3 K 1383/20

Leitsatz: Werden die für den Weiterbetrieb geeigneten Räumlichkeiten eines bestehenden Gewerbebetriebs verpachtet, ist von einer Übertragung der wesentlichen Betriebsgrundlagen für den Pächter und damit von einem Betriebsübergang im Ganzen i.S.d. § 2 Abs. 5 GewStG auszugehen. (Rn.35) I. Der Gewerbesteuermessbetragsbescheid für 2017 vom 17. Oktober 2019 wird unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 19. März 2020 dahin geändert, dass ein Gewinn aus Gewerbebetrieb in Höhe von -8.489,89 € in Ansatz gebracht wird. Im Übrigen wird die Klage abgewiesen. II. Von den Kosten des Verfahrens hat der Kläger 45% und der Beklagte 55% zu tragen. III. Das Urteil ist wegen der von dem Beklagten zu tragenden Kosten ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des jeweils zu vollstreckenden Betrages abwenden, soweit nicht der Kläger zuvor Sicherheit in Höhe des vollstreckbaren Betrages leistet. IV. Die Revision wird zugelassen. I. 1. Soweit der Kläger von dem Beklagten die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlusts auf den 31. Dezember 2017 begehrt, ist die Klage – ungeachtet der Frage, ob dem Erfolg eines solchen Begehrens nicht bereits die Bestimmung des § 35b Abs. 2 Satz 2 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) entgegen steht – unzulässig. Zwar hat der Kläger eine solche Feststellung mit seinem gegen den Gewerbesteuermessbetragsbescheid für 2017 vom 17. Oktober 2019 gerichteten Einspruch beantragt. Jedoch ist in Fällen, in denen ein außergerichtlicher Rechtsbehelf gegeben ist, die Klage nur zulässig, wenn das Vorverfahren über den außergerichtlichen Rechtsbehelf ganz oder zum Teil erfolglos geblieben ist (§ 44 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung – FGO –), woran es im Streitfall fehlt. Zum einen wäre gegen Bescheid des Beklagten über die Ablehnung des Erlasses eines Bescheids über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlusts nach § 347 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 der Abgabenordnung (AO) der Einspruch statthaft. Zum anderen ist der Einspruch außerdem statthaft, wenn geltend gemacht wird, dass über Antrag auf Erlass eines Verwaltungsakts – wie im Streitfall der Antrag des Klägers auf Erlass eines Bescheids über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlusts – ohne Mitteilung eines zureichenden Grundes binnen angemessener Frist sachlich nicht entschieden worden ist (§ 347 Abs. 1 Satz 2 AO). Zugleich ist die Einspruchsentscheidung des Beklagten vom 19. März 2020, in der dieser ausschließlich über den Einspruch des Klägers gegen den Gewerbesteuermessbetragsbescheid für 2017 vom 17. Oktober 2019 entschieden hat und in der sich keine auf die Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlusts gerichtete Ausführungen finden, nicht als Ablehnung des Antrags auf Erlass eines Feststellungsbescheids anzusehen. Auch hat der Kläger keinen Untätigkeitseinspruch erhoben. Darüber hinaus liegt – schon mangels Zustimmung des Beklagten – keine Sprungklage i.S. des § 45 Abs. 1 Satz 1 FGO vor. Auch ist die Klage – mangels (Untätigkeits-)Einspruchs des Klägers – nicht als Untätigkeitsklage i.S. des § 46 Abs. 1 Satz 1 FGO zulässig. 2. Soweit sich die Klage gegen den Gewerbesteuermessbetragsbescheid für 2017 vom 17. Oktober 2019 richtet, steht ihrer Zulässigkeit nicht entgegen, dass in diesem ein Gewerbesteuermessbetrag in Höhe von 0 € festgesetzt wurde. a) Bei sog. Nullbescheiden fehlt es zwar regelmäßig an der Beschwer (ständige Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs – BFH –, vgl. BFH-Urteile vom 8. November 1989 I R 174/86, BFHE 158, 540, BStBl II 1990, 91; vom 7. Dezember 2016 I R 76/14, BFHE 256, 314, BStBl II 2017, 704; vom 31. Januar 2018 I R 25/16, BFH/NV 2018, 838, m.w.N.). Ausnahmsweise kann die Klage gegen einen Nullbescheid aber zulässig sein, wenn der Bescheid sich für den Kläger deshalb nachteilig auswirkt, weil in ihm angesetzte Besteuerungsgrundlagen im Rahmen anderer Verfahren verbindliche Entscheidungsvorgaben liefern (BFH-Urteile vom 8. Juni 2011 I R 79/10, BFHE 234, 