OVG 9 S 27.14

Leitsatz: 1. Eine für die Haftung relevante Pflichtverletzung kann in der Nichtentrichtung der während einer Gesellschaftsliquidation entstandenen Steuern liegen.(Rn.9) 2. Der für die Haftung maßgebliche Haftungszeitraum kann nicht vor Fälligkeit der fraglichen Steuerbeträge beginnen. Er endet mit der Liquidation.(Rn.9) 3. Eine für die Haftung relevante grob fahrlässige Pflichtverletzung liegt nicht in der Berücksichtigung von Pachtverbindlichkeiten gegenüber dem Ehemann in Steuererklärungen, wenn aufgrund Anordnung einer Zwangsverwaltung die Pacht nicht an den Ehemann, sondern an den Zwangsverwalter gezahlt wird.(Rn.13) Unter Abänderung des Beschlusses des Verwaltungsgerichts Frankfurt (Oder) vom 18. August 2014 wird die aufschiebende Wirkung der Klage VG 4 K 223/14 gegen den Haftungsbescheid des Antragsgegners vom 8. November 2012 in Gestalt des Widerspruchsbescheids vom 18. Februar 2014 angeordnet, soweit mit diesem eine den Betrag von 904,30 Euro übersteigende Haftungssumme festgesetzt und die Antragstellerin zu einer entsprechenden Zahlung aufgefordert wird. Im Übrigen wird die Beschwerde zurückgewiesen. Die Kosten der Beschwerde trägt der Antragsgegner. Der Wert des Beschwerdegegenstandes wird auf 3.916,64 EUR festgesetzt. I. Die Antragstellerin war mit einem Geschäftsanteil von 76 % Gesellschafterin der Fa. F.GmbH. In der Zeit vom 10. Juni 1996 bis zum 13. Dezember 2010 war sie alleinvertretungsberechtigte Geschäftsführerin der Firma. Vom 13. Dezember 2010 bis zur Löschung im Handelsregister am 28. Dezember 2012 war sie deren Liquidatorin. Die Geschäftsräume befanden sich auf einem dem Ehemann der Antragstellerin gehörenden Grundstück. Die Antragstellerin hatte die Räume für die Firma von ihrem Ehemann gepachtet. Ab dem 1. Januar 2004 betrug der monatliche Pachtzins 5000 Euro. In der Zeit vom 4. Juli 2007 bis zum 30. April 2009 stand das streitgegenständliche Grundstück unter Zwangsverwaltung. Der Verwalter setzte den Pachtzins mit Wirkung vom 1. Mai 2008 auf monatlich 3000 Euro fest. Mit Wirkung zum 1. Mai 2009 wurde das Grundstück zwangsversteigert. Die Antragstellerin reichte für die Jahre 2006 bis 2008 jeweils Gewerbesteuererklärungen ein, wobei die Erklärung für das Jahr 2006 am 24. August 2007 unterschrieben wurde und am 31. August 2007 beim Finanzamt einging, beides nach Beginn der Zwangsverwaltung. Das Finanzamt Strausberg erließ erklärungsgemäß am 22. Oktober 2007 den Gewerbesteuermessbescheid 2006, am 9. Juni 2009 den Gewerbesteuermessbescheid 2007 und am 23. April 2010 den Gewerbesteuermessbescheid für 2008. Der Messbetrag wurde jeweils auf 0 Euro festgesetzt. Nach Eröffnung des Liquidationsverfahrens gelangte das Finanzamt zu der Erkenntnis, dass das Pachtverhältnis zwischen der Firma und dem Ehemann der Antragstellerin aufgrund der aufgelaufenen Pachtrückstände nicht ernsthaft durchgeführt worden sei und deshalb eine verdeckte Gewinnausschüttung vorliege. Am 9. März 2011 wurden für die Streitjahre geänderte Messbescheide erlassen, die inzwischen bestandskräftig sind. Auf deren Grundlage setzte der Antragsgegner mit Bescheid vom 16. März 2011 die Gewerbesteuer für 2006 bis 2008 in Höhe von insgesamt 13.780 Euro fest, mit Zinsbescheiden vom selben Tag setzte er Nachzahlungszinsen in Höhe von insgesamt 1.360 Euro fest. Mit Bescheid vom 6. Juli 2011 wurde für das Jahr 2009 erstmals eine Gewerbesteuer in Höhe von 525 Euro