14 K 1326/20

Die Klage wird abgewiesen. Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens. Tatbestand Die Beteiligten streiten über den Zeitpunkt der gewinnwirksamen Erfassung von Provisionsansprüchen. Der Kläger erzielt seit April 2001 als Versicherungsvertreter für den A Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Den Gewinn ermittelt er durch Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG. Die dem Kläger in dem jeweiligen Geschäftsjahr von der A gezahlten Abschlussprovisionen hatte er stets in voller Höhe gewinnerhöhend erfasst. Die Provisionen flossen ihm ungekürzt zu, auch soweit der Kläger über einen Zeitraum von 5 Jahren für vorzeitig beendete Verträge („ Stornos “) haftete und sich hierdurch die von ihm nach den vertraglichen Vereinbarungen mit der A „ verdienten “ Abschlussprovisionen vermindern sollten. Erst bei Eintritt des Stornofalles erfolgte eine Erstattung der anteilig auf den verbleibenden Haftungszeitraum entfallenden Provisionen an die A. Es wurde kein Stornoreservekonto für den Kläger bei der A geführt. Der Kläger vereinnahmte seine Provisionen nicht erst mit der Zahlung der Erstbeiträge durch den Kunden, sondern bereits zum Zeitpunkt der Ausstellung (des Ausdrucks) des Versicherungsscheines. Dieser Termin lag zeitlich vor der Anforderung oder Einziehung der Erstbeiträge beim Versicherungsnehmer. In den Abrechnungen der A gegenüber dem Kläger für 2014-2016 werden neben den Provisionen und weiteren Vergütungsbestandteilen regelmäßig die Position „ Tilgung Vorschuss “ ausgewiesen und zu Lasten des Klägers abgesetzt und der Saldo eines „ Vorschusskontos “ fortgeschrieben und ausgewiesen. Dieser betrug zum 31.12.2016 … € und resultiert aus einem Vorschuss i.H.v. … €, der dem Kläger von der A am 03.06.2016 überwiesen und von dem Kläger erfolgsneutral eingebucht worden war. Die Bilanzen des Klägers wiesen ferner pauschale Rückstellungen für Provisionsrückzahlungen aufgrund stornierter Versicherungsverträge i.H.v. … € zum 31.12.2013, i.H.v. … € zum 31.12.2014, i.H.v. … € zum 31.12.2015 und i.H.v. … € zum 31.12.2016 aus. Die gewinnmindernd berücksichtigten Zuführungen zu der Rückstellung betrugen 2015 … € und 2016 … €, die gewinnerhöhend erfolgte Auflösung der Rückstellung betrug 2014 … € und 2015 … €. Der Kläger war zunächst mit Bescheiden vom 14.10.2016 (2015) und 17.01.2018 (2016) zusammen mit seiner Ehefrau zur Einkommensteuer veranlagt worden. Dabei hatte der Beklagte die Gewinne aus Gewerbebetrieb i.H.v. … € (2015) und … € (2016) erklärungsgemäß zugrunde gelegt. 2018 fand bei dem Kläger eine steuerliche Betriebsprüfung (BP) statt, die sich auch auf die Prüfung des Zeitpunktes für die Gewinnrealisierung aus den Provisionen, die der Kläger von der A erhielt, erstreckte. Der BP lagen neben dem „Vertretervertrag“ mit der Abank vom 00.00.2001 (Bl. 37-40 d. FG-Akte) „Anlagen zum Vertretervertrag“ mit Provisionssätzen, Provisionsbestimmungen und Tarifgruppen „für die Vermittlung von Versicherungen“ aus den folgenden Sparten vor, die durch Nachträge in das Vertragsverhältnis der Beteiligten einbezogen worden waren: - „der Abank“ vom 00.00.1999“ (Bl. 41-44 d. FG-Akte) - „der A Lebensversicherung a.G. (AL) und der B AG (B)“ vom 00.00.2001 (Bl. 31-36 d. FG-Akte) - „der A Lebensversicherung AG und der A Pensionskasse AG“ vom 00.00.2008 (Rechtsbehelfsakte) - „der A AG und der Abank“ vom 00.00.2010 (BP-Handakte) - „der A Krankenversicherung AG (AKR)“ vom 01.04.2012 (BP-Handakte) - „der A Lebensversicherung AG und der A Pensionskasse AG“ vom 01.07.2017 (BP-Handakte). Der Vertretervertrag lautet auszugsweise wie folgt: „§ 2 – Rechtsstellung des Vertreters (1) Der