IV R 41/11

Buchwertfortführung bei teilweiser unentgeltlicher Übertragung von Mitunternehmeranteilen • Bei der unentgeltlichen Übertragung eines Teils eines Mitunternehmeranteils ist eine Buchwertfortführung nach § 6 Abs. 3 EStG möglich; § 6 Abs. 3 Satz 2 EStG (Behaltefrist) greift, wenn der Wert des mitübertragenen Sonderbetriebsvermögens den quotalen Anteil nicht erreicht. • Sind gleichzeitig Einzelwirtschaftsgüter zum Buchwert nach § 6 Abs. 5 EStG übertragen, steht dies der Anwendung des § 6 Abs. 3 EStG nicht entgegen; beide Vorschriften können nebeneinander Buchwerttransfers bewirken. • Die Unterscheidung, ob ein Kapitalkonto II als Eigenkapital oder als Fremdkapital zu beurteilen ist, ändert nichts daran, dass es für die Größenmerkmale des § 7g EStG a.F. als Teil des Betriebsvermögens zu berücksichtigen sein kann. • Die Ansparabschreibung nach § 7g EStG a.F. ist zu versagen, wenn das maßgebliche Betriebsvermögen die einschlägige Grenze übersteigt. Die Klägerin betreibt ein Speditions- und Transportunternehmen. F war Alleineigentümer des verpachteten Grundstücks und Mitunternehmer; er übertrug zum 1.10.2002 unentgeltlich 80% seines Kommanditanteils an seine Tochter Z (zunächst treuhänderisch 20% für F) und behielt das Grundstück zurück. Am 19.12.2002 übertrug F das Grundstück zum Buchwert auf eine neu gegründete I-KG und gab zugleich die restlichen 20% seiner Kommanditanteile an Z auf. Die Außenprüfung und das Finanzamt verneinten eine durchgehende Buchwertfortführung und forderten die Aufdeckung stiller Reserven sowie die Auflösung von Ansparabschreibungen für 2003–2005. Das Finanzgericht wies die Klage ab. Mit Revision rügte die Klägerin Rechtsfehler insbesondere in der Anwendung von § 6 Abs. 3 und Abs. 5 EStG sowie hinsichtlich der Ansparabschreibungen nach § 7g EStG a.F. • Teilanfechtung des FG-Urteils: Der Senat entscheidet selbst und stellt fest, dass die Übertragung zunächst eines 80%-Teils des Kommanditanteils tatbestandsmäßig ein Teilmitunternehmeranteil i.S. des § 6 Abs. 3 Satz 1 Halbsatz 2 Alt. 2 EStG ist; hierfür ist Buchwertfortführung anzuwenden. • Zur Frage gleichzeitiger Übertragungen: Wortlaut und Zweck von § 6 Abs. 3 und § 6 Abs. 5 EStG sehen jeweils zwingend Buchwerttransfers vor; sie stehen nebeneinander und schließen einander nicht aus. Eine teleologische Reduktion ist nur bei Gefahr der Zerschlagung der wirtschaftlichen Sachgesamtheit (Betriebsaufgabe) gerechtfertigt; ein solcher Ausnahmefall liegt hier nicht vor, weil der Betrieb fortgeführt werden kann. • Teilübertragung (80%): § 6 Abs. 3 Satz 2 EStG ermöglicht Buchwertfortführung bei Teilübertragung, auch wenn nicht alle Einzelwirtschaftsgüter übertragen werden; maßgeblich ist die wertbezogene Zuordnung des mitübertragenen Sonderbetriebsvermögens. Eine überquotale Mitübertragung einzelner Sonderbetriebsgegenstände begründet nicht automatisch Anwendung des § 6 Abs. 5 EStG statt § 6 Abs. 3 EStG. • Übertragung am 19.12.2002 (restliche 20%): Auch diese Übertragung erfüllt die Voraussetzungen des § 6 Abs. 3 Satz 1 Halbsatz 1 EStG; die zwischenzeitliche Übertragung des Grundstücks nach § 6 Abs. 5 EStG steht einem Buchwerttransfer nach § 6 Abs. 3 nicht entgegen, weil beide Vorschriften gleichberechtigt nebeneinander wirken. • Ansparabschreibungen (§ 7g EStG a.F.): Unabhängig von der Einordnung des Darlehenskontos/Kapitalkontos II ist das maßgebliche Betriebsvermögen in den Streitjahren höher als die Grenze von 204.517 €, sodass die Voraussetzungen für die Gewährung der Ansparabschreibung nicht vorliegen und die aufgelösten Rücklagen zu Recht nicht zu gewähren sind. • Konsequenz für die Feststellungen: Das FG hat zu Unrecht die Aktivierung eines Geschäfts- oder Firmenwerts von 100.000 € in der Ergänzungsbilanz der Z gebilligt; insoweit ist der geänderte Feststellungsbescheid 2002 aufzuheben und das Finanzamt mit der neuen Feststellung zu betrauen. Die Revision ist teilweise begründet. Die Übertragungen vom 1.10.2002 (80% Anteil) und vom 19.12.2002 (restliche 20%) sind jeweils nach § 6 Abs. 3 EStG zum Buchwert fortzuführen; die Aufdeckung stiller Reserven in Höhe von 100.000 € ist daher nicht vorzunehmen und ein entsprechend berücksichtigter Firmenwert ist nicht zu berücksichtigen. Die Feststellungs- und Gewerbesteuermessbescheide 2002 sind insoweit zu ändern; das Finanzamt wird mit der Neuberechnung der Besteuerungsgrundlagen für 2002 beauftragt. Hinsichtlich der Ansparabschreibungen 2003–2005 war das FG zutreffend: das maßgebliche Betriebsvermögen überschreitet die Grenze von 204.517 €, sodass die Ansparabschreibungen nicht zu gewähren sind; die Revision diesbezüglich wird zurückgewiesen. Das Finanzamt hat etwa zu Unrecht vorgenommene AfA für 2002 zu prüfen und entsprechende Korrekturen vorzunehmen; für die Folgejahre sind Verböserungen unzulässig, weshalb ggf. § 174 Abs. 4 AO zu prüfen ist.