festgesetzt. Weil keine Zahlungen auf die Gewerbesteuer- und Zinsforderung erfolgten, erließ der Antragsgegner am 8. November 2012 einen Haftungsbescheid gegen die Antragstellerin im Umfang der gesamten Rückstände für die Jahre 2006 bis 2009 (insgesamt 16.736 Euro). Die Haftungsquote wurde auf 100 % festgesetzt. Das angerufene Verwaltungsgericht gewährte einstweiligen Rechtsschutz, soweit die Haftungsquote 93,61 % und damit einen Haftungsbetrag von 15.666,57 Euro übersteigt. Im Übrigen lehnte es den Antrag ab. Hiergegen richtet sich die vorliegende Beschwerde. II. Die Beschwerde hat im Wesentlichen Erfolg. Nach § 146 Abs. 4 Verwaltungsgerichtsordnung - VwGO - muss die Beschwerde gegen einen Beschluss des Verwaltungsgerichts im Verfahren des vorläufigen Rechtsschutzes einen bestimmten Antrag enthalten, die Gründe darlegen, aus denen die Entscheidung abzuändern oder aufzuheben ist, und sich mit der angefochtenen Entscheidung auseinander setzen. Die Prüfung des Oberverwaltungsgerichts beschränkt sich gemäß § 146 Abs. 4 Satz 6 VwGO in einer ersten Stufe darauf, ob die Beschwerde geeignet ist, die Begründung des angefochtenen Beschlusses zu erschüttern; nur wenn dies der Fall ist, ist auf einer zweiten Stufe weiter zu prüfen, ob sich der Beschluss auf der Grundlage der Erkenntnisse des Beschwerdeverfahrens im Ergebnis als richtig erweist oder geändert werden muss (ständige Rechtsprechung des Senats, vgl. Beschluss vom 29. Januar 2015 – OVG 9 S 66.13, juris). Bei Eilverfahren nach § 80 Abs. 5 VwGO in Bezug auf Abgabenbescheide kommt es insoweit darauf an, ob ein Härtefall vorliegt oder ob der Bescheid bei überschlägiger Prüfung mit überwiegender Wahrscheinlichkeit als rechtswidrig anzusehen ist; ist seine Rechtmäßigkeit offen, bleibt es bei der sofortigen Vollziehbarkeit. Dies folgt aus § 80 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1, § 80 Abs. 5, § 80 Abs. 4 Satz 3 VwGO (vgl. u.a. Beschlüsse des Senats vom 14. März 2011 - OVG 9 S 95.10 –, juris Rn. 6, vom 19. April 2013 – 9 S 82.12 –, juris Rn. 48 und vom 29. Januar 2015 – OVG 9 S 66.13, juris Rn. 9). Danach ist die zulässige Beschwerde im Wesentlichen begründet. Der Beschwerdevortrag hat die Begründung des Verwaltungsgerichts erschüttert (1.). Die danach erforderliche weitere Prüfung fällt im Wesentlichen zu Gunsten der Antragstellerin aus (2.). 1. Die Antragstellerin hat die Argumentation des Verwaltungsgerichts erschüttert. Das Verwaltungsgericht hat ausgeführt, der Antragstellerin sei eine Pflichtverletzung gemäß § 69 AO vorzuwerfen, weil sie als Liquidatorin die vor der Auflösung und während der Liquidation entstandenen Steuern der juristischen Person nicht entrichtet habe. Die entsprechende Haftung beziehe sich auf die mit Bescheiden vom 16. März 2011 und 4. Juli 2011 festgesetzte Gewerbesteuer. Das Finanzamt Strausberg habe für den Zeitraum vom 26. November 2007 bis zum 14. Oktober 2011 in einer parallelen Körperschaftsteuer-Sache eine Tilgungsquote von 93,61 % ermittelt. Konkrete Anhaltspunkte für eine höhere oder niedrigere Tilgungsquote seien auch vorliegend für den maßgeblichen Zeitraum weder von den Beteiligten vorgetragen noch sonst ersichtlich. Es sei einstweiliger Rechtsschutz zu gewähren, soweit die Quote den Wert von 93,61 % übersteige. Diesen Ausführungen des Verwaltungsgerichts ist die Antragstellerin zu Recht entgegen getreten. Sie hat ausgeführt, die Firma habe letztmals