12 K 3958/03 E

Die Klage wird abgewiesen. Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens. Die Revision wird zugelassen. Tatbestand: Streitig ist, ob der Beklagte (Bekl.) bei der Festsetzung der Einkommensteuer der Kläger (Kl.) für die Jahre 1992, 1993, 1995 und 1999 (Streitjahre) zu Recht Einkünfte aus Kapitalvermögen geschätzt hat. Die Kl. gaben in den beim Bekl. am 13.10.1993, 24.02.1994, 14.04.1996 und 24.03.2000 eingegangenen Einkommensteuererklärungen für die Jahre 1992, 1993, 1995 und 1999 keine Einnahmen aus Kapitalvermögen an. Der Bekl. setzte die Einkommensteuer der Kl. für die Streitjahre mit Bescheiden vom 18.01.1994, 16.05.1994, 31.05.1996 und 02.05.2000 fest. Dabei legte er die Angaben der Kl. in den Einkommensteuererklärungen zugrunde. Am 20.11.2001 leitete das Finanzamt für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung C gegen die Kl. steuerstrafrechtliche Ermittlungsverfahren wegen des Verdachts auf Hinterziehung von Einkommensteuer 1996 - 2000 ein. Im Rahmen dieser Verfahren erfuhr der Bekl. von folgendem Sachverhalt: Die Klägerin (Klin.) erhielt am 25.10.1995 von einer türkischen Bank eine Überweisung von 82.897 DM. Diesen Betrag hatte sie zuvor in verzinslichen Kreditbriefen der türkischen Nationalbank angelegt. Am 26.10.1995 transferierte die Klin. über eine türkische Bank einen Betrag von 160.000 DM, um hiervon Kreditbriefe der türkischen Nationalbank mit einer jährlichen Verzinsung von bis zu 13 % zu kaufen. Zu diesem Zweck überwiesen sie und ihr damals 21-jähriger Sohn L am 15.03.1996 einen weiteren Betrag von 20.000 DM in die Türkei. Der Bekl. setzte nach vorheriger Anhörung die Einkommensteuer der Kl. mit Bescheiden vom 30.01.2003 erhöht fest. Dabei legte er folgende Einkünfte aus Kapitalvermögen zugrunde: Jahr Einnahmen Werbungskosten-Pauschbetrag Sparer-Freibetrag Einkünfte 1992 13.000 DM 200 DM 1.200 DM 11.600 DM 1993 14.000 DM 200 DM 12.000 DM 1.800 DM 1995 15.000 DM 200 DM 12.000 DM 2.800 DM 1999 57.600 DM 200 DM 12.000 DM 45.400 DM Hiergegen legten die Kl. am 14.02.2003 Einsprüche ein, die der Bekl. mit Einspruchsentscheidung vom 24.06.2003 als unbegründet zurückwies. Die Kl. haben am 25.07.2003 Klage erhoben. Sie behaupten, sie hätten in den Streitjahren keine Einkünfte aus Kapitalvermögen in der geschätzten Höhe erzielt. Sie sind der Auffassung, sie seien im Besteuerungsverfahren nicht zur Mitwirkung verpflichtet. Auch in diesem Verfahren stünde ihnen das im Strafprozessrecht geltende Recht zu, sich nicht selbst belasten zu müssen. Im Übrigen habe der Bekl. die Änderungsbescheide zur Einkommensteuer 1992 bis 1995 erst nach Ablauf der Verjährungsfrist erlassen. Im Streitfall gelte nicht die zehnjährige Festsetzungsfrist, weil sie - die Kl. - nicht gewusst hätten, dass sie ausländische Zinseinnahmen in Deutschland versteuern müssten. Der Berichterstatter des Senats hat die Kl. vergeblich mit Verfügung vom 26.11.2004 aufgefordert, eine Aufstellung über die in den Streitjahren erzielten Einnahmen und Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen vorzulegen. Hierfür hat er den Kl. eine Frist nach § 79 b der Finanzgerichtsordnung (FGO) bis zum 10.01.2005 gesetzt. Die Kl. beantragen, die geänderten Einkommensteuerbescheide für die Jahre 1992, 1993, 1995 und 1999 aufzuheben. Der Bekl. beantragt, die Klage abzuweisen. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Gerichtsakte und die Verwaltungsvorgänge Bezug genommen. Entscheidungsgründe: Die Klage ist nicht begründet. Der Beklagte hat in nicht zu beanstandender Weise im Rahmen einer Schätzung nach § 162 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) angenommen, dass die Kl. bisher noch nicht erklärte Zinseinnahmen erzielt haben. Nach § 162 Abs. 1 Satz 1 AO hat die Finanzbehörde die Besteuerungsgrundlagen zu schätzen, soweit sie diese nicht ermitteln oder berechnen kann. Sie hat insbesondere dann zu schätzen, wenn der Steuerpflichtige über seine Angaben keine ausreichende Aufklärungen zu geben vermag oder seine Mitwirkungspflichten nach § 90 Abs. 2 AO verletzt (§ 162 Abs. 2 Satz 1 AO). Dies ist hier der Fall. Die in den Streitjahren von den Kl. erzielten Einkünfte aus Kapitalvermögen sind ohne Mitwirkung der Kl. nicht zu ermitteln. Die Herkunft und bisherige Verwendung des Betrages von 82.897 DM, den die Klin. am 25.10.1995 durch die Überweisung einer türkischen Bank erhalten hat, ist ungeklärt. Unklar ist auch die Herkunft und vorherige Verwendung der Beträge von 160.000 DM und 20.000 DM, die die Klin. bzw. die Klin. und ihr Sohn am 26.10.1995 bzw. 13.03.1996 in die Türkei transferiert haben. Dies geht zu Lasten der Kl. Denn sie haben trotz mehrfacher Aufforderungen keine Angaben über die Herkunft und Verwendung dieser Beträge gemacht, obwohl sie hierzu nach § 90 Abs. 2 Satz 1 AO sogar in besonderem Maß zur Mitwirkung verpflichtet sind, denn im Streitfall sind Auslandsvorgänge, nämlich der Kauf und Verkauf von Kreditbriefen der türkischen Nationalbank, aufzuklären. Die Pflicht der Kl. zur Mitwirkung im Besteuerungsverfahren besteht auch ungeachtet ihres strafprozessualen Zeugnisverweigerungsrechts, das ihnen als Beschuldigte in den steuerstrafrechtlichen Ermittlungsverfahren zusteht. Verletzt ein Steuerpflichtiger seine durch das strafrechtliche Ermittlungsverfahren nicht suspendierten steuerverfahrensrechtlichen Mitwirkungspflichten, hat die Finanzbehörde nach § 162 AO die Besteuerungsgrundlagen zu schätzen, wenn sie den Sachverhalt nicht aufklären kann (Hellmann in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, Kommentar § 393 AO Rdnrn. 40 ff.). Mangels steuerlicher Auswirkung ist unerheblich, dass der Bekl. die Einnahmen in vollem Umfang dem Kl. zugerechnet hat, obwohl die mit ihm zusammenveranlagte Klin. die durch die strafrechtrechtlichen Ermittlungen festgestellten Transaktionen veranlasst hat. Die von dem Bekl. für die Streitjahre geschätzte Höhe der Kapitalerträge ist im Ergebnis nicht zu beanstanden. Der Senat nimmt an, dass die Klin. mit dem am 26.10.1995 in die Türkei transferierten Betrag von 160.000 DM Kreditbriefe der türkischen Nationalbank mit einer zweijährigen Laufzeit erworben hat, die mit jährlich bis zu 13 % verzinst werden. Es ist nicht zu beanstanden, im Streitfall den maximal erzielbaren Zinssatz zugrunde zu legen, weil Zweifel bei der Schätzung zu Lasten der Kl., die ihre Mitwirkungspflichten verletzt haben, gehen. Angesichts dessen ist der Ansatz des Bekl. sachgerecht, die Klin. habe im Kalenderjahr 1997 den im Kalenderjahr 1995 investierten Betrag von 160.000 DM zuzüglich der bis dahin erzielten Zinsen wieder in Kreditbriefe der türkischen Nationalbank mit einer zweijährigen Laufzeit angelegt und hieraus im Kalenderjahr 1999 weitere Zinsen vereinnahmt. Hiernach errechnen sich im Kalenderjahr 1999 zugeflossene Zinsen von 56.572 DM (für 1998: 204.304 DM * 13 % = 26.560 DM und für 1999: 230.864 DM * 13 % = 30.012 DM). Der Bekl. hat bei der Steuerfestsetzung für diesen Veranlagungszeitraum Einnahmen aus Kapitalvermögen von 57.600 DM zugrunde gelegt. Dies entspricht einem Sicherheitszuschlag von 1,8 %, der unter Berücksichtigung der fehlenden Mitwirkung der Kl. dem Grunde und der Höhe nach nicht zu beanstanden ist. Der Bekl. hat zu Recht angenommen, dass die Klin. den am 25.10.1995 erhaltenen Betrag von 82.897 DM bereits in den Vorjahren teilweise in der Türkei angelegt hat. Hierfür