IV R 34/09

Änderung von Feststellungsbescheiden wegen irriger Sachverhaltsbeurteilung und Zuordnung von Sonderbetriebsvermögen II • Zur Änderung von Feststellungsbescheiden wegen irriger Beurteilung eines einheitlichen Sachverhalts sind §174 Abs.4 AO und §181 Abs.1 AO anzuwenden. • Bei Bilanzierungskonkurrenz ist für die Zuordnung von Sonderbetriebsvermögen II zeitlich vorrangige Zuordnung maßgeblich; bei gleichzeitiger Entstehung sind qualitative Kriterien heranzuziehen. • Ein Feststellungsbescheid kann auch konkludente negative Feststellungen enthalten; an sie sind die Adressaten nach ihrem objektiven Verständnishorizont zu messen. Der Kläger war Kommanditist der Produktionsgesellschaft; gemeinsam mit weiteren Gesellschaftern hielt er Anteile an einer Vertriebsgesellschaft und an einer Besitzgesellschaft. Zwischen Besitzgesellschaft und den Betriebsunternehmen bestanden Betriebsaufspaltungen. Im Veranlagungsjahr 2002 schüttete die Vertriebsgesellschaft 400.000 € aus; einbehalten wurden Kapitalertragsteuer und Solidaritätszuschlag. Das Finanzamt stellte zunächst die Ausschüttung bei der Produktionsgesellschaft fest, erfasste später im Zuge von Betriebsprüfungen die Anteile und Ausschüttungen bei der Besitzgesellschaft, ließ aber die Steuerabzugsbeträge zunächst bei der Produktionsgesellschaft stehen. Nach Einspruch der Besitzgesellschaft änderte das Finanzamt die Feststellungsbescheide und verlegte die Feststellung der Steuerabzugsbeträge. Der Kläger focht die Änderung an mit der Rüge, §174 AO sei nicht anwendbar und es fehle an einem entsprechenden Verwaltungsakt; das FG wies die Klage ab. • Anwendbarkeit §174 Abs.4 AO i.V.m. §181 Abs.1 AO: Irrige Beurteilung eines einheitlichen Sachverhalts (Gewinnausschüttung nebst Steuerabzugsbeträgen) rechtfertigt nachträgliche Änderung eines Feststellungsbescheids. • Begriff des bestimmten Sachverhalts umfasst den gesamten für die Besteuerung maßgeblichen Lebenssachverhaltskomplex; ursächlicher Fehler kann tatsächlicher oder rechtlicher Natur sein. • Feststellungsbeteiligter ist im Rahmen der Regelung Inhaltsadressat; Feststellungsbescheide sind der sinngemäßen Anwendung der Vorschriften über Steuerbescheide zugänglich. • Zuordnung von Sonderbetriebsvermögen II bei Bilanzierungskonkurrenz: zeitliche Vorrangregel; bei gleichzeitiger Entstehung qualitative Kriterien (sachliche Verflechtung, funktionale Zuordnung) führen hier zur Zuweisung der Beteiligung an der Vertriebsgesellschaft zum Sonderbetriebsvermögen II der Besitzgesellschaft. • Auslegung des Feststellungsbescheids: Maßgeblich ist der objektive Verständnishorizont der Adressaten unter Berücksichtigung aller bekannt gegebenen Bescheide; ein Bescheid kann konkludent negative Feststellungen enthalten. • Vorliegen einer irrigen Beurteilung: Das FA hatte die Ausschüttung zutreffend der Besitzgesellschaft zugerechnet, aber die einbehaltenen Steuerabzugsbeträge irrig bei der Produktionsgesellschaft festgestellt; dies rechtfertigte die Änderung. • Folge: Das FA durfte den Feststellungsbescheid der Produktionsgesellschaft vom 13.02.2007 nach §174 Abs.4 AO durch den geänderten Bescheid vom 26.06.2007 berichtigen; die später positive Feststellung der Steuerabzugsbeträge bei der Besitzgesellschaft ermöglichte die Korrektur des ursprünglichen Bescheids. Die Revision des Klägers wurde als unbegründet zurückgewiesen; der geänderte Feststellungsbescheid vom 26.06.2007 ist rechtmäßig. Das Finanzamt durfte wegen der irrigen Beurteilung des einheitlichen Sachverhalts (Gewinnausschüttung nebst einbehaltenen Steuerabzugsbeträgen) die Feststellungen nach §174 Abs.4 AO ändern. Die Anteile an der Vertriebsgesellschaft sind wegen der besonderen Betriebsaufspaltung und der qualitativen Verflechtung dem Sonderbetriebsvermögen II der Besitzgesellschaft zuzuordnen, sodass die Steuerabzugsbeträge dort festzustellen waren. Die Auslegung des Bescheids der Besitzgesellschaft ergab eine konkludente negative Feststellung, die durch Einspruch korrigiert wurde; daraus folgte die Änderung des Bescheids der Produktionsgesellschaft. Die Kostenentscheidung wurde dem Tenor entsprechend getroffen und dem Kläger anteilig auferlegt.