101, BStBl II 2012, 421; vom 21. September 2011 I R 7/11, BFHE 235, 273, BStBl II 2014, 616; in BFHE 256, 314, BStBl II 2017, 704, jeweils m.w.N.). Dies ist vorliegend der Fall. b) Nach § 35b Abs. 2 Satz 2 GewStG sind bei der Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes – ebenso wie nach § 10d Abs. 4 Satz 4 EStG bei der Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags auf den Schluss eines Veranlagungszeitraums – die Besteuerungsgrundlagen so zu berücksichtigen, wie sie der Festsetzung des Steuermessbetrags für den Erhebungszeitraum, auf dessen Schluss der vortragsfähige Gewerbeverlust festgestellt wird, zugrunde gelegt worden sind; § 171 Abs. 10, § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und § 351 Abs. 2 AO sowie § 42 FGO gelten entsprechend. Damit ist der (negative) Gewerbeertrag für die Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den Schluss des Erhebungszeitraums (hier: auf den 31. Dezember 2017) im Sinne einer „inhaltlichen Bindung“ maßgebend (z.B. zu § 10d Abs. 4 Satz 4 EStG BFH-Urteile vom 10. Februar 2015 IX R 6/14, BFH/NV 2015, 812; vom 12. Juli 2016 IX R 31/15, BFHE 255, 1). Da auf dieser Grundlage eine eigenständige Prüfung im Rahmen des Feststellungsverfahrens nicht mehr stattfindet, folgt daraus eine sachliche Beschwer, die den Steuerpflichtigen auch bei Vorliegen eines Nullbescheids zur Anfechtung berechtigt (BFH-Urteil vom 6. Dezember 2016 I R 79/15, BFHE 256, 199, BStBl II 2019, 173). II. Die gegen die Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrags gerichtete Klage ist in dem aus dem Tenor ersichtlichen Umfang begründet. Der Gewerbesteuermessbetragsbescheid für 2017 vom 17. Oktober 2019 ist insoweit rechtswidrig und verletzt den Kläger in seinen Rechten (vgl. § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO), als der Beklagte den auf den Zeitraum ab dem 1. Dezember 2017 entfallenden Verlust bei der Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrags nicht zu Grunde gelegt hat. 1. Die Klage ist jedoch nicht bereits deswegen begründet, weil der Beklagte in dem angefochtenen Bescheid einen Gewinn aus Gewerbebetrieb für das Streitjahr in Höhe von 0 € zu Grunde gelegt hat, obwohl den Betriebsausgaben keine Betriebseinnahmen in derselben Höhe gegenüberstanden. Vielmehr wurde durch den angefochtenen Bescheid die Festsetzung eines Gewerbesteuermessbetrags abgelehnt. Der Beklagte hätte zu diesem Zweck den in der Gewerbesteuererklärung des Klägers enthaltenen Antrag auf Erlass eines Festsetzungsbescheids ablehnen können (§ 155 Abs. 1 Satz 3 i.V.m. § 184 Abs. 1 Satz 2 AO). Der Beklagte hat hingegen den Gewerbesteuermessbetrag auf 0 € festgesetzt und hierbei einen Gewinn aus Gewerbebetrieb in Höhe von ebenfalls 0 € Grunde gelegt. Dies ist jedoch dahingehend auszulegen, dass der Beklagte die Festsetzung eines Gewerbesteuermessbetrags für das Streitjahr abgelehnt hat. Auch Verwaltungsakte sind der Auslegung unter Heranziehung des Rechtsgedankens des § 133 des Bürgerlichen Gesetzbuches zugänglich. Dabei kommt es jedoch nicht auf dasjenige an, was die Behörde mit ihrer Erklärung gewollt hat, sondern darauf, was der Steuerpflichtige nach den ihm bekannten Umständen den materiellen Gehalt der Erklärung unter Berücksichtigung von Treu und Glauben verstehen konnte; dabei gehen Unklarheiten zu Lasten der Behörde (BFH-Beschluss vom 25. August 1981 VII B 3/81, BFHE 134, 97, BStBl II 1982, 34; BFH-Urteil vom 26. August 1982 IV R 31/82, BFHE 136, 351, BStBl II 1983, 23). Die in dem angefochtenen Bescheid enthaltene Aussage erschöpft sich nicht in der Festsetzung eines Gewerbesteuermessbetrags von 0 €. Vielmehr wird in den Erläuterungen ausgeführt, Betriebsausgaben, die vor der Begründung der Gewerbesteuerpflicht anfielen, könnten nicht als vorweggenommene Betriebsausgaben berücksichtigt werden. Da der Kläger zudem für das Streitjahr die Zugrundelegung von Verlusten erstrebt hatte und zugleich von einem ausgeglichenen Betriebsergebnis weder seitens des Klägers noch des Beklagten ausgegangen worden war, konnte auch der Kläger die Willensäußerung des Beklagten nur im Sinne einer Ablehnung der Festsetzung eines Gewerbesteuermessbetrags verstehen. 