hat er eine jährliche Verzinsung von 12 % zugrunde gelegt und unter dem sachgerechten Ansatz, die Klin. habe die Erträge stets wieder investiert, Zinsen von 9.000 DM (1992), 9.500 DM (1993) und 10.000 DM (1995) errechnet. Der Bekl. hat für diese Veranlagungszeiträume in nicht zu beanstandender Weise Zinserträge der Klin. aus inländischen Kapitalanlagen von 4.000 DM (1992), 4.500 DM (1993) und 5.000 DM (1995) angesetzt. Die Höhe der inländischen Kapitalanlagen ist unter Berücksichtigung der in 1995 und 1996 transferierten Beträge zu schätzen. Der Senat schätzt, dass die Hälfte des von der Klin. und ihrem damals 21-jährigen Sohn L am 13.03.1996 überwiesenen Betrages von 20.000 DM aus dem Vermögen der Klin. stammte. Damit hat sie am 26.10.1995 und am 13.03.1996 insgesamt 170.000 DM in die Türkei transferiert. Der Senat unterstellt zugunsten der Klin, dass sie hierfür unter anderem den am 25.10.1995 aus der Türkei erhaltenen Betrag von 82.897 DM in vollem Umfang verwendet hat. Angesichts dessen ergibt sich noch ein Restbetrag von 87.103 DM (170.000 DM - 82.897 DM), den die Kl. durch im Inland erzielte Einkünfte aufgebaut haben müssen. Die vom Bekl. geschätzte Höhe der jährlichen Zinserträge von 4.000 DM bis 5.000 DM entspricht einer Verzinsung von 4,6 % - 5,7 % pro Jahr und ist auch trotz der angemessenen jährlichen Steigerungen, die auf einer unterstellten Wiederanlage der Zinsen beruhen, marktüblich und deshalb nicht zu beanstanden. Der Bekl. hat die angefochtenen Änderungsbescheide für die Einkommensteuer der Streitjahre zu Recht auf § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO gestützt. Danach sind Steuerbescheide zu ändern, soweit Tatsachen nachträglich bekannt werden, die zu einer höheren Steuer führen. Dies ist hier der Fall. Die Klin. erzielte in den Streitjahren einkommensteuerpflichtige Einnahmen aus der Überlassung von Kapitalvermögen. Der Bekl. hat von dieser steuererhöhenden Tatsache nach der abschließenden Bearbeitung der Einkommensteuererklärungen für die Streitjahre, nämlich erst durch die steuerstrafrechtlichen Ermittlungsmaß-nahmen im Kalenderjahr 2001, Kenntnis erhalten. Der Bekl. war nicht nach § 169 Abs. 1 Satz 1 AO gehindert, am 30.01.2003 die angefochtenen Änderungsbescheide für die Einkommensteuer der Streitjahre zu erlassen, weil für diese Veranlagungszeiträume zu diesem Zeitpunkt keine Festsetzungsverjährung eingetreten war. Gemäß § 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO beträgt die Festsetzungsfrist für die Einkommensteuer vier Jahre. Sie beginnt nach § 170 Abs. 2 Nr. 1 AO mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuererklärung eingereicht wird, spätestens jedoch mit Ablauf des dritten Kalenderjahres, das auf das Kalenderjahr folgt, in dem die Steuer entstanden ist. Hiernach begann die Festsetzungsfrist für die Einkommensteuer 1999 am 31.12.2000, weil die Kl. am 24.03.2000 beim Bekl. die Einkommensteuererklärung für diesen Veranlagungszeitraum eingereicht haben, und war am 30.01.2003 noch nicht abgelaufen. Nach § 169 Abs. 2 Satz 2 AO verlängert sich die vierjährige Festsetzungsfrist des § 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO auf zehn Jahre, soweit eine Steuer hinterzogen worden ist. Dies ist hier für die Einkommensteuern der Veranlagungszeiträume 1992, 1993 und 1995 der Fall. Die Kl. haben nach der Überzeugung des Senats die Einkommensteuer dieser Kalenderjahre, soweit sie auf die Einkünfte aus Kapitalvermögen entfallen, hinterzogen (§ 370 Abs. 1 AO). Sie haben die Finanzbehörden vorsätzlich pflichtwidrig über steuerlich erhebliche Tatsachen in Unkenntnis gelassen. Insbesondere haben sie unter Verletzung ihrer Erklärungspflichten gemäß § 149 