4 V 184/11

Leitsatz: 1. Die eine vorherige Ablehnung des Antrags durch das FA voraussetzende Regelung des § 69 Abs. 4 FGO gilt auch für einen Antrag auf Aufhebung der Vollziehung(Rn.17) . 2. Beschwerde eingelegt (Az. des BFH: XI B 14/13). Der Antrag wird abgelehnt. Der Antragsteller trägt die Kosten des Verfahrens. Die Beschwerde gegen die Entscheidung wird zugelassen. II. Der Antrag ist unzulässig, weil die Zugangsvoraussetzungen des § 69 Abs. 4 der Finanzgerichtsordnung (FGO) nicht erfüllt sind. Nach § 69 Abs. 4 Satz 1 FGO ist ein unmittelbar bei dem Gericht der Hauptsache gemäß § 69 Abs. 3 FGO angebrachter Antrag auf Aussetzung der Vollziehung grundsätzlich nur zulässig, wenn die Finanzbehörde zuvor einen (in derselben Sache bei ihr gestellten) Antrag auf Aussetzung der Vollziehung ganz oder teilweise abgelehnt hat. Diese Voraussetzung muss nach dem Zweck der gesetzlichen Regelung schon vor der Antragstellung bei Gericht vorliegen. Mit anderen Worten: Es handelt sich nicht um eine Sachentscheidungs-, sondern um eine besondere Zugangsvoraussetzung (ständige Rechtsprechung; z. B. Bundesfinanzhof -BFH- Bundessteuerblatt Teil II -BStBl II- 1980, 49; BFH/NV 1987, 314; 1991, 698; 1995, 413; 537; 1999, 210; 2001, 317; 2004, 650). Nach dem Sinn und Zweck der Regelung setzt eine zulässige Antragstellung bei Gericht voraus, dass die Finanzbehörde mit den für die Gewährung oder Ablehnung der Aussetzung der Vollziehung wesentlichen Gründen zuvor befasst worden ist und eine Aussetzung danach ganz oder zum Teil abgelehnt hat (vgl. BFH/NV 2000, 827). Die erfolgte Ablehnung der Aussetzung der Vollziehung muss zum Zeitpunkt der Antragstellung bei Gericht Bestand haben; eine zunächst erfolgte Ablehnung genügt somit nicht, wenn die Finanzbehörde im außergerichtlichen Rechtsbehelfsverfahren vor der Antragstellung bei Gericht die beantragte Aussetzung der Vollziehung gewährt hat (vgl. Seer, in Tipke/Kruse, Kommentar zur AO, FGO, § 69 Rn. 72). Diese besondere Zugangsvoraussetzung gilt wegen ihrer Zweckbestimmung, der Verwaltung Gelegenheit zu geben, über einen entsprechenden Antrag in eigener Zuständigkeit zu entscheiden, gleichermaßen für Anträge auf Aufhebung der Vollziehung (vgl. Gräber/Koch, Kommentar zur FGO, 7. Aufl., 2010, § 69 Rz. 70; Seer, in Tipke/Kruse, Kommentar zur AO, FGO, § 69 FGO, Rn. 70). Im vorliegenden Fall ist die Zugangsvoraussetzung des § 69 Abs. 4 Satz 1 FGO nicht erfüllt. Im Zeitpunkt der Antragstellung bei Gericht (§ 69 Abs. 3 FGO) hatte das FA einen Antrag auf Aufhebung der Vollziehung des angefochtenen Umsatzsteuerbescheides für das Jahr 2000 weder ganz noch teilweise abgelehnt. Die Anwendung der Ausnahmeregelung des § 69 Abs. 4 Satz 2 FGO scheidet im vorliegenden Fall von vornherein aus, weil der Antragsteller vor der Antragstellung bei Gericht bei dem FA keinen Aufhebungsantrag gestellt hatte, somit ein Fall der nicht erfolgten Entscheidung der Finanzbehörde über einen bei ihr gestellten binnen angemessener Frist ausscheidet und eine Vollstreckung nicht drohen konnte, da die Abgabenforderung vor Antragstellung bei Gericht beglichen worden ist. Die Kostenentscheidung folgt aus § 143 Abs. 1 in Verbindung mit § 135 Abs. 1 FGO. Dem hilfsweise gestellten Antrag, die Beschwerde gegen die Entscheidung des Senats zuzulassen, war zu entsprechen. Für die Zulassung der Beschwerde gilt gemäß § 128 Abs. 3 Satz 2 FGO § 115 Abs. 2 FGO entsprechend. Nach § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO ist ein Rechtsmittel gegen eine finanzgerichtliche Entscheidung nur zuzulassen, wenn die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofes erfordert. Diese Voraussetzung ist unter anderem erfüllt, wenn Gesetzeslücken des Verfahrensrechts auszufüllen sind (Gräber/Ruban, a. a. O., § 115 Rz. 41, mit zahlreichen Rechtsprechungsnachweisen). Nach dem Wortlaut des Gesetzes gilt die Zugangsvoraussetzung des § 69 Abs. 4 Satz 1 FGO nur, wenn die Finanzbehörde zuvor einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung abgelehnt hat. Da nach dem Gesetzeszweck die gleiche Regelung für den Fall der Beantragung der Aufhebung der Vollziehung gerechtfertigt und