2. Der Beklagte hat sowohl die Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrags für das Streitjahr – in Form der Festsetzung eines Gewerbesteuermessbetrags in Höhe von 0 € – zu Unrecht abgelehnt als auch unzutreffend den ab dem 1. Dezember 2017 entstandenen Verlust der Festsetzung nicht zu Grunde gelegt. a) Nach § 2 Abs. 1 Satz 1 GewStG unterliegt der Gewerbesteuer nur der stehende Gewerbebetrieb. Deshalb beginnt die sachliche Gewerbesteuerpflicht der unter § 2 Abs. 1 GewStG fallenden Gewerbebetriebe erst, wenn alle tatbestandlichen Voraussetzungen eines (originären oder fiktiven) Gewerbebetriebs erfüllt sind (§ 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG i.V.m. § 15 Abs. 2 bzw. Abs. 3 EStG) und der Gewerbebetrieb in Gang gesetzt worden ist. Während die Einkommensteuer als Personensteuer sämtliche betrieblichen Vorgänge von der ersten Vorbereitungshandlung zur Eröffnung eines Betriebs an erfasst, ist Gegenstand der Gewerbesteuer nur der auf den laufenden Betrieb entfallende, durch eigene gewerbliche Leistungen entstandene Gewinn. Dies ergibt sich aus dem Wesen der Gewerbesteuer als einer auf den tätigen Gewerbebetrieb bezogenen Sachsteuer (ständige Rechtsprechung des BFH, z.B. BFH-Urteil vom 3. April 2014 IV R 12/10, BFHE 245, 306, BStBl II 2014, 1000). Ist die sachliche Gewerbesteuerpflicht noch nicht entstanden, können weder ein Gewerbesteuermessbetrag noch Gewerbesteuer festgesetzt und auch kein vortragsfähiger Gewerbeverlust festgestellt werden. b) Entscheidend ist, wann die Voraussetzungen für die erforderliche Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr – d.h. das für Dritte äußerlich erkennbare Angebot einer Tätigkeit am Markt (BFH-Urteile vom 13. Dezember 1995 XI R 43-45/89, BFHE 179, 353, BStBl II 1996, 232; vom 7. Dezember 1995 IV R 112/92, BFHE 180, 42, BStBl II 1996, 367) – tatsächlich erfüllt sind, so dass das Unternehmen sich mit eigenen gewerblichen Leistungen beteiligen kann (vgl. BFH-Entscheidungen vom 27. Oktober 1992 VIII R 30/90, BFH/NV 1993, 264; vom 17. April 1986 IV R 100/84, BFHE 146, 457, BStBl II 1986, 527; vom 25. Juni 1984 GrS 4/82, BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751; vom 26. März 1985 VIII R 260/81, BFHE 143, 368, BStBl II 1985, 433). Zu den bloßen, gewerbesteuerrechtlich noch unbeachtlichen Vorbereitungshandlungen werden z.B. die Anmietung eines Geschäftslokals, die Errichtung eines Fabrikgebäudes oder eines Hotels, mit dessen Betrieb erst nach dessen Fertigstellung begonnen wird, gezählt (vgl. BFH-Urteile in BFHE 143, 368, BStBl II 1985, 433; vom 5. November 1957 I 325/56 U, BFHE 65, 559, BStBl III 1957, 448). c) Der Zeitpunkt des Beginns der werbenden Tätigkeit kann nicht generell definiert werden. Er ist vielmehr unter Berücksichtigung der Verkehrsauffassung nach den jeweiligen Umständen des Einzelfalls zu ermitteln und kann für die verschiedenen Betriebsarten ebenfalls unterschiedlich zu bestimmen sein (BFH-Urteile vom 20. März 1990 VIII R 47/86, BFH/NV 1990, 799, 800; vom 19. August 1977 IV R 107/74, BFHE 123, 352, BStBl II 1978, 23; vom 30. Januar 1981 III R 116/79, BFHE 133, 217, 220, BStBl II 1981, 560). d) Nach diesen Maßstäben wurde erst ab dem 1. Dezember 2017 ein Gewerbe für Rechnung des Klägers betrieben. aa) Bis zum Ablauf des 30. November 2017 lag keine Beteiligung des Klägers am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr vor. Soweit der Kläger auf ein Gespräch mit seiner Prozessbevollmächtigten am 20. Juli 2017 abstellt, mag zwar zutreffen, dass der Kläger zu diesem Zeitpunkt bereits einen „Businessplan“ sowie eine Speisekarte entworfen hatte und bereits in Kontakt mit der Verpächterin stand. Ungeachtet des Umstandes, dass es sich hierbei bereits nach dem Vorbringen des Klägers um einen „ersten, sehr grob gehaltenen“ Plan handelte und der Imbiss von einer UG betrieben werden sollte (vgl. Businessplan, Blatt 39 der Gerichtsakte: „Firma: Imbiss M UG (haftungsbeschränkt)“), sind hierin – allenfalls – Vorbereitungshandlungen zu sehen. Schon aufgrund der zu diesem Zeitpunkt bestehenden Unsicherheit, ob und in welcher Form der geplante Imbissbetrieb überhaupt eröffnet werden würde – ein Pachtvertrag war noch nicht geschlossen –, scheidet aus, dass der Kläger bereits zu diesem Zeitpunkt seine gewerbliche Tätigkeit in Form der Abgabe von Speisen und Getränken für Dritte – d.h. für mögliche Kunden des Imbissbetriebs und nicht gegenüber einer steuerlichen Beraterin und einer möglichen Verpächterin – äußerlich erkennbar angeboten hat. Vergleichbares gilt für die Gewerbe-Anmeldung vom 17. Oktober 2017 (Blatt 4 der Gewerbesteuerakte) sowie den Antrag vom 12. September 2017 auf die Erteilung einer Erlaubnis nach § 2 des Gaststättengesetzes (vgl. den Bescheid der Verbandsgemeinde U vom 29. November 2017, Blatt 15 ff. der Gewerbesteuerakte). Soweit der Kläger auf eine Maklervereinbarung vom 29. August 2017 (Blatt 70 der Gerichtsakte) sowie auf einen „Vorvertrag“ zwischen ihm und der späteren Verpächterin vom 9. August 2017 (Blatt 71 der Gerichtsakte) hinweist, handelt es sich hierbei ebenfalls um Vorbereitungshandlungen. Ungeachtet des Umstandes, dass sich aus der Maklervereinbarung vom 29. August 2017 nicht ergibt, für welche Leistungen die in Rechnung gestellte Provision angefallen sein soll, sind – da es sich bei der Anmietung eines Geschäftslokals als solcher um eine gewerbesteuerlich unbeachtliche Vorbereitungsmaßnahme handelt – auch Handlungen, die lediglich auf die Anmietung von Geschäftsräumlichkeiten gerichtet sind, erst recht nicht geeignet, eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr zu begründen. Nichts Anderes folgt aus den von dem Kläger behaupteten Produktionsvorbereitungen. So erschöpft sich das Vorbringen des Klägers insoweit in der allgemeinen Darstellung der in der Gastronomie seiner Meinung nach erforderlichen Vorbereitungen und der in seinem Entwurf einer Speisekarte enthaltenen Gerichte. Dass er diese Gerichte bis zur Übernahme der gepachteten Räumlichkeiten am 1. Dezember 2017 vorbereitet hat, behauptet der Kläger jedoch nicht. Hinzu tritt, dass sich aus dem Kontennachweis des Klägers für den Zeitraum vom 1. Juli 2017 bis zum 30. November 2017 lediglich Wareneinkäufe in Höhe von 5,84 € ergeben (Kontennachweis vom 1. Juli 2017 bis 31. Dezember 2017, Blatt 85 der Gerichtsakte: 2.072,42 € Wareneingang 7% Vorsteuer 1. Juli bis 31. Dezember 2017 ./. 2.066,58 € Wareneingang 7% Vorsteuer 1. Dezember bis 31. Dezember 2017). Zudem erschließt sich nicht, an welchem Ort und mit welchen Gerätschaften der Kläger, der bis dahin weder über die Räumlichkeiten des Imbiss‘ noch über dessen Küchenausstattung verfügen konnte, Lebensmittel verarbeitet haben will. Soweit der Kläger auf die Werbung durch die vorherige Betreiberin des Imbiss‘ „im Vorfeld der Betriebsverpachtung“ verweist, ist es zwar ausreichend, dass der Steuerpflichtige sich die Werbung anderer zunutze macht (vgl. BFH-Urteile vom 10. August 1983 I R 120/80, BFHE 139, 386, BStBl II 1984, 137; vom 23. Oktober 1987 III R 275/83, BFHE 151, 399, BStBl II 1988, 293; vom 11. April 1989 VIII R 266/84, BFHE 156, 476, BStBl II 1989, 621; vom 2. März 1990 III R 75/85, BFHE 160, 395, BStBl II 1990, 747). Auch schließt die Einschaltung dritter Personen in Geschäftsbeziehungen eine Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr nicht aus (BFH-Urteil vom 19. November 1985 VIII R 104/85, BFHE 146, 115, BStBl II 1986, 424). Jedoch war der Kläger – mangels Innehaben eines Imbissbetriebs – zu diesem Zeitpunkt von vornherein nicht in der Lage, die von ihm beabsichtigten Leistungen – die Abgaben von Speisen und Getränken – zu erbringen. Darüber hinaus hat der Kläger über seine pauschale Behauptung, die Verpächterin habe den damaligen Kunden mitgeteilt, dass sie den „Imbiss vertrauensvoll in die Hände des Klägers“ übergeben werde, hinausgehend keine Anhaltspunkte dargetan, anhand derer der konkrete Aussagegehalt der Äußerungen der Verpächterin beurteilt werden könnte. Vergleichbares gilt, soweit der Kläger eine „nicht unerhebliche Anzahl von Freunden