II R 12/90

Zurück BFH 01. Juli 1992 II R 12/90 ErbStG § 7 Abs. 7; BGB §§ 736, 737 Abs. 1 S. 1 u. 2, 740; HGB § 105 Abs. 2 Ausscheiden aus einer Personengesellschaft gegen eine Abfindung unter dem Steuerwert Überblick PDF Vorschau --> PDF Vorschau Die Frage, ob die Beschaffung und Verwahrung von Löschungsunterlagen, die der Notar aufgrund der Anweisungen der Vertragsparteien im beurkundeten Veräußerungsgeschäft vornimmt, eine Vollzugsgebühr gern. § 146 Abs.1 KostO oder eine sonstige Gebühr gern. § 147 Abs. 2 KostO auslöst, ist seit langem umstritten. Ein beträchtlicher Teil der Lit. will unter dem Begriff des „Vollzugs des Geschäfts" i. S. v. § 146 Abs. 1 KostO nur Tätigkeiten des Notars zum Zwecke der dinglichen Rechtsänderung verstanden wissen (vgl. Korintenberg/Bengel, 12. Aufl., § 146 KostO , Rd.-Nr. 23; Lappe, DNotZ 1990, 326 ff. ; Groth, DNotZ 1988, 197 ff.; Klein, MittRhNotK 1988, 204 f.), so daß die Beschaffung und Verwaltung von Löschungsunterlagen als sonstiges Geschäft i. S. v. § 147 Abs. 2 KostO angesehen wird. Ein anderer Teil des Schrifttums und die — soweit ersichtlich — einhellige Meinung der obergerichtlichen Rspr. faßt die genannte Tätigkeit hingegen unter den Vollzug des Veräußerungsgeschäftes (vgl. Hartmann, Kostengesetze, 24. Aufl., § 146 KostO , Anm. 1 A e aa; OLG Schleswig JurBüro 1965,398; OLG Frankfurt JurBüro 1985, 1391 ; OLG Düsseldorf JurBüro 1985, 1230; 1988, 82 f. = DNotZ 1988, 453 = MittRhNotK 1988, 74; OLG Düsseldorf 1988,1205 = DNotZ 1980, 61 ; OLG Schleswig DNotZ 1988,194,196; OLG Hamm JurBüro 1988,1053; OLG Bremen KostRspr, § 146 KostO Nr. 66), so daß hierfür eine Gebühr gern. § 146 Abs.1 KostO anzusetzen ist. Der Senat folgt auch weiterhin dieser Rechtspraxis. Entgegen der insbesondere von Lappe vertretenen Meinung ist dem System der Kostenordnung nicht zwingend zu entnehmen, daß sie nur für den Vollzug dinglicher Rechtsgeschäfte eine Gebühr vorsieht. Diese Auffassung beachtet nicht genügend, daß die Vorschriften der Kostenordnung zunächst für die gerichtliche Tätigkeit in Angelegenheiten der freiwilligen Gerichtsbarkeit gelten und gern. § 141 KostO auf die Kosten der Notare nur entsprechend anzuwenden sind. Während die gerichtliche Tätigkeit in Grundstücksveräußerungsgeschäften in der Tat auf den Grundbuchvollzug beschränkt ist, geht die Tätigkeit des Notars weit darüber hinaus, so daß aus dem für gerichtliche Amtshandlungen entworfenen Rechtssystem keine durchgreifenden Schlußfolgerungen für die Auslegung des im Notarkostenrecht verwendeten Vollzugsbegriffes zu ziehen sind. Nach wie vor ist der Senat der Auffassung, daß zwar der dingliche Eigentumswechsel Ziel des Veräußerungsgeschäftes ist, der Erwerber das Eigentum aber nur unter den zwischen den Parteien vereinbarten vertraglichen Bedingungen erhalten soll. Alles aber nun, was zur Herstellung der vertragsgemäßen Voraussetzungen für den Eigentumswechsel erforderlich ist, geschieht „in Vollzug" des Veräußerungsvertrages. Die hierbei vom Notar entfaltete Tätigkeit löst infolgedessen die Vollzugsgebühr — allerdings nur einmal — gern. § 146 Abs. 1 KostO aus, vgl. hierzu auch OLG Schleswig