Vertreter ist selbständiger Gewerbetreibender im Hauptberuf gemäß §§ 84/92 Handelsgesetzbuch (HGB). […] § 5 – Provisionen des Vertreters/Provisionsabgabeverbot (1) Der Vertreter erhält für seine Vermittlungstätigkeit Provisionen nach Maßgabe der beigefügten Provisionsbestimmungen. Die Provision ist fällig, sobald die Beiträge bzw. Prämien gezahlt sind. Die Gesellschaft rechnet über die Provisionsansprüche des Vertreters monatlich ab. Muss die Gesellschaft an einen Dritten Provision zahlen, so wird die Provision des Vertreters entsprechend gekürzt. Werden Beiträge bzw. Prämien rückgebucht, so ist die hierfür gutgeschriebene Provision zu erstatten. Bei vorzeitigem Erlöschen einer Versicherung ist die entsprechend der kürzeren Dauer nicht verdiente Abschlussprovision zurückzuzahlen, vorbehaltlich § 87a Abs. 3 HGB . Der Vertreter hat keinen Anspruch darauf, dass die Gesellschaft oder deren Kooperationspartner ausstehende Beiträge bzw. Prämien gerichtlich geltend machen. Wegen der Besonderheiten im Bausparbereich wird auf die Provisionsbestimmungen verwiesen. (2) Mit der Zahlung der Provision sind alle Aufwendungen des Vertreters aus diesem Vertragsverhältnis abgegolten. […] § 10 – Sicherheitsleistung Der Vertreter hat der Gesellschaft auf Verlangen für seine Verpflichtungen aus diesem Vertragsverhältnis eine angemessene Sicherheit zu stellen. […] § 11 – Vertragsdauer und –beendigung […] (3) Ist der Vertrag gekündigt, so kann die Gesellschaft den Vertreter von der weiteren Tätigkeit für sie entbinden. Bis zur Beendigung des Vertrages erhält der Vertreter die ihm zustehenden Folgeprovisionen aus dem Bestand im Zeitpunkt der Freistellung sowie eine monatliche Ausgleichszahlung, die sich nach dem monatlichen Durchschnitt der in den letzten zwölf Monaten vor der Freistellung verdienten erstjährigen Provisionen bemisst. […] (6) Mit Beendigung des Vertragsverhältnisses erlischt jeder Anspruch des Vertreters gegen die Gesellschaft auf Provisionen – auch im Hinblick auf künftige Dynamikerhöhungen und Tarife mit laufender Abschlussprovision – oder sonstige Vergütungen. Ausgenommen hiervon sind etwaige Ansprüche aus § 87 Abs. 3 und § 89b HGB. […]“ Die Anlagen zu dem Vertretervertrag hierzu lauten auszugsweise wie folgt: - vom 00.00.2001: „[…] A Lebensversicherung aG (AL) und der B AG (B) […] II. Provisionsbestimmungen 1. Abschlussprovision (AP) Die AP wird zum Zeitpunkt des technischen Versicherungsbeginns berechnet und vorschussweise gezahlt. Bei der Ermittlung des Abschlussprovisionssatzes wird die zum Zeitpunkt der Antragsunterzeichnung (Antragsdatum) für den Vertreter gültige Produktionsleistungsstufe berücksichtigt. Der Anspruch auf AP besteht nicht, wenn der Einlösungsbeitrag nicht gezahlt wird oder der Versicherte nach Zahlung des Einlösungsbeitrags, aber vor dem Beginn des Versicherungsschutzes stirbt. Die gesamte für einen Versicherungsvertrag gezahlte AP ist stets nur in Höhe von 50 % der entrichteten Versicherungsbeiträge verdient. Wenn ein Versicherungsvertrag vorzeitig ganz oder teilweise aufgehoben wird, sind die Teile der AP durch den Vertreter oder im Todesfall durch seine Erben zurückzuzahlen, die 50 % der entrichteten Beiträge übersteigen, es sei denn, der Versicherungsfall ist bereits eingetreten. […] Gibt der Vertreter Provisionen an nicht auf die Gesellschaft reversierte Vermittler weiter, haftet er im Falle einer Provisionsrückforderung auch für den Teil der Provision, den er an nicht auf die Gesellschaft reversierte Vermittler weitergegeben hat. […] Nicht verdiente Abschlussprovisionen werden gegengerechnet. Für Versicherungen auf das eigene Leben und Fortfall die Angehörigen