II R 18/14

Treuhandvereinbarungen können mittelbare Gesellschafterwechsel im Sinne des § 1 Abs. 2a GrEStG bewirken • Treuhandvereinbarungen über Gesellschaftsanteile können nach wirtschaftlicher Betrachtung zu einer mittelbaren Änderung des Gesellschafterbestandes i.S. von § 1 Abs. 2a GrEStG führen. • Bei steuerlich anzuerkennendem Treuhandverhältnis ist der Anteil dem Treugeber zuzurechnen (§ 39 Abs. 2 Nr. 1 AO als Leitlinie für die wirtschaftliche Zurechnung). • Erreicht die treuhänderische Zurechnung innerhalb von fünf Jahren mindestens 95 % der Anteile am Gesellschaftsvermögen, liegt ein grunderwerbsteuerpflichtiger Tatbestand nach § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG vor. Die Klägerin ist ein Publikumsfonds in der Rechtsform GmbH & Co. KG, an dem die T‑GmbH als Treuhandkommanditistin maßgeblich beteiligt ist. Nach dem Gesellschaftsvertrag konnte die T‑GmbH ihre Kommanditeinlage durch Treuhandverträge mit Dritten bis zu 72.500.000 € erhöhen; die Treugeber sollten im Innenverhältnis wie unmittelbare Gesellschafter behandelt werden. Die Klägerin erwarb und vermietete ein inländisches Grundstück. Das Finanzamt stellte fest, dass sich der Gesellschafterbestand der Klägerin zum 31.12.2004 um mehr als 95 % geändert habe und erließ einen Feststellungsbescheid nach § 1 Abs. 2a GrEStG. Das Finanzgericht gab der Klage der Klägerin statt; der BFH hob dieses Urteil auf und wies die Klage ab. • Anwendungsbereich § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG: Liegt ein inländisches Grundstück im Vermögen einer Personengesellschaft und ändert sich innerhalb von fünf Jahren der Gesellschafterbestand dergestalt, dass mindestens 95 % der Anteile am Gesellschaftsvermögen auf neue Gesellschafter übergehen, so gilt dies als auf Übereignung des Grundstücks gerichtetes Rechtsgeschäft. • Unterscheidung unmittelbar/ mittelbar: Eine unmittelbare Änderung erfordert zivilrechtlichen Übergang von Mitgliedschaftsrechten; das war hier nicht gegeben, weil die T‑GmbH zivilrechtlich weiterhin Gesellschafter blieb. • Wirtschaftliche Betrachtung bei mittelbarer Änderung: Mittelbare Änderungen sind nach wirtschaftlichen Maßstäben zu beurteilen; zivilrechtliche Kriterien genügen nicht. • Zurechnung bei Treuhandverhältnissen: Bei einem steuerrechtlich anzuerkennenden Treuhandverhältnis ist der Anteil dem Treugeber zuzurechnen, wenn der Treugeber rechtlich und tatsächlich das Treuhandverhältnis beherrscht (§ 39 Abs. 2 Nr. 1 AO kann als Leitlinie dienen). • Treuhand als Auslöser der mittelbaren Änderung: Vereinbarungstreuhand, verbunden mit der planmäßigen Kapitalerhöhung und der inneren Behandlung der Treugeber als unmittelbare Gesellschafter, kann dazu führen, dass den Treugebern mindestens 95 % der Anteile am Gesellschaftsvermögen zuzurechnen sind; damit liegt eine mittelbare Änderung i.S. des § 1 Abs. 2a GrEStG vor. • Keine Beschränkung auf bestimmte Vertragstypen: Für die wirtschaftliche Zurechnung sind keine bestimmten Vertragstypen erforderlich; schuldrechtliche Ansprüche auf Anteilszurechnung können genügen. • Folgerung für den Streitfall: Die Treuhandvereinbarungen der T‑GmbH mit den Treugebern führten nach wirtschaftlicher Betrachtung dazu, dass den Treugebern zum maßgeblichen Zeitpunkt mehr als 95 % der Anteile am Gesellschaftsvermögen zuzurechnen waren, damit war der Feststellungsbescheid rechtmäßig. Die Revision des Finanzamts war begründet; das Urteil des FG München wurde aufgehoben und die Klage abgewiesen. Der Feststellungsbescheid nach § 1 Abs. 2a GrEStG ist rechtmäßig, weil die Treuhandvereinbarungen zu einer mittelbaren Änderung des Gesellschafterbestandes führten: den Treugebern sind wirtschaftlich mindestens 95 % der Anteile am Gesellschaftsvermögen zuzurechnen. Damit wurde die grunderwerbsteuerliche Tatbestandsvoraussetzung erfüllt. Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.