JurBüro 1965, 398 f. Auch der weitere Einwand des beschwerdeführenden Notars, daß bei Anwendung von § 146 Abs. 1 KostO ungerechtfertigterweise eine wesentlich höhere Gebühr anfiele, als es nach dem Geschäftswert der durch die Löschungsbewilligung betroffenen Grundschulden gerechtfertigt wäre, vermag die Auslegung des Vollzugsbegriffes in § 146 Abs.1 KostO nicht zu beeinflussen. Zwar ist es richtig, daß der Geschäftswert sich gem. § 146 Abs. 4 KostO zwingend nach dem Beurkundungswert richtet. Dies muß aber nicht regelmäßig zu wesentlich höheren Gebühren führen. Es sind zahlreiche Fälle denkbar, in denen ohnehin eine Vollzugsgebühr nach § 146 Abs.1 KostO entsteht, die als Pauschgebühr sämtliche weiteren Vollzugstätigkeiten mit abgilt, so daß die Anwendung von § 147 Abs. 2 KostO auf die Beschaffung von Löschungsunterlagen nur zu weiteren - möglicherweise zahlreichen — Gebühren und damit zu wesentlich höheren Notarkosten führen würde. Anm. der Schriftleitung: Siehe hierzu den Beitrag von Klein, S. 237 ff. 9. Steuerrecht/Schenkungsteuer — Ausscheiden aus einer Personengesellschaft gegen eine Abfindung unter dem Steuerwert (BFH, Urteil vom 1.7.1992 — II R 12/90) ErbStG § 7 Abs. 7 BGB §§ 736; 737; 738 Abs.1 S.1 u. 2; 740 HGB§105Abs.2 1. Das subjektive Merkmal des Bewußtseins der Unentgeltlichkeit gehört nicht zum gesetzlichen Tatbestand des § 7 Abs. 7 ErbStG. 2. Wächst der Anteil des Gesellschafters einer Personengesellschaft bei dessen Ausscheiden gern. § 738 Abs.1 S.1 BGB den übrigen — die Gesellschaft fortsetzenden — Gesellschaftern an, so unterliegt der damit verbundene Übergang des Anteils des Ausscheidenden am Gesellschaftsvermögen auf diese nach § 7 Abs. 7 ErbStG der Schenkungsteuer. Das gilt auch, wenn bei einer aus zwei Personen bestehenden Personengesellschaft die Übernahme des Gesellschaftsvermögens durch einen Gesellschafter vereinbart ist. 3. Abweichungen vom Gesellschaftsvertrag hinsichtlich Höhe und Auszahlung des Abfindungsguthabens des ausscheidenden Gesellschafters stehen der Anwendung des § 7 Abs. 7 ErbStG nicht entgegen. Zum Sachverhalt: Streitig ist die Anwendung des § 7 Abs. 7 ErbStG . Gesellschafter der KG waren der KI. als persönlich haftender Gesellschafter (Komplementär) und seine Schwester, Frau P., als Kommanditistin. Die Gesellschaft war im Jahr 1956 gegründet worden. Der Gesellschaftsvertrag war auf unbestimmte Zeit geschlossen, die Kündigungsfrist betrug ein Jahr. Im Fall der Kündigung sollte der kündigende Gesellschafter ausscheiden. Der verbleibende Gesellschafter hatte das Recht, das Unternehmen mit allen Aktiven und Passiven fortzuführen. Nach §4 Abs. 2 des Gesellschaftsvertrags war das Auseinandersetzungsguthaben des Ausscheidenden gern. § 11 des Vertrages zu errechnen. Nach dieser Vertragsbestimmung war das Abfindungsguthaben gleich dem Nominalbetrag des Kapitalkontos und etwaiger sonstiger Konten des ausscheidenden Gesellschafters gern. der letzten, dem Ausscheiden vorangegangenen, vom FA genehmigten oder noch zu genehmigenden Bilanz. Am Gewinn des laufenden Geschäftsjahres nahm der Ausscheidende nicht mehr teil. Das Guthaben sollte vom Stichtag