behält sich die Gesellschaft vor, die AP entsprechend der Beitragszahlung ratierlich auszuzahlen. […] Bei vorzeitigem Storno wird die AP einschließlich der Nachvergütung entsprechend zurückgerechnet. […] 2. Folgeprovision Die Abrechnung erfolgt analog zur Zahlungsweise der Versicherungsbeiträge. Auf Beiträge aus Gruppen-, Sammel- und Kollektivversicherungsvertragen sowie aus Vermögensbildungsversicherungen (VB-Versicherung) wird keine Folgeprovision gezahlt. Für übertragene Lebensversicherungen hat der Vertreter keinen Anspruch auf Folgeprovisionen. In Bezug auf abgegebene Versicherungen besteht kein Provisionsanspruch. Der Bestandsnachfolger erwirbt jedoch bei einer übertragenen Lebensversicherung im Falle einer abschlussprovisionspflichtigen Änderung des Vertrages in Form eines Einschlusses einer Dynamikvereinbarung oder eines Einschlusses einer Zusatzversicherung oder einer Erhöhung der Beitragssumme um mindestens 10 % einen Folgeprovisionsanspruch, wie er in den allgemeinen Regelungen für die Folgeprovision vorgesehen ist. Die Folgeprovisionspflicht besteht grundsätzlich solange, wie die abschlussprovisionspflichtige Änderung wirksam ist. III. Sonstige Bestimmungen Risikoversicherung Die Provision wird jeweils für fünf Beitragsjahre gezahlt und auf 25 Beitragsjahre begrenzt. Gleiches gilt für die Ermittlung der Produktionsleistung. Bei kürzerer Beitragszahlungsdauer / Restbeitragszahlungsdauer wird die entsprechende bewertete Beitragssumme zugrunde gelegt. Die Höhe der auf die erste AP folgenden AP wird unter Berücksichtigung der zum Zeitpunkt der jeweiligen AP-Berechnung gültigen Produktionsleistungsstufe berechnet. In Bezug auf abgegebene Versicherungen besteht kein Provisionsanspruch. Für übertragene Versicherungen hat der Vertreter keinen Anspruch auf weitere AP-Raten. Tarife mit laufender Abschlussprovision Die Abschlussprovision wird für die Dauer der Beitragszahlung pro Versicherungsjahr im Voraus in ‰ des bewerteten Jahresbeitrags gezahlt. Die Höhe der auf die erste AP folgenden AP wird unter Berücksichtigung der zum Zeitpunkt der jeweiligen AP-Berechnung gültigen Produktionsleistungsstufe berechnet. Der Provisionshaftungszeitraum beträgt jeweils 12 Monate. In Bezug auf abgegebene Versicherungen besteht kein Provisionsanspruch. Für übertragene Versicherungen hat der Vertreter keinen Abschlussprovisionsanspruch. Vermögensbildungsversicherung (VB) Die Provision für die VB-Versicherung wird der Höhe nach entsprechend den Provisionssätzen für Versicherungsverträge nach dem Tarif E1 gezahlt. Sie entsteht in Jahresraten, […]. Die in Raten entstehende Abschlussprovision wird bis auf weiteres bevorschusst, d.h. bei Einlösung der VB-Versicherung auf einmal gezahlt. Dabei muss die A Lebensversicherung a. G. sich aufgrund evtl. zu erwartender aufsichtsbehördlicher Bestimmungen vorbehalten, einen Abschlag für den durch die Bevorschussung entstehenden Zinsverlust zu verlangen. Für den Fall, dass eine VB-Versicherung innerhalb eines Versicherungsjahres, in dem eine Abschlussprovisionsrate entsprechend der zuvor genannten Ratenstaffel entsteht, ganz oder teilweise aufgehoben oder beitragsfrei wird, ist die zuviel erhaltene Abschlussprovision des betreffenden Versicherungsjahres zurückzuzahlen. Die daran anschließenden bevorschussten, aber nicht verdienten Provisionsraten sind insoweit zurückzuzahlen, wie die Versicherung nicht beitragspflichtig weitergeführt wird. Wird eine VB-Versicherung durch Tod beendet oder beitragsfrei, wird auf eine anteilige Rückforderung der Abschlussprovision des Sterbejahres verzichtet. Für die daran anschließenden bevorschussten Jahresraten besteht jedoch eine