Abs. 1 Satz 1 AO in Verbindung mit § 25 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes keine Einkünfte aus Kapitalvermögen erklärt. Die Höhe der von der Klin. transferierten Beträge spricht dafür, dass sie bereits im Jahr 1992 über Kapitalvermögen verfügt haben muss, das ihr die Anhäufung derartiger Vermögenswerte ermöglicht hat. Die Kl. haben auch vorsätzlich gehandelt. Das Vorliegen der subjektiven Tatbestandsmerkmale einer Steuerhinterziehung ist unter der Berücksichtigung des Grundsatzes "in dubio pro reo" nach den Vorschriften der AO zu prüfen. Dabei ist kein höherer Grad an Gewissheit erforderlich als für andere Tatsachen, für die das Finanzamt die Feststellungslast trägt. Allerdings mindert sich das Beweismaß, wenn die vollständige Aufklärung des Sachverhalts scheitert, weil der Steuerpflichtige seinen Mitwirkungspflichten nicht genügt (Bundesfinanzhof (BFH), Urteil vom 02.07.1998 IV R 39/97, Sammlung der Entscheidungen des BFH 186, 299, Bundessteuerblatt II 1999, 28). Der Senat folgt der abweichenden Auffassung des Finanzgerichts (FG) Düsseldorf (Urteil vom 04.11.2004 11 K 2702/02 E, Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2005, 246 (Aktenzeichen des Revisionsverfahrens beim BFH: VIII R 81/04)) nicht. Diese Auffassung führt zu einem Wertungswiderspruch, weil sie im Besteuerungsverfahren einen vermeintlichen Steuerhinterzieher gegenüber den Steuerpflichtigen, die ihre Kapitalerträge ordnungsgemäß erklären, bevorzugt. Eine vollständige Aufklärung des Sachverhalts ist im Streitfall nicht möglich, weil die Kl. trotz mehrfacher Aufforderungen ihren diesbezüglichen Mitwirkungspflichten nach § 90 Abs. 1 AO nicht nachgekommen sind. Die Kl. sind nach § 90 Abs. 2 Satz 1 AO sogar in besonderem Maße zur Aufklärung verpflichtet, denn der Sachverhalt umfasst im Streitfall Vorgänge im Ausland, nämlich Käufe und Verkäufe von Kreditbriefen der türkischen Nationalbank. Aufgrund der im Streitfall vorhandenen Indizien ist der Senat davon überzeugt, dass die Kl. die eingetretenen Steuerverkürzungen zumindest billigend in Kauf genommen haben. Da die Kl. in den Streitjahren eine Einkommensteuererklärung einschließlich der Anlage KSO, die sie im Jahr 1992 zusätzlich unterschrieben haben, abgegeben haben, muss ihnen die Pflicht zur Erklärung von Kapitalerträgen gegenüber den deutschen Finanzbehörden aus den Erläuterungen und Hinweisen in dem Einkommensteuererklärungsvordruck bekannt gewesen sein. Die Anlage KSO enthält in allen Jahren eine ausdrückliche Nachfrage nach ausländischen Kapitalerträgen. Angesichts dessen stellt das nicht substantiierte Vorbringen der Kl., sie hätten die Steuerpflicht von ausländischen Zinserträgen nicht gekannt, nach Auffassung des Senats nur eine bloße Schutzbehauptung dar. Die zehnjährigen Festsetzungsfristen für die Einkommensteuer der Veranlagungszeiträume 1992, 1993 und 1995 begannen mit Ablauf der Jahre, in denen die jeweiligen Steuererklärungen beim Bekl. eingegangen sind, d. h. am 31.12.1993, 31.12.1994 und 31.12.1996 und liefen im Zeitpunkt des Erlasses der Änderungsbescheide am 31.01.2003 noch. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Der Senat lässt gemäß § 115 Abs. 1 FGO die Revision zu. Das Urteil weicht in der Rechtsfrage, ob die strafprozessualen Grundsätze "in dubio pro reo" und "nemo tenetur se ipsum accusare" auch im Besteuerungsverfahren zu beachten sind, von dem Urteil des FG Düsseldorf vom 04.11.2004 11 K 2702/02 E, EFG 2005, 246 (Aktenzeichen des Revisionsverfahrens beim BFH: VIII R 81/04) ab. Die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung erfordert eine Entscheidung des BFH (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 Fall 2 FGO).