und Bekannten über die Eröffnung eines Imbissbetriebs informiert“ haben will. bb) Am 1. Dezember 2017 wurde der gewerbliche Imbissbetrieb durch den Kläger neu gegründet. (1) Im Fall eines Übergangs eines Gewerbebetriebs im Ganzen auf einen anderen Unternehmer gilt der Gewerbebetrieb als durch den bisherigen Unternehmer eingestellt (§ 2 Abs. 5 Satz 1 GewStG) und durch den anderen Unternehmer neu gegründet, wenn er nicht mit einem bereits bestehenden Gewerbebetrieb vereinigt wird (§ 2 Abs. 5 Satz 2 GewStG). (2) Zwar ist im Fall der Betriebsverpachtung ein „werbender“ Betrieb, an den die Gewerbesteuerpflicht anknüpft, beim Verpächter (nicht mehr) gegeben (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 13. November 1963 GrS 1/63 S, BFHE 78, 315; BFH-Urteil vom 18. Juni 1998 IV R 56/97, BFHE 186, 356, BStBl II 1998, 735). Hieraus folgt jedoch nicht ohne Weiteres, dass ein Gewerbebetrieb i.S. des § 2 Abs. 1 Satz 1 GewStG als solcher nicht mehr besteht (so jedoch BFH-Urteil vom 5. Oktober 1976 VIII R 62/72, BFHE 120, 257, BStBl II 1977, 42). Vielmehr ist Fällen, in denen – wie im Streitfall – die für den Weiterbetrieb geeigneten Räumlichkeiten eines bestehenden Gewerbebetriebs verpachtet werden, von einer – für einen Betriebsübergang im Ganzen i.S. des § 2 Abs. 5 GewStG erforderlichen (BFH-Urteil vom 12. Januar 2011 I R 112/09, BFH/NV 2011, 1194) – Übertragung der wesentlichen Betriebsgrundlagen an den Pächter auszugehen (Beschluss des Bundesverwaltungsgerichts vom 11. Juli 2011 8 C 23/10, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 2011, 1379; Keß in Lenski/Steinberg, GewStG, § 2 Rz 5606; Heinemann in Wendt/Suchanek/Möllmann/Heinemann, GewStG, § 2 Rz 199; anders – jedoch ohne Begründung – Drüen in Blümich, EStG/KStG/GewStG, § 2 GewStG Rz 278; unklar Güroff in Glanegger/Güroff, GewStG, 10. Aufl., § 2 Rz 591). Demnach gilt im Streitfall der gewerbliche Imbissbetrieb als durch die Verpächterin – und bisherige Unternehmerin i.S. des § 2 Abs. 5 Satz 1 GewStG – eingestellt und durch den Kläger als Pächter – und anderen Unternehmer i.S. des § 2 Abs. 5 Satz 2 GewStG – als neu gegründet. cc) Dass der Kläger trotz des Beginns des Pachtvertrags am 1. Dezember 2017 mit der Abgabe von Speisen und Getränken erst am 2. Januar 2018 begann, ist unschädlich. Vielmehr ist von einer vorübergehenden Unterbrechung des am 1. Dezember 2017 neu gegründeten – und damit in Gang gesetzten – Gewerbebetriebs i.S. des § 2 Abs. 4 GewStG auszugehen. (1) Nach dieser Vorschrift heben vorübergehende Unterbrechungen im Betrieb eines Gewerbes, die durch die Art des Betriebs veranlasst sind, die Steuerpflicht für die Zeit bis zur Wiederaufnahme des Betriebs nicht auf. Die vorübergehende Betriebsunterbrechung muss durch die Art des Betriebs veranlasst sein. Solche Unterbrechungen kommen insbesondere bei Saisonbetrieben in Betracht, die auch während der sog. toten Zeit fortbestehen (BFH-Urteil vom 27. Juli 1961 IV 234/60 U, BFHE 73, 563, BStBl III 1961, 470). Ebenso ist – unabhängig von der Art des Betriebs – eine Anwendung des § 2 Abs. 4 GewStG auch bei von vornherein als vorübergehend gedachten Unterbrechungen anzunehmen, z.B. bei der Renovierung der Betriebsräume, bei Betriebsferien (BFH-Urteil in BFHE 73, 563, BStBl III 1961, 470) oder bei Betriebsverlegungen (BFH-Urteil vom 18. Juni 1998 IV R 56/97, BFHE 186, 356, BStBl II 1998, 735). Es muss also schon im Zeitpunkt der Einstellung der werbenden Tätigkeit anhand objektiver Umstände erkennbar sein, dass diese Tätigkeit wieder aufgenommen wird. (2) So hat der Kläger – woran das Gericht keine Zweifel hat und wogegen der Beklagte auch keinen Widerspruch erhoben hat – die Räumlichkeiten vom 1. Dezember 2017 bis zur Eröffnung des Imbissbetriebs am 2. Januar 2018 renoviert. Zugleich war – ungeachtet der Tatsache, dass der Kläger den Imbissbetrieb am 2. Januar 2018 tatsächlich „eröffnete“ – bereits aufgrund des Umstandes, dass der Pachtvertrag mit einer Laufzeit bis zum 1. Dezember 2022 abgeschlossen wurde, sowie der von dem Kläger im Dezember 2017 getätigten nicht unerheblichen