Rückzahlungspflicht. Unfall- und Zeitrenten-Zusatzversicherung Die Provision wird in % des ersten für die Zusatzversicherung zu entrichtenden bewerteten Jahresbeitrags gezahlt. Der Provisionshaftungszeltraum entspricht dem der zugehörigen Hauptversicherung. […]“ - vom 00.00.2008: „[…] A Lebensversicherung AG und der A Pensionskasse AG“ […] II. Provisionsbestimmungen 1. Abschlussprovision (AP) Die AP wird zum Zeitpunkt des technischen Versicherungsbeginns berechnet und vorschussweise gezahlt. Bei der Ermittlung des Abschlussprovisionssatzes wird die zum Zeitpunkt der Antragsunterzeichnung (Antragsdatum) für den Vertreter gültige Produktionsleistungsstufe berücksichtigt. Der Anspruch auf AP besteht nicht, wenn der Einlösungsbeitrag nicht gezahlt wird oder der Versicherte nach Zahlung des Einlösungsbeitrags, aber vor dem Beginn des Versicherungsschutzes stirbt. Der Provisionshaftungszeitraum für die diskontierte Abschlussprovision beträgt 60 Monate (5 Jahre). Sofern ein Versicherungsvertrag während des Provisionshaftungszeitraumes vorzeitig beendet oder der an die AL regelmäßig zu leistende Beitrag herabgesetzt wird, erfolgt eine der Beitragsreduzierung entsprechende anteilige Provisionsrückrechnung pro rata temporis, es sei denn, der Versicherungsfall ist bereits eingetreten. Die Provisionen auf Einmalbeiträge gelten grundsätzlich bereits als verdient, sobald die Zahlungen bei der AL eingegangen sind. […] Gibt der Vertreter Provisionen an nicht auf die Gesellschaft reversierte Vermittler weiter, haftet er im Falle einer Provisionsrückforderung auch für den Teil der Provision, den er an nicht auf die Gesellschaft reversierte Vermittler weitergegeben hat. […] Nicht verdiente Abschlussprovisionen werden gegengerechnet. […] Für Versicherungen auf das eigene Leben und Fortfall die Angehörigen behält sich die Gesellschaft vor, die AP entsprechend der Beitragszahlung ratierlich auszuzahlen. […] Bei vorzeitigem Storno wird die AP einschließlich der Nachvergütung entsprechend zurückgerechnet. Bemessungsgrundlage der AP Bewertete Beitragssumme Die Beitragssumme wird auf maximal 35 Jahre Beitragszahlungsdauer begrenzt. […] Für gesondert ausgewiesene Risikozuschläge besteht kein Provisionsanspruch. […] AP-Berechnung bei dynamischen Erhöhungen Dynamik-Erhöhungen lösen […] erneut Abschlussprovisionen aus. […] Bel kapitalbildenden Lebensversicherungen mit einer kürzeren Restlaufzeit als drei Jahre wird pro Jahr 1/3 der genannten Provision gezahlt. […] III. Besondere Bestimmungen Risikoversicherung Bei der Ermittlung der Beitragssumme wird höchstens eine Beitragszahlungsdauer von 25 Jahren zugrunde gelegt. […] Riester-Police Die maßgebliche Beitragssumme bezieht sich bei Riester-Policen grundsätzlich auf den während der Grundphase zu leistenden Eigenbeitrag. […] Der Provisionshaftungszeitraum beträgt generell 60 Monate. Nachgeholte Beiträge und staatliche Zulagen werden wie Einmalbeiträge behandelt, d. h. Sie gelten mit Zahlungseingang bei der AL als verdient. Parkkonto KM1 Aufgrund der Besonderheit des Produktes ist im Hinblick auf die Vergütungsregelung in zwei Phasen zu unterscheiden: Die Aufschubzeit („Parkphase“) und die Rentenphase. […] Der Provisionshaftungszeitraum für die während der Aufschubzeit anfallenden AP beläuft sich jeweils auf 12 Monate. Eine Rückprovision wird ausgelöst durch Entnahmen jedweder Art aus dem Vertrag sowie durch einen vorzeitigen Rentenbeginn. Hierbei werden zunächst die Beitragsteile betrachtet, die sich noch in der Provisionshaftung befinden. […] Rentenphase: […] Der Provisionsanspruch entsteht mit Übergang in die Rentenphase.