der maßgebenden Bilanz an mit 5 v.H. jährlich verzinst und die Zinsen halbjährlich nachträglich ausgezahlt werden. Das Abfindungsguthaben selbst war in zehn gleichen Jahresraten auszuzahlen, von denen die erste im Jahr nach dem Ausscheidungstag fällig werden sollte. Der verbleibende Gesellschafter hatte das Recht, das Abfindungsguthaben jederzeit ganz oder teilweise früher auszuzahlen. Die Auflösung stiller Reserven und der Ansatz von ideellen Werten, insbesondere des Firmenwerts, waren ausgeschlossen. Mit Schreiben vom 18.12.1982 kündigte Frau P. die Gesellschaftgem. § 3 des Gesellschaftsvertrags ordentlich zum Ablauf des 31.12.1983. In einer Vereinbarung vom 14./30.3.1984 wurde festgehalten, daß Frau P. die Gesellschaft zum 31.12.1983 gekündigt habe und somit nach §§ 4, 11 des Gesellschaftsvertrags einen Abfindungsanspruch gegen den KI. habe. Das Abfindungsguthaben von Frau P. nach § 11 des Gesellschaftsvertrages wurde auf ... DM festgestellt, entsprechend der Summe der Nominalbeträge ihres Kapitalkontos und ihrer Sonderkonten (Darlehenskonten) zum 31.12.1982. Am Gewinn und Verlust des Jahres 1983 sowie aus den bei ihrem Ausscheiden noch schwebenden Geschäften sollte Frau P. nicht mehr teilnehmen. Das Abfindungsguthaben sollte ab 31.12.1982 mit jährlich 5 v.H. verzinst werden; die Zinsen waren jeweils halbjährlich nachträglich zahlbar. Ein Teilbetrag sollte am 30.6.1984 zur Zahlung fällig sein. Das restliche Abfindungsguthaben sollte in zehn gleichen Jahresraten, beginnend ab 31.12.1984, ausbezahlt werden; es konnte jederzeit ganz oder teilweise früher ausgezahlt werden. Das FA nahm eine Schenkung gern. § 7 Abs. 7 ErbStG an und setzte Schenkungsteuer fest. Als Bemessungsgrundlage setzte das FA die Differenz zwischen dem Buchwert und dem Steuerwert des Gesellschaftsanteils gem. § 12 ErbStG an. Das FG hob den Schenkungsteuerbescheid ersatzlos auf. Es ließ offen, ob der Übergang des Anteils von Frau P. auf den KI. entsprechend der Formulierung des § 7 Abs. 7 ErbStG „auf einem Gesellschaftsvertrag" beruhte und ob die genannte Vorschrift schon deshalb nicht anzuwen252 Heft Nr.10 • MittRhNotK • Oktober 1992 den sei, weil es sich im Streitfall um eine zweigliedrige Gesellschaft gehandelt habe, aus der niemand ausscheiden könne, ohne den Gesellschaftsverband aufzulösen. Die Aufhebung des Schenkungsteuerbescheides sei, so führte das FG aus, schon deshalb gerechtfertigt, weil der Anwendung des § 7 Abs. 7 ErbStG im Streitfall entgegenstehe, daß ein Wille zur unentgeltlichen Zuwendung nicht festgestellt werden könne. Wie bei jeder freigebigen Zuwendung setze die Steuerpflicht auch in den Fällen des § 7 Abs. 7 ErbStG voraus, daß ein Bereicherungswille vorliege. Nach BFHE 57, 518 = BStBl. III 1953, 199 sei der Wille zur Unentgeltlichkeit bei den einzelnen Gesellschaftern für den Fall in der Regel zu verneinen, daß der Gesellschaftsvertrag wechselseitige Abfindungsklauseln vorsehe, weil die entsprechende Absprache mit dem jeweils anderen Gesellschafter ein Äquivalent seiner eigenen Beschränkung auf den Buchwert sei und weil jeder Gesellschafter im Verhältnis zu den anderen ein Wagnis