Besonderheit des Streitfalls hat der erkennende Senat in der Streitsache auch nicht zu entscheiden, ob der angefochtene Haftungsbescheid in der Weise auszulegen sein könnte, dass er sich auf eine andere als fällig festgesetzte Vorauszahlungsschuld des Jahres 2005 beziehen könnte. c) Ab dem Zeitpunkt der Insolvenzeröffnung kommt eine fälligkeitsbegründende Steuerfestsetzung nicht in Betracht. Denn der hier streitige und als Insolvenzforderung entstandene Steueranspruch kann im eröffneten Verfahren gemäß § 251 Abs. 2 Satz 1 AO nicht durch Steuerbescheid festgesetzt werden (BFH-Urteil vom 13.05.2009 - XI R 63/07, BFHE 225, 278, BStBl II 2010, 11). d) Im Übrigen bewirkt die Eintragung des Umsatzsteueranspruchs für das Kalenderjahr zur Insolvenztabelle (§ 178 Abs. 3 InsO) auch unter Berücksichtigung von § 41 Abs. 1 InsO keine Fälligkeit zu Lasten des Zessionars bei der Haftung nach § 13c UStG. aa) Im Gegensatz zur Fallgestaltung des Senatsurteils in BFHE 244, 70, BStBl II 2016, 74 kann im Streitfall die Möglichkeit eines Tabelleneintrags (§ 178 Abs. 3 InsO) zu einer Jahresumsatzsteuer (hier: 2005) außer Betracht bleiben. Zwar kann ein derartiger Tabelleneintrag eine zuvor durch Vorauszahlungsbescheid fällig festgesetzte Umsatzsteuer erledigen und modifizieren (s. oben unter II.2.b). Fehlt es aber wie im Streitfall an einem Vorauszahlungsbescheid als Haftungsgrundlage, vermag der bloße Tabelleneintrag auch unter Berücksichtigung von § 41 Abs. 1 InsO, wonach nicht fällige Forderungen als fällig gelten, die nach § 13c Abs. 2 Satz 1 UStG erforderliche Fälligkeit nicht zu begründen. Denn § 41 Abs. 1 InsO wirkt nur gegenüber dem Insolvenzschuldner und berührt daher nicht die Mithaftung von Gesamtschuldnern und Bürgen, wie der Bundesgerichtshof (BGH) zur Vorgängerregelung in § 65 der Konkursordnung ausdrücklich entschieden hat (BGH-Urteil vom 08.02.2000 - XI ZR 313/98, Neue Juristische Wochenschrift 2000, 1408). Hieran hält das Schrifttum auch unter der Geltung von § 41 InsO fest (vgl. z.B. MüKoInsO/Bitter, 4. Aufl., § 41 Rz 32; Uhlenbruck/Knof, Insolvenzordnung, 15. Aufl., § 41 Rz 17, und Henckel in Jaeger, Insolvenzordnung, § 41 Rz 14). Dem schließt sich der erkennende Senat für Zwecke der Haftung nach § 13c UStG ebenso wie Haunhorst in Reiß/Kraeusel/Langer, UStG § 13c, Rz 25, in Bezug auf die Haftung des vom Insolvenzschuldner personenverschiedenen Zessionars an. bb) Dabei hat der erkennende Senat nicht zu entscheiden, welche Bedeutung Abschn. 13c.1 Abs. 17 Satz 2 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses (zuvor Abschn. 182b Abs. 17 Satz 2 der Umsatzsteuer-Richtlinien) zukommen könnte. Danach gilt die Umsatzsteuer nach § 41 Abs. 1 InsO insoweit als fällig i.S. des § 13c UStG, als sie durch den Insolvenzverwalter oder durch den Insolvenzschuldner für Zeiträume vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens angemeldet worden ist. Im Hinblick auf die BFH-Rechtsprechung (s. oben unter II.3.c) könnte dem allenfalls Bedeutung für eine im Haftungsbescheid benannte Steueranmeldung für einen Voranmeldungszeitraum vor der Insolvenzeröffnung zukommen, an der es hier jedoch fehlt (s. oben unter II.3.b). 4. Danach ist das Urteil des FG aufzuheben und der Klage stattzugeben. Auf die Frage, ob überhaupt eine Abtretung an die Klägerin vorliegt, die das FG entgegen der Aktenlage bejaht hat, und auf die geltend gemachten Verfahrensfehler kommt es nicht an. 5. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. zurück zur Übersicht Download als PDF Seite drucken