Lebensmitteleinkäufe (vgl. Kontennachweis vom 1. bis zum 31. Dezember 2017, Blatt 85: „Wareneingang 7% Vorsteuer“ in Höhe von -2.066,58 €; Jahreskonto „Wareneingang 7% Vorsteuer“, Blatt 29 der Gewerbesteuerakte: „Transgourmet Ware“, „Transgourmet, Hühnchen“, „Transgourmet, Fleisch“) und der für die 52. Kalenderwoche des Jahres 2017 geschalteten Anzeige über die „Neueröffnung“ des Imbissbetriebs (vgl. Rechnung der K Verlags GmbH vom 27. Dezember 2017, Blatt 28 der Gewerbesteuerakte) erkennbar, dass der Kläger den Imbissbetrieb aufnehmen wird. III. 1. Die Kostenentscheidung folgt aus § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO, wobei der begehrten Verpflichtung zum Erlass eines Feststellungsbescheids keine eigenständige Bedeutung zukam. Der Ausspruch über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung. 2. Die Zulassung der Revision beruht auf § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO. Der Frage, ob der Umstand, dass mit der Verpachtung des Gewerbebetriebs im Ganzen die gewerbliche Tätigkeit des Verpächters endet, der Anwendung des § 2 Abs. 5 Satz 2 GewStG von vornherein entgegen steht, sowie der – ggf. hierauf aufbauend zu beantwortenden – Frage, ob die Verpachtung wesentlicher Betriebsgrundlagen eines vorher selbst betriebenen gewerblichen Betriebs dessen Übergang im Ganzen auf den Pächter zu Folge hat, kommt grundsätzliche Bedeutung zu. Der Kläger begehrt die Berücksichtigung von vor der Eröffnung eines gepachteten Imbissbetriebs entstandenen Aufwendungen i.R. der Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrags sowie die entsprechende Feststellung eines vortragsfähigen Gewerbeverlusts. Ab dem 1. Dezember 2017 pachtete der Kläger von der bisherigen Betreiberin einen Imbissbetrieb einschließlich des Inventars. Wegen der weiteren Einzelheiten wird Bezug genommen auf den Pachtvertrag im Gastgewerbe (Blatt 73 ff. der Gerichtsakte). Am 2. Januar 2018 eröffnete der Kläger den Imbissbetrieb. Im Zeitraum vom 1. Juli 2017 bis zum 31. Dezember 2017 entstand dem Kläger, der seinen Gewinn nach § 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) als Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ermittelte, durch die im Zusammenhang mit dem beabsichtigten Imbissbetrieb angefallenen Aufwendungen einen Verlust in Höhe von 15.532,62 €, wovon ein Betrag in Höhe von 8.489,89 € auf im Zeitraum vom 1. Dezember 2017 bis zum 31. Dezember 2017 abgeflossene Aufwendungen entfiel. Wegen der Einzelheiten wird Bezug genommen auf den Kontennachweis vom 1. Juli 2017 bis zum 31. Dezember 2017 (Blatt 85 f. der Gerichtsakte). In seiner Gewerbesteuererklärung für das Streitjahr (2017) gab der Kläger einen Gewinn aus Gewerbebetrieb in Höhe von -15.532 € an. Mit Bescheid vom 17. Oktober 2019 setzte der Beklagte den Gewerbesteuermessbetrag für das Streitjahr auf 0 € fest, wobei er einen Gewinn aus Gewerbebetrieb in Höhe von 0 € zu Grunde legte. Zur Erläuterung wurde ausgeführt, Betriebsausgaben, welche vor der Begründung der Gewerbesteuerpflicht anfielen, könnten nicht als vorweggenommene Betriebsausgaben berücksichtigt werden. Die Gewerbesteuerpflicht beginne, wenn erstmals die Voraussetzungen erfüllt seien. Zum 1. Dezember 2017 sei ein Imbiss-Betrieb übernommen worden, so dass zu diesem Zeitpunkt die Gewerbesteuerpflicht grundsätzlich beginne. Jedoch habe das Unternehmen zu keinem Zeitpunkt am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr teilgenommen, da der Imbiss vom Zeitpunkt der Übernahme an für Renovierungsarbeiten geschlossen gewesen sei. Die nach der Übernahme entstandenen Betriebsausgaben stellten Vorbereitungshandlungen für den späteren Geschäftsbetrieb dar und begründeten die Gewerbesteuerpflicht noch nicht. Mit seinem hiergegen gerichteten Einspruch beantragte der Kläger zugleich den Erlass eines Verlustfeststellungsbescheids zum 31. Dezember 2017. Die Beurteilung der Teilnahme am wirtschaftlichen Verkehr sei – so der Kläger – anhand des Einzelfalls zu ermitteln. Ermittlungsmaßnahmen des Beklagten seien nicht zu erkennen. Die allgemeine Lebenserfahrung zeige, dass bei