übernehme, das alle treffe. Die Gesetzesänderung im ErbStG habe bezweckt, die Bereicherung trotz dieser Rspr. der Schenkungsteuer zu unterwerfen. Die gesellschaftsvertragliche Einbettung der Vermögensumschichtung sollte also kein Argument mehr gegen die Steuerpflicht sein. Da der Gesetzgeber aber nicht eine entgeltlich erlangte Bereicherung für steuerpflichtig habe erklären wollen, müsse der Wille zur unentgeltlichen Zuwendung auch in diesem Zusammenhang überprüft werden. Da es zwischen den Gesellschaftern zu schweren Meinungsverschiedenheiten gekommen sei, lasse sich nicht feststellen, daß Frau P. den KI. hinsichtlich der ihm überlassenen stillen Reserven an ihrem Gesellschaftsanteil habe bereichern wollen. Aus den Gründen: Die Revision des FA ist begründet. 1. Die Vorentscheidung ist aufzuheben. a) Unzutreffend hat das FG — auf der Grundlage seiner Rechtsauffassung — entschieden, daß die Rechtsfolge des § 7 Abs. 7 ErbStG deshalb nicht eintrete, weil nach den besonderen Umständen des Streitfalls nicht festgestellt werden könne, daß Frau P. den KI. hinsichtlich der ihm überlassenen stillen Reserven an ihrem Gesellschaftsanteil habe bereichern wollen. Auf einen derartigen Willen von Frau P. würde es jedoch nicht ankommen, auch wenn man der Auffassung des FG folgen würde, daß die Steuerpflicht nach § 7 Abs. 7 ErbStG die Erfüllung eines dem Tatbestand des § 7 Abs. 1 Nr.1 ErbStG entsprechenden subjektiven Tatbestandsmerkmales voraussetze. Nach gesicherter Rspr. des Senats zielt das subjektive Tatbestandsmerkmal der freigebigen Zuwendung (§ 7 Abs.1 Nr.1 ErbStG) nicht auf die Bereicherung des Bedachten ab, sondern bezieht sich auf die Unentgeltlichkeit der Zuwendung, nämlich darauf, ob die Zuwendung in rechtlichem Zusammenhang mit einer Gegenleistung (oder einem Gemeinschaftszweck) steht oder zur Erfüllung einer bestehenden Verbindlichkeit (und sei es auch einer Naturalobligation) erfolgt ( BFHE 128, 266 = BStBl. 11 1979, 631 = MittRhNotK 1980, 17 ; BFHE 163, 223 = BStBl. 11 1991, 181 = MittRhNotK 1991, 130 ; vgl. auch BGH WM 1971,1338 zu B II. der Gründe, soweit MünchKomm/Kollhosser, 2. Aufl., § 516 BGB , Rd.-Nr.10). Auch danach wäre zwar nach der vom FG angenommenen Abwicklung — Übertragung des Gesellschaftsanteilsdurch die Vereinbarung vom 14./30.3.1984 — die Beschränkung des Abfindungsanspruchs auf den Buchwert nicht unentgeltlich, denn Frau P. war hierzu aufgrund des Gesellschaftsvertrags - rechtlich — verpflichtet. Hiermit wäre die Untersuchung jedoch nicht abgeschlossen; denn entscheidend wäre, ob die den künftigen Abfindungsanspruch aus §§ 142 HGB , 738 Abs.1 S. 2 BGB beschränkende Vereinbarung im Gesellschaftsvertrag unentgeltlich, d. h. weder in rechtlichem Zusammenhang mit einer Gegenleistung noch zur Erfüllung einer bestehenden Verbindlichkeit eingegangen worden ist. b) Für die Entscheidung des Streitfalls ist hierauf nicht weiter einzugehen, denn der erkennende Senat teilt nicht die Auffassung des FG und eines Teils der erbschaftsteuerrechtlichen Literatur, daß das subjektive Merkmal des Bewußtseins der Unentgeltlichkeit des ausscheidenden Gesellschafters zum gesetzlichen Tatbestand des § 7 Abs.7 ErbStG gehöre (i.d.S. aber u. a. Meincke/Michel, 9. Aufl 1992 § 7 ErbStG , Anm.151; Troll, Stand 9/1991, §7 ErbStG, Tz. 67; verneinend Kapp, 10. Aufl., Stand 2/1992, §7 ErbStG, Rd.