geboten erscheint, liegt nach Ansicht des Senats eine Lücke des Verfahrensrechts vor, die zur Fortbildung des Rechts eine Beschwerdezulassung rechtfertigt, da diese Frage noch nicht höchstrichterlich geklärt zu sein scheint. I. Zwischen den Beteiligten ist in der Sache streitig, ob der Antragsgegner, das Finanzamt (FA), den Umsatzsteuerbescheid für das Jahr 2000 im Oktober 2008 zu Recht geändert hat und die Vorsteuern aus dem Erwerb zweier Wohnungseigentumseinheiten in Höhe von insgesamt 98.080 DM nicht zum Abzug zugelassen hat. Im vorliegenden Fall beantragt der Antragsteller die Aufhebung der Vollziehung des auf Grund der geänderten Festsetzung nachgezahlten Betrages. Dem Antrag liegt nach Aktenlage im Wesentlichen der folgende Sachverhalt zu Grunde: Der Antragsteller war nach den Feststellungen des Amtsgerichtes neben weiteren Beteiligten Gesellschafter der 1996 gegründeten ... GmbH (GmbH), die einer Mitteilung des Amtsgerichtes ... zufolge am 03. September 2002 von Amts wegen wegen Vermögenslosigkeit gelöscht worden ist. Im März 2000 hat der Antragsteller von der Gesellschaft zwei vermietete Objekte (Wohnungseigentum) für insgesamt 600.000 DM erworben. In dem notariellen Kaufvertrag wird unter anderem ausgeführt: “Soweit Verkäufer nachweist, dass auf einzelne Leistungen die gesetzliche Mehrwertsteuer zu zahlen ist, so ist diese vom Käufer zusätzlich an Verkäufer zu zahlen“. Mit Schreiben vom 18. Februar 2004 übersandte der Antragsteller dem früheren Geschäftsführer der GmbH unter anderem eine Rechnung mit Datum vom 09. März 2000 über den Verkauf der beiden Objekte zuzüglich 13.000 DM für Einbauküchen und Einrichtungen, in der Umsatzsteuer in Höhe von 98.080 DM gesondert ausgewiesen ist, mit der Bitte diese Rechnung zu unterschreiben und zurückzusenden, was dieser auch getan hat. Im Januar 2003 hat der Antragsteller eine Umsatzsteuererklärung für das Streitjahr abgegeben, die zu einer Nachzahlung führte und somit einer Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gleichstand. Im Februar 2004 gab der Antragsteller eine berichtigte Umsatzsteuererklärung für das Jahr 2000 ab, in der Vermietungsumsätze aus den beiden Objekten enthalten und die in Rechnung gestellte Umsatzsteuer auf den Kaufpreis als Vorsteuer in Abzug gebracht worden ist. Nach Einreichung der Rechnung hat das FA der berichtigten Erklärung im Mai 2004 zugestimmt und das sich daraus ergebene Guthaben an den Antragsteller ausgezahlt. Im Dezember 2006 leitete die für den Antragsteller zuständige Bußgeld- und Strafsachenstelle ein Strafverfahren gegen den Antragsteller wegen des Verdachtes einer Steuerhinterziehung durch die Abgabe der berichtigten Umsatzsteuererklärung für das Jahr 2000 ein. Zur Begründung wurde ausgeführt, dass eine wirksame Option gemäß § 9 Abs. 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) durch die vom Antragsteller vorbereitete und im Februar 2004 übersandte Rechnung für die beiden Objekte nicht mehr möglich gewesen sei, weil die GmbH zu diesem Zeitpunkt bereits im Handelsregister wegen Vermögenslosigkeit gelöscht gewesen sei. Nachdem die Anklage zur Hauptverhandlung zugelassen worden war, hat das FA den Umsatzsteuerbescheid für das Streitjahr mit Bescheid vom 23. Oktober 2008 geändert und die abzugsfähigen Vorsteuern um 98.080 DM gekürzt. Gegen diesen Bescheid hat der Antragsteller fristgemäß Einspruch eingelegt, diesen näher begründet, den das FA mit der Einspruchsentscheidung vom 30. August 2011, auf deren Begründung Bezug genommen wird, als unbegründet zurückgewiesen hat. Gegen diese Entscheidung richtet sich die fristgemäß erhobene Klage (Az: 4 K 185/11), zu deren Begründung im Wesentlichen ausgeführt worden ist, dem Antragsteller stehe der vom FA versagte Vorsteuerabzug aus der Rechnung der GmbH zu. Es habe im Streitjahr infolge der erfolgten Option ein der Umsatzsteuer unterliegender Leistungsaustausch stattgefunden und eine ordnungsgemäße Rechnung vorgelegen. Dass lediglich eine Zweitausfertigung der Rechnung vorgelegt werden könne, stehe dem Vorsteuerabzug nicht entgegen, da die Originalrechnung bereits im Jahr 2000 erteilt worden sei. Im Übrigen lägen