Übernahme eines Pachtobjektes im Regelfall nicht sofort mit der Produktion oder dem Verkauf angefangen werde. Selbst dann nicht, wenn ein bestehendes und aktives Unternehmen übernommen werde. Im Regelfall bedürfe es gewisser Anpassungsprozesse personeller, organisatorischer und wirtschaftlicher Art. Hätte ein anderer Unternehmer seinen laufenden Geschäftsbetrieb für 30 Tage unterbrochen, seine Geschäftsräume modernisiert und anschließend das Geschäft mit einer groß angekündigten „Wiedereröffnung“ weitergeführt, so wären seine Betriebsausgaben anstandslos anerkannt worden. Die ersten Wareneinkäufe seien am 7. Dezember 2017 getätigt worden. Neben diesen Wareneinkäufen sei auch der Kontakt zu anderen Unternehmen erfolgt. Auch die breite Öffentlichkeit sei über diverse Aktionen auf die „Wiedereröffnung“ hingewiesen worden. Spätestens mit der Werbeanzeige in der Zeitschrift „XX“ für die 52. Kalenderwoche sei eine Beteiligung am wirtschaftlichen Verkehr anzunehmen. Die Versagung der Anerkennung der Betriebsausgaben im Bereich des Wareneinsatzes führe zu dem absurden Ergebnis, dass die Früchte aus diesen Aufwendungen im Folgemonat Januar 2018 in voller Höhe der Besteuerung unterlägen. Die Warenbeschaffung sei elementare Voraussetzung für das Erzielen von Entgelten. Die Öffnung eines Ladenlokals ohne Waren führe zu nichts. Mit Einspruchsentscheidung vom 19. März 2020 wies der Beklagte den Einspruch gegen den Gewerbesteuermessbescheid für das Streitjahr als unbegründet zurück. Eine werbende Tätigkeit liege ab dem Zeitpunkt vor, in dem der Unternehmer seine Leistungen am Markt anbiete, also mit Beginn des tatsächlichen Verkaufs, etwa durch Öffnung des Ladenlokals. Aufgrund der Angaben im Fragebogen zur steuerlichen Erfassung, der Werbeanzeige in der lokalen Zeitung und der Gewerbeanmeldung habe die originäre Tätigkeit des Betriebs des Klägers mit Betriebseröffnung am 2. Januar 2018 begonnen. Ab diesem Zeitpunkt habe der Kläger seine geschäftsüblichen Leistungen gegenüber Dritten am Markt anbieten können und Erträge erwirtschaften können. Er sei nun leistungs- und lieferfähig gewesen. Mit seiner Klage macht der Kläger geltend, bei einem Gespräch mit seiner Prozessbevollmächtigten am 20. Juli 2017 habe er einen Businessplan sowie das Formular zur steuerlichen Anmeldung einer gewerblichen Tätigkeit mitgebracht. In diesem Formular war der 1. Juli 2017 als Termin der Aufnahme der gewerblichen Tätigkeit eingetragen. Zu diesem Zeitpunkt habe es auch eine auf den 13. Juli 2017 datierende Maklerrechnung gegeben. Der Entwurf des Pachtvertrags sei am 9. August 2017 verfasst worden. Mit demselben Datum sei ein „Pachtvorvertrag“ geschlossen worden. Die Gewerbeanmeldung sei am 17. Oktober 2017 mit Rückwirkung zum 1. Juli 2017 erfolgt. Mit der Kontaktaufnahme zur Maklerin, spätestens jedoch zum 1. Juli 2017 seien die Merkmale für eine unternehmerische Tätigkeit erfüllt gewesen. Insbesondere habe er, der Kläger, sich ab diesem Zeitpunkt am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr beteiligt. Es sei lediglich erforderlich, dass sich ein Unternehmen mit eigenen gewerblichen Leistungen am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr beteiligen könne. Er, der Kläger, habe zum 1. Dezember 2017 einen stehenden Gewerbebetrieb durch Abschluss des Pachtvertrags übernommen. Zum Zeitpunkt des Beginns der Verpachtung erlösche beim Verpächter die Gewerbesteuerpflicht, zugleich entstehe analog beim Pächter die sachliche Gewerbesteuerpflicht. Da es sich bei der Gewerbesteuer um eine Objektsteuer handele, komme es auf die Person des Unternehmers nicht an. Das Objekt selbst habe sich nicht verändert. Insoweit spiele es auch keine Rolle, ob er, der Kläger, zum Zeitpunkt des Beginns des Pachtverhältnisses (1. Dezember 2017) beschließe, dass Ladenlokal zu öffnen oder zunächst notwendige Reparaturen durchführe. Mit Verwirklichung der Voraussetzungen für das Pachtverhältnis sei der Pachtvertrag in Gang gesetzt worden. Spätestens zu diesem Zeitpunkt seien die Voraussetzungen für die Teilnahme am wirtschaftlichen Verkehr erfüllt, wenn