-Nr.193). aa) Nach der genannten Vorschrift gilt u. a. als Schenkung der Heft Nr.10 • MittRhNotK • Oktober 1992 auf einem Gesellschaftsvertrag beruhende Übergang des Anteils eines Gesellschafters bei dessen Ausscheiden auf die anderen Gesellschafter, soweit der Wert, der sich für seinen Anteil zur Zeit des Ausscheidens nach § 12 ErbStG ergibt, den Abfindungsanspruch übersteigt. Weder knüpft diese Vorschrift, wie §7 Abs.1 Nr.1 ErbStG, an den bürgerlich-rechtlichen Begriff der freigebigen Zuwendung als Oberbegriff der Schenkung an, aus dem Rspr. und Schrifttum die Maßgeblichkeit des subjektiven Tatbestandsmerkmals auch für das Schenkungsteuerrecht ableiten (statt aller Schulze-Osterloh, StuW 1977, 122 zu B. 1.), noch verweist § 7 Abs. 7 ErbStG auf § 7 Abs. 1 Nr.1 ErbStG, noch läßt sich dem Wortlaut der Vorschrift entnehmen, daß ein subjektives Merkmal Bestandteil des gesetzlichen Tatbestandes sei, an den das Gesetz die Rechtsfolge der Besteuerung knüpfe. Vielmehr wird angeordnet, daß die Rechtsfolge der Schenkung (unter Lebenden, § 1 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG ) auch für den Tatbestand des § 7 Abs. 7 ErbStG gilt. Es handelt sich, wie durch die Verwendung des Wortes „gilt" verdeutlicht wird, um eine gesetzliche Fiktion, denn es wird für die Zwecke der Besteuerung der unter den gesetzlichen Tatbestand des § 7 Abs. 7 ErbStG zu subsumierende Sachverhalt der Erfüllung eines davon abweichenden Sachverhalts, nämlich der Schenkung, gleichgesetzt. Diese Beurteilung wird durch die Entstehungsgeschichte bestätigt (BT-Drucks. VI/3418). Danach sollte als Reaktion auf die Entscheidung des BFH BStBl. 1111953,199 die objektive Bereicherung, die ein Gesellschafter beim Ausscheiden eines Mitgesellschafters aufgrund entsprechender gesellschaftsvertraglicher Vereinbarungen auf Kosten des ausscheidenden Gesellschafters erfährt, der Schenkungsteuer unterworfen werden. bb) Grundsätzliche Bedenken gegen die Zulässigkeit dieser Gleichsetzung bestehen nicht. Insbesondere steht ihr nicht der durch den Sinnzusammenhang der schenkungsteuerrechtlichen Regelung des ErbStG ausgedrückte Gesetzeszweck in einer Weise entgegen, daß die Gleichsetzung mit dem vom Gesetz als Grundtatbestand erfaßten Sachverhalt der Schenkung unter Lebenden ( § 1 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG ) nicht vertretbar wäre oder, anders ausgedrückt, daß die Regelungsabsicht und der Zweck des Gesetzes die Berücksichtigung eines ungeschriebenen subjektiven Tatbestandsmerkmals auch für § 7 Abs. 7 ErbStG erforderten, weil der dort erfaßte Sachverhalt andernfalls außerhalb des Regelungszwecks des Schenkungsteuerrechts liege und diesem sogar widerspreche. Die Gegenmeinung, der auch das FG beigetreten ist, verengt ihre Argumentation zu sehr auf die Aussage des BFH-Urteils in BStBl. III 1953,199, wonach eine alle Gesellschafter gleichmäßig treffende Bestimmung des Gesellschaftsvertrages über das