im Kalenderjahr 2010 Einnahmen in Höhe von 803,73 Euro erzielt, Ende 2009 und danach seien kaum noch Vermögenswerte vorhanden gewesen. Das Verwaltungsgericht habe bei der Berechnung der Haftungsschuld von dieser Vermögenslage ausgehen und die Steuerschulden ins Verhältnis zu den übrigen Schulden setzen müssen. Das sei nicht geschehen. Die Antragstellerin weist mit ihren Ausführungen zutreffend darauf hin, dass mit Blick auf die in Bezug genommene Pflichtverletzung der Haftungszeitraum fehlerhaft bestimmt wurde. Die streitgegenständlichen Gewerbesteuerfestsetzungen datieren aus dem Jahre 2011. Die Pflicht zur Entrichtung der dort festgesetzten Steuern kann erst mit der Fälligkeit der festgesetzten Beträge verletzt worden sein. Der für die Haftung maßgebliche Haftungszeitraum begann erst in diesem Zeitpunkt. Ausweislich der in den Akten befindlichen Unterlagen waren im Vermögen der GmbH zum Zeitpunkt des Zugangs der fraglichen Bescheide keine hinreichenden Mittel mehr vorhanden, die eine Haftung in der vom Verwaltungsgericht angenommenen Höhe rechtfertigen könnten. 2. Nach der Erschütterung der erstinstanzlichen Entscheidungsbegründung hat der erkennende Senat ohne Bindung an die Beschwerdegründe über den begehrten Eilrechtsschutz zu entscheiden. Danach ist der Haftungsbescheid bis auf den geringen Betrag von 904,30 Euro auszusetzen. Die für die Haftung relevante Pflichtverletzung liegt – wie auch das Verwaltungsgericht ausführt – in der Nichtentrichtung der während der Liquidation entstandenen Steuern. Die Haftung kann sich insoweit nur auf die mit Bescheiden vom 16. März 2011 und 6. Juli 2011 festgesetzte Gewerbesteuer beziehen. Der für die Haftung maßgebliche Haftungszeitraum kann nicht vor Fälligkeit der fraglichen Steuerbeträge beginnen. Zuvor besteht keine Zahlungspflicht. Er endet mit der vollständigen Liquidation. Bei einer solchen Bestimmung des Haftungszeitraums kann lediglich von einer anteiligen Haftung bis zu einer Höhe von 904,30 Euro ausgegangen werden. Im Falle nicht ausreichend vorhandener liquider Mittel sind alle Gläubiger anteilig zu befriedigen. Die entsprechende Haftungsquote ist nach einer von der Rechtsprechung entwickelten vereinfachten Berechnungsmethode zu ermitteln. Dabei sind die vorhandenen Mittel zu den Verbindlichkeiten ins Verhältnis zu setzen und die verschiedenen Gläubiger anteilig zu befriedigen. Nach der Eröffnung des Liquidationsverfahrens am 13. Dezember 2010 hat die GmbH keine Einnahmen mehr erzielt. Nach den Angaben der Antragstellerin war noch ein Kassenbestand von 425,90 Euro und ein Bankguthaben von 1.614,48 Euro, also zusammen 2.040,38 Euro an Mitteln vorhanden. Dem standen Körperschaftsteuerschulden von 21.027,18 Euro und Gewerbesteuerschulden von 16.736,00 Euro gegenüber. Bei Zugrundelegung dieser Zahlen ist von einer anteiligen Haftung in Höhe von 5,4 % auf die vorliegend streitgegenständlichen Gewerbesteuerschulden, also von einem Haftungsbetrag von 904,30 Euro auszugehen. Eine für die Haftung relevante grob schuldhafte Pflichtverletzung der Antragstellerin kann demgegenüber nicht in der Berücksichtigung der Pachtverbindlichkeiten gegenüber ihrem Ehemann in den Steuererklärungen für die Streitjahre liegen. Zwar erscheint es möglich, dass eine Pflichtverletzung vorlag, eine zumindest grobe Fahrlässigkeit der Antragstellerin lässt sich mit Bezug auf diese Pflichtverletzung indes nicht bejahen. Die Haftung des § 69 AO erfasst auch Pflichtverletzungen, die zu einer Nichtfestsetzung oder verspäteten Festsetzung der Steuer führen. Auch fehlerhafte Steuererklärungen können insoweit eine Pflichtverletzung begründen (Rüsken in Klein, AO, 12. Aufl. 2014, § 69 AO, Rn. 19a). Vorliegend hat die Antragstellerin zunächst die gegenüber ihrem Ehemann bestehenden Pachtverbindlichkeiten bilanziell in Ansatz gebracht und dadurch für die Streitjahre eine Gewerbesteuerfestsetzung von jeweils 0 Euro bewirkt. Das Finanzamt hat den Ansatz der Pachtverbindlichkeiten mittlerweile durch bestandskräftige Bescheide als verdeckte Gewinnausschüttungen eingestuft und die Gewerbesteuermessbeträge entsprechend höher festgesetzt. Bei Zugrundelegung dieser Feststellungen haben die Angaben der Antragstellerin zu einer verspäteten Steuerfestsetzung geführt. Da die Gewerbesteuermessbescheide bestandskräftig geworden sind und die Antragstellerin dies als Liquidatorin hätte verhindern können, muss sie wegen § 166 AO die dort getroffenen Feststellungen gegen sich gelten lassen. Jedoch kann die Pflichtverletzung nicht als grob fahrlässig angesehen werden. Grobe Fahrlässigkeit liegt vor, wenn jemand die Sorgfalt, zu der er nach den Umständen verpflichtet und nach seinen persönlichen Kenntnissen und Fähigkeiten im Stande ist, in ungewöhnlich hohem Maße verletzt. Dies ist mit Blick auf die in Rede stehenden Pachtverbindlichkeiten nicht der Fall. Grundsätzlich muss einer Geschäftsführerin zwar ohne Weiteres bewusst sein, dass für Verträge unter Ehegatten strenge Maßstäbe gelten und im Falle einer fehlenden Vertragsdurchführung ein Verlust der steuerlichen Anerkennung droht (zu den Voraussetzungen steuerlicher Anerkennung siehe BFH, Urteil v. 20. Oktober 1997 – IX R 38/97, Juris). Im konkreten Fall lagen die Dinge jedoch anders. Seit 4. Juli 2007 bis zu seiner Zwangsversteigerung befand sich das verpachtete Grundstück unter Zwangsverwaltung. Die Befugnis zur Einwirkung auf die geschlossenen Pachtverträge lag beim Zwangsverwalter. Sollte – wie das Finanzamt festgestellt hat – ein Vertrag unter nahen Angehörigen mit dem Erfordernis der tatsächlichen Durchführung bestanden haben, so wäre diese Durchführung mit dem Eintritt des Zwangsverwalters in dessen Hände und damit in die Hände eines Dritten übergegangen. In diesem Zeitpunkt kann die steuerliche Anerkennung nicht mehr von einer tatsächlichen Durchführung durch die ursprünglich Beteiligten abhängig gemacht werden, da diese darauf keinerlei rechtlichen Einfluss mehr besitzen. Für die Zeit der Zwangsverwaltung durfte die Antragstellerin davon ausgehen, dass die vom Zwangsverwalter (anstelle des Ehemanns) verlangte Pacht tatsächlich zu zahlen und deshalb gewinnmindernd anzusetzen war. Die erste Gewerbesteuererklärung – betreffend das Jahr 2006 – wurde von der Antragstellerin am 24. August 2007 und damit nach Beginn der Zwangsverwaltung unterschrieben. Die Erklärungen für 2007 und 2008 erfolgten jeweils später und damit ebenfalls in Kenntnis der Zwangsverwaltung. Ein vorliegend relevanter Schuldvorwurf kann ihr im Hinblick auf die Abgabe der genannten Gewerbesteuererklärungen nicht gemacht werden. Die Kostenentscheidung folgt aus §§ 154 Abs. 1, 155 Abs. 1 Satz 3 VwGO. Die Streitwertfestsetzung beruht auf § 47 Abs. 1, § 53 Abs. 2 Nr. 2, § 52 Abs. 3 GKG. Dieser Beschluss ist unanfechtbar (§ 152 Abs. 1 VwGO, § 68 Abs. 1 Satz 5 i.V.m. § 66 Abs. 3 Satz 3 GKG).