auch nur für eine logische Sekunde. Aufgrund vorgeschalteter behördlicher Abstimmungsmaßnahmen, welche i.R. eines Gesprächs am 15. Juli 2017 stattgefunden hätten, sei es zunächst zur Beseitigung von Risiken gekommen, die möglicherweise eine vorläufige Schließung des Ladenlokals zur Folge gehabt hätten. Einziger Kritikpunkt der Behörden sei ein Riss in der Wand gewesen, der zu verschließen und mit einem neuen Anstrich zu versehen gewesen sei. Ferner sei er, der Kläger, von der bestehenden Einrichtung und dem Zustand der Verkaufs- und Gaststättenräumlichkeit wenig begeistert gewesen und habe diese frisch und modern eingerichtet und gestaltet. Deswegen sei eine Öffnung des Ladenlokals zum 1. Dezember 2017 unterblieben. Es könne ihm, dem Kläger, nicht angelastet werden, dass er die Arbeiten selbst vorgenommen habe und als ungeübter Nichtfachmann einen entsprechenden Zeitaufwand auf sich genommen habe. Dass das Geschäft nicht unmittelbar nach Beendigung der Renovierungsarbeiten geöffnet worden sei, sei den gesetzlichen Hygienevorschriften und den „tatsächlichen Öffnungszeiten“ geschuldet gewesen. Es sei gängige Praxis des Klägers, dass der Imbissbetrieb in der Zeit um den 20. Dezember eines jeden Jahres geschlossen werde. Die Nachfrage sei während dieser Zeit stark eingeschränkt. Die Verpächterin sei im Vorfeld der Betriebsverpachtung gegenüber ihren damaligen Kunden werbend für ihn, den Kläger, aufgetreten, indem sie ihre Einstellungsabsicht bekannt gegeben habe und den Imbiss vertrauensvoll in die Hände des Klägers zur übergeben vereinbart gewesen sei. Diese übliche Form der Drittwerbung reiche für die Teilnahme am wirtschaftlichen Verkehr aus, auch wenn das Pachtverhältnis zu diesem Zeitpunkt noch in der Zukunft gelegen habe. Es sei auch die Verpächterin gewesen, die werbewirksam am 1. Dezember 2017 gegenüber der lokalen Presse ein Interview zur eigenen Betriebseinstellung gegeben habe und auf die neuen Pächter und den Fortbestand des Imbissbetriebs verwiesen habe. Er, der Kläger, sei gegenüber der Ordnungsbehörde, dem Finanzamt, anderen Marktteilnehmern, der Verpächterin und den Lieferanten bekannt gewesen. Zudem sei in der Zeit nach dem 1. Juli 2017 eine nicht unerhebliche Anzahl von Freunden und Bekannten über die Eröffnung eines Imbissbetriebs informiert worden, bevor das eigentliche Pachtverhältnis eingegangen worden sei. Zudem sei durch Produktionsvorbereitungen eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr gegeben. Er, der Kläger, habe bereits bei seinem ersten Besuch bei seiner Prozessbevollmächtigten eine Speisekarte vorgelegt. Der Kläger beantragt sinngemäß, den Gewerbesteuermessbetragsbescheid für 2017 vom 17. Oktober 2019 unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 19. März 2020 dahin zu ändern, dass ein Gewinn aus Gewerbebetrieb in Höhe von -15.532 € in Ansatz gebracht wird, sowie den Beklagten zu verpflichten, einen vortragsfähigen Gewerbeverlust in Höhe von -15.532 € auf den 31. Dezember 2017 gesondert festzustellen. Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Er trägt vor, es fehle im Streitjahr an einer werbenden Tätigkeit. Es sei zweifelhaft, ob der Betrieb im Zeitpunkt der Übernahme die Befähigung gehabt habe, eine Beteiligung am Güter- oder Leistungsaustausch durch das Anbieten eigener gewerblicher Leistungen zu gewährleisten. Durch die von dem Kläger vorgenommene Renovierung gebe dieser zu erkennen, dass der von ihm übernommene Betrieb nicht abschließend in Gang gesetzt worden sei. Die Eröffnung des Ladenlokals im Januar 2018 stehe einer werbenden Tätigkeit im Streitjahr entgegen. Es sei dem Kläger aufgrund der Schließung des Lokals nicht möglich gewesen, sich mit dem Anbieten von Speisen und Getränken werbend zu betätigen. Da ein lebendes und tatsächlich werbendes Unternehmen erforderlich sei, vermögen die Renovierungsmaßnahmen eine werbende Tätigkeit nicht zu rechtfertigen. Die reine „Anteilnahme“ am Beschaffungsmarkt genüge nicht, da hierdurch nicht zu erkennen gegeben werde, dass eigenständige Leistungen gegen Entgelt am Markt angeboten würden.