Verbleiben des Anteils eines ausscheidenden Gesellschafters an den stillen und offenen Reserven der Gesellschaft bei den fortführenden Gesellschaftern (teilweiser oder völliger Ausschluß des Abfindungsanspruchs) grundsätzlich die Übernahme eines Wagnisses bedeute, das den Willen zur Unentgeltlichkeit ausschließe. Unberücksichtigt bleibt dabei, daß der BFH in dieser Entscheidung ausdrücklich Ausnahmen anerkannt hat und daß in der neueren zivilrechtlichen Lit. mit beachtlichen Argumenten gegen die Auffassung Stellung bezogen wird, daß die in einem Gesellschaftsvertrag gleichmäßig vereinbarte Abfindungsklausel die Annahme einer unentgeltlichen Zuwendung ausschließe (insbesondere Heckelmann, Abfindungsklauseln in Gesellschaftsverträgen, 68 f.; MünchKomm/Kollhosser, a.a.O., § 516 BGB , Rd.-Nr. 55). Dabei ist es für den vorliegenden Zusammenhang ohne Bedeutung, daß sich diese Argumentation auf die objektiven Voraussetzungen der Unentgeltlichkeit bezieht, denn ein entsprechender Wille kommt dann von vornherein nicht in Betracht. Der erkennende Senat braucht zu dieser Frage nicht endgültig Stellung zu nehmen; denn jedenfalls rechtfertigen die aufgezeigte Unsicherheit in der rechtlichen Qualifizierung von Abfindungsklauseln einerseits und der mit ihnen verfolgte Zweck andererseits, unter Beschränkung des Auseinandersetzungsanspruchs des ausscheidenden Gesellschafters aus §§ 142, 738 Abs. 2 S. 2 BGB in der Gesellschaft erwirtschaftete Vermögenswerte auf die verbleibenden Gesellschafter zu übertragen (vgl. Heckel253 1991, § 501V 2 b), die Schenkungsteuer unter näher bezeichneten Voraussetzungen an den bloßen Eintritt der Bereicherung bei den verbleibenden Gesellschaftern zu knüpfen. den gleichen Regeln wie bei der mehrgliedrigen Personengesellschaft analog §§ 142 HGB , 138 Abs.1 S. 1 BGB. Eine Differenzierung zwischen mehr- und zweigliedrigen Personengesellschaften ist danach nicht gerechtfertigt. 2. Die Sache ist spruchreif; die Klage des KI. wird abgewiesen Der Tatbestand des § 7 Abs. 7 ErbStG ist erfüllt. cc) Keine Bedeutung kommt der Behauptung des KI. zu, die Parteien hätten sich erst nach der Einschaltung von Rechtsanwälten und der Einleitung des im Gesellschaftsvertrag vorgesehenen Schiedsverfahrens geeinigt. Der Streit über die tatsächliche Höhe der Abfindung, für dessen Beilegung das Schiedsverfahren vorgesehen war, ändert nichts an dem für die Einordnung unter § 7 Abs. 7 ErbStG maßgebenden Rechtsgrund des Übergangs des Gesellschaftsanteils auf den KI. Denn der Übergang des Anteils des ausscheidenden Gesellschafters am Gesellschaftsvermögen auf den (die) übrigen Gesellschafter durch Anwachsung ist die Folge der im Gesellschaftsvertrag vereinbarten Fortsetzungs- bzw. Übernahmeklausel bei Kündigung durch einen Gesellschafter, im Streitfall der Kündigung durch Frau P. Ohne Belang ist im Streitfall auch, ob die vereinbarte Abfindungsklausel nach der Rspr. des BGH zulässig war (vgl. BGH NJW 1985, 192 = DNotZ 1986, 31 ; BGH NJW 1989, 2685 = MittRhNotK 1989, 173 ), denn die Parteien haben das Ergebnis ihrer Vereinbarung eintreten lassen (vgl. § 41 Abs.1 AO). Ob die Unwirksamkeit