auch die verfahrensrechtlichen Voraussetzungen für die erfolgte Bescheidänderung nicht vor. Als Rechtsgrundlage für den angefochtenen Steuerbescheid habe das FA die Vorschrift des § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) angeführt. Da der Antragsteller die Umsatzsteuererklärung für das Jahr 2000 im Jahr 2003 abgegeben habe, beginne die vierjährige Festsetzungsfrist mit Ablauf des 31. Dezember 2003 und habe am 31. Dezember 2007 geendet. Mit Ablauf der Festsetzungsfrist sei jedoch der Vorbehalt der Nachprüfung, unter dem die Steuerfestsetzung zunächst gestanden habe, kraft Gesetzes entfallen. Da keine Anhaltspunkte für das Eingreifen einer anderen Änderungsvorschrift erkennbar und von dem FA auch nicht geltend gemacht worden seien, sei der angefochtene Bescheid auch aus verfahrensrechtlichen Gründen aufzuheben. Im Hauptsacheverfahren beantragt der Antragsteller dementsprechend, den angefochtenen, geänderten Umsatzsteuerbescheid vom 23. Oktober 2008 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 30. August 2011 aufzuheben. Am Tag der Klageerhebung hat der Antragsteller bei Gericht die Aufhebung der Vollziehung des angefochtenen Änderungsbescheides ohne Sicherheitsleistung beantragt und zur Begründung ergänzend im Wesentlichen ausgeführt, der Antrag sei zulässig, da das Gesetz im Gegensatz zum Antrag auf Aussetzung der Vollziehung für den Antrag auf Aufhebung der Vollziehung keine vorherige Ablehnung durch die Finanzbehörde als Zugangsvoraussetzung für einen Antrag bei Gericht vorsehe. Einschränkende verfahrensrechtliche Vorschriften seien nur dann zulässig, wenn sie sich eindeutig aus dem Gesetz ergeben würden. Soweit das Gericht dieser Rechtsauffassung nicht folgen sollte, werde die Zulassung der Beschwerde wegen grundsätzlicher Bedeutung beantragt, da diese Rechtsfrage, soweit erkennbar, noch nicht höchstrichterlich entschieden worden sei. Der Antrag sei auch begründet, weil nach der gebotenen summarischen Überprüfung ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Bescheides bestehen würden. Der Antragsteller sei durch das rechtskräftig gewordene Urteil des Landgerichts von September 2011 von dem Vorwurf der Umsatzsteuerhinterziehung freigesprochen worden, so dass vor dem Erlass des angefochtenen Änderungsbescheides die Festsetzungsverjährung eingetreten sei. Die beantragte Aufhebung der Vollziehung werde sicherungslos beantragt, da der Antragsteller in geordneten wirtschaftlichen Verhältnissen lebe und der Steueranspruch somit, falls der Antragsteller im Hauptsacheverfahren wider Erwarten nicht obsiegen sollte, nicht gefährdet wäre. Der Antragsteller beantragt, die Vollziehung des angefochtenen Umsatzsteuerbescheides für das Jahr 2000 vom 23. Oktober 2008 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 30. August 2011 ohne Sicherheitsleistung aufzuheben. Das FA beantragt, den Antrag abzulehnen. Zur Begründung wird ausgeführt, der Antrag könne schon deshalb keinen Erfolg haben, weil die Zugangsvoraussetzungen des § 69 Abs. 4 der Finanzgerichtsordnung (FGO) nicht erfüllt seien. Ein bei dem Finanzgericht gestellter Antrag auf Aussetzung oder Aufhebung der Vollziehung sei nach der vorgenannten Norm nur zulässig, wenn die Finanzbehörde zuvor einen bei ihr gestellten Aussetzungsantrag ganz oder zum Teil abgelehnt habe. Der Antragsteller habe bei dem FA keinen Antrag auf Aufhebung der Vollziehung gestellt, so dass auch keine Ablehnung erfolgt sei. Sofern dem Aufhebungsantrag entsprochen werden sollte, werde beantragt, die Aufhebung der Vollziehung nur gegen Sicherheitsleistung zu gewähren, da die aktuellen wirtschaftlichen Verhältnisse des Antragstellers wegen der Nichtabgabe der laufenden Steuererklärungen und seiner Scheidung ungewiss seien. Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts und des Vorbringens der Beteiligten wird auf die vorbereitenden Schriftsätze und den Inhalt der beigezogenen Akten (jeweils ein Band Umsatzsteuer-, Einkommensteuer- und Rechtsbehelfsakten, sowie die Gerichtsakten zum Hauptsacheverfahren, Aktenzeichen 4 K 185/11) ergänzend Bezug genommen. Die genannten Unterlagen waren Gegenstand der Beratung.