einerAbfindungsklausel der Anwendung des § 7 Abs. 7 ErbStG entgegenstehen könnte, braucht für den vorliegenden Fall nicht erörtert zu werden. Der Senat ist allerdings der Auffassung, daß die bloße Ersetzung der nach § 738 Abs.1 S. 2 BGB zu bemessenden Abfindung durch eine „angemessene" Abfindung (BGH NJW 1985, 192; K. Schmidt, a.a.O., § 50 IV, 2 c dd) der Anwendung des § 7 Abs. 7 ErbStG ebensowenig entgegensteht wie sonst Abweichungen vom Gesellschaftsvertrag über die Höhe und die Auszahlung des Abfindungsguthabens, weil hierdurch der Rechtsgrund ( §§ 736 ff. BGB ) des Abfindungsanspruchs nicht in entscheidender Weise berührt wird. Der Ubergang des Gesellschaftsanteils von Frau P. auf den KI. „beruht" i. S. d. Vorschrift auf dem Gesellschaftsvertrag, denn er ist dem KI. als Folge der im Gesellschaftsvertrag vereinbarten Übernahme des Gesellschaftsvermögens durch den verbleibenden Gesellschafter beim Ausscheiden der Frau P. durch Kündigung i. S. d. § 738 Abs. 1 S. 1 BGB angewachsen. a) aa) Soll eine Personengesellschaft durch Kündigung (§ 723 Abs. 1 S. 1 BGB), durch Tod (§ 727 Abs.1 BGB) oder durch den Konkurs eines Gesellschafters nicht aufgelöst und gem. §§ 730 bis 735 BGB liquidiert werden, so kann der Gesellschaftsvertrag bestimmen, daß die Gesellschaft unter den übrigen Gesellschaftern fortbestehen soll (Fortsetzungsklausel, § 736 BGB ). In diesem Fall scheidet beim Eintritt eines der genannten Ereignisse der Gesellschafter, in dessen Person es eintritt, aus der Gesellschaft aus ( § 736 BGB ); unter den Voraussetzungen des § 737 BGB kann der Gesellschafter aus der Gesellschaft ausgeschlossen werden. Mit dem Ausscheiden gem. §§ 736, 737 BGB ist der Verlust der Mitgliedschaft an der Gesellschaft verbunden. Die vermögensrechtlichen Folgen des Ausscheidens sind in §§ 738 ff. BGB geregelt. Der Anteil des Ausscheidenden am Gesellschaftsvermögen wächst den übrigen Gesellschaftern zu ( § 738 Abs. 1 S. 1 BGB ). Dies gilt über §§ 105 Abs. 2 und 161 Abs. 2 HGB auch für die OHG und die KG. Dem Ausscheidenden gebührt, wenn nicht das Gesellschaftsvermögen durch Verluste verbraucht ist, nach Maßgabe der §§ 738 Abs.1 S. 2, 740 BGB eine Abfindung. Dieser Abfindungsanspruch entsteht mit dem Zeitpunkt des Ausscheidens (statt aller K. Schmidt, a.a.O., § 19 II 2, § 45 11 2, § 50 1, IV 1, je m.N.). Der Übergang des Gesellschaftsanteils auf die anderen Gesellschafter in Form der Anwachsung beruht danach stets i. S. d. § 7 Abs. 7 ErbStG auf dem Gesellschaftsvertrag, denn er tritt nur dann ein, wenn im Gesellschaftsvertrag eine Fortsetzungsklausel (ggf. eine Übernahmeklausel) vereinbart ist. Übersteigt der Wert des Anteils des ausscheidenden Gesellschafters (nach Maßgabe des § 12 ErbStG ) den Abfindungsanspruch, wie dies bei im Gesellschaftsvertrag vereinbarten Abfindungsklauseln (zu diesen insbesondere Heckelmann, a.a.O.) eintreten kann, so ist der Besteuerungstatbestand erfüllt. Dieser Beurteilung entspricht es, daß in der Vereinbarung vom 14./30.3.1984 ausdrücklich von dem Abfindungsanspruch nach §§ 4, 11 des Gesellschaftsvertrages gesprochen wird. bb) Der erkennende Senat folgt nicht der vom KI. vertretenen Auffassung, § 7 Abs. 7 ErbStG könne auf den Fall des Ausscheidens aus einer zweigliedrigen Personengesellschaft nicht angewendet werden, weil diese Vorschrift von dem Fortbestehen der Gesellschaft nach dem Ausscheiden eines der Gesellschafter ausgehe (vgl. Meincke/Michel, a.a.O., §7 ErbStG, Anm. 143). Dem Wortlaut der Vorschrift ist diese Einschränkung nicht zu entnehmen, vielmehr läßt er es zu, auch diese Gestaltung zu erfassen. Richtig ist allerdings, daß § 7 Abs. 7 ErbStG — jedenfalls in erster Linie — auf den Fall der Anwachsung nach § 738 Abs.1 S. 1 BGB als Folge des Ausscheidens eines Gesellschafters abzielt und daß die zuletzt genannte Bestimmung vom Regelfall des Fortbestehens der Gesellschaft und nicht von deren Beendigung und Auflösung ausgeht, die bei der Vereinigung aller Gesellschaftsanteile in einer Hand zwingend ist (MünchKomm/Ulmer, 2. Aufl., vor § 723 BGB , Rd.-Nr. 9). Die Gesellschafter einer zweigliedrigen Personengesellschaft können aber — wie dies im Streitfall geschehen ist — die Übernahme des Gesellschaftsvermögens durch einen Gesellschafter vereinbaren, der dann ohne Übertragungsakt sein Alleininhaber wird (Übernahmeklausel; BGHZ 32, 307 ; Ulmer, a.a.O., § 718 BGB, Rd.-Nr. 21). In diesem Fall erfolgt der Übergang des Anteils des Ausscheidenden auf den anderen Gesellschafter nach b) Zutreffend hat das FA den Wert des auf den KI. übergegangenen Gesellschaftsanteils zum 31.12.1983/1.1.1984 ermittelt und nicht, wie vom KI. begehrt, auf den 31.12.1982/ 1.1.1983. Gern. § 7 Abs. 7 ErbStG ist der Wert maßgebend, der sich (nach § 12 ErbStG ) zur Zeit des Ausscheidens des Gesellschafters ergibt. Ausgeschieden ist Frau P. mit Ablauf des 31.12.1983. 10. Steuerrecht/Erbschaftsteuer — Übergang eines Gesellschaftsanteils auf die anderen Gesellschafter im Wege der Anwachsung/Steuerfolgen der Einziehung von GmbHAnteilen (BFH, Urteil vom 1.7.1992— II R 20/90) ErbStG § 3 Abs.1 Nr. 2 S. 2 BGB §§ 736; 738 Abs.1 S. 1 u. 2; 740; 1922 Abs.1 HGB § 105 Abs. 2 GmbHG §§ 15 Abs.1; 18 Abs.1; 34 Abs.1 u. 2 1. Das subjektive Merkmal des Bewußtseins der Unentgeltlichkeit gehört nicht zum gesetzlichen Tatbestand des § 3 Abs.1 Nr. 2 S. 2 ErbStG. 2. Wächst der Anteil des Gesellschafters einer Personengesellschaft als Folge der im Gesellschaftsvertrag vereinbarten Fortführung der Gesellschaft beim Tod des Gesellschafters den übrigen Gesellschaftern gern. § 738 Abs.1 S. 1 BGB an, so unterliegt der damit verbundene Übergang des Anteils des Verstorbenen am Gesellschaftsvermögen auf diese nach §3 Abs.1 Nr.2 S. 2 ErbStG der Erbschaftsteuer. 3. Wird beim Tod des Gesellschafters einer GmbH der Geschäftsanteil des Verstorbenen gern. § 34 GmbHG eingezogen, so kommt eine Besteuerung der GmbH gern. § 3 Abs. 1 Nr. 2 S. 2 ErbStG in Ansehung eines die Abfindung der Erben übersteigenden Wertes des Geschäftsanteils nicht in Betracht. Heft Nr.10 • MittRhNotK • Oktober 1992 Art: Entscheidung, Urteil Gericht: BFH Erscheinungsdatum: 01.07.1992 Aktenzeichen: II R 12/90 Erschienen in: MittRhNotK 1992, 252-254 Normen in Titel: ErbStG § 7 Abs. 7; BGB §§ 736, 737 Abs. 1 S. 1 u. 2, 740; HGB § 105 Abs. 2