“ In dem Rundschreiben der Abank vom 00.00.2008 hierzu heißt es: „Da die Abschluss- und Vertriebskosten aufgrund der neuen VVG-Regelungen zur Höhe des Rückkaufswertes auf mindestens 5 Jahre zu verteilen sind, ändert sich der Provisionshaftzeitraum in der Lebensversicherung grundsätzlich auf 60 Monate. Dies betrifft auch die Vermögensbildungsversicherungen (VB) sowie die Risikoversicherungen, die bislang mit anderen, von den allgemeinen Regelungen abweichenden Provisionshaftzeitregelungen konzipiert waren. Bei den Risikoversicherungen […] berechnet sich die Abschlussprovision nicht mehr in 5-Jahresraten, sondern sie wird – wie im allgemeinen LV-Geschäft üblich – ebenfalls diskontiert zu Beginn der Versicherung gezahlt, wobei für die Ermittlung der Provision relevanten Beitragssumme max. 25 Beitragszahlung Jahre herangezogen werden. […] Diese Regelung beinhaltet, dass für die Vermittlung von Risikoversicherungen mit kürzeren Laufzeiten eine geringere Abschlussprovision gezahlt wird als nach der bisherigen 5-Jahressystematik, allerdings wird dieser Effekt spätestens ab einer Laufzeit von 15 Jahren positiv, d. h. bei längeren Vertragslaufzeiten werden deutlich höhere Provisionseinnahmen erzielt. […]“ - vom 00.00.2010 (insoweit inhaltsgleich mit der Fassung für die Abank vom 00.00.1999): „[…] A AG und der Abank […] II. Provisionsbestimmungen 1. Allgemeines […] 2. Abschlussprovision (AP) Für die Vermittlung von Neu- und Nachversicherungen wird eine einmalige AP vergütet. […] Die AP wird berechnet: Für Neuversicherungen vom Jahresbeitrag […]. Für Nachversicherungen […] vom Jahresmehrbeitrag.[…] Bei Vorauszahlung für mehr als ein Jahr (Neu- und Nachversicherungen) vom anteilig auf ein Jahr entfallenden Beitrag abzüglich Vorauszahlungsrabatt, der Rest wird Bezugsgröße für die FP. […] Bei Versicherungen, deren Versicherungssummen oder Beitragsaufkommen sich aus einer Reihe von Einzelanträgen oder Einzelanmeldungen ergeben (z. B. Einheitsversicherungen), erhält der Vertreter bei Beendigung des Vertretervertrages die einmalige AP nur aus den Beiträgen, die auf die bis zum Ende des Vertretervertrages eingegangenen Anträge oder Anmeldungen entfallen. […] Der Vertreter erhält eine AP-Nachvergütung für das abgelaufene Wertungsjahr, wenn er in den Sparten / Tarifen mit leistungsabhängiger AP eine Produktionsleistungsstufe überspringt oder wenn er aus einer niedrigeren Produktionsleistungsstufe die höchste Produktionsleistungsstufe erreicht. Die Berechnung erfolgt zum Beginn des neuen Wertungsjahres für das abgelaufene Wertungsjahr anhand der Differenz zwischen dem gemäß Provisionstabelle erreichten AP-Satz und dem bisherigen AP-Satz versicherungsvertragsbezogen über die Provisionsabrechnung. Die nachvergüteten Abschlussprovisionen sind Bestandteil der gesamten AP. Es gelten die Provisionsbestimmungen der AP. Bei vorzeitigem Storno wird die AP einschließlich der Nachvergütung entsprechend zurückgerechnet. Der Haftungszeitraum für die gesamte AP (einschließlich Nachvergütung) entspricht der vereinbarten Vertragslaufzeit; maximal jedoch 5 Jahre. […]“ - vom 01.04.2012: „[…] A Krankenversicherung AG (AKR) […] II. Provisionsbestimmungen 1. Abschlussprovision (AP) Für den Bereich der substitutiven Krankenversicherung gilt ein Provisionshaftungszeitraum von 60 Monaten (fünf Jahren). […] Wird ein Krankenversicherungsvertrag in den ersten 60 Monaten (bei nicht substitutiven KV-Tarifen innerhalb der ersten 24 Monate) gerechnet vom Versicherungsbeginn an, beendet, ist die Provision ganz oder anteilig zurückzuzahlen. Die Rückzahlung beträgt für jeden der ersten 60 Monate (bei nicht substitutiven KV-Tarifen 24 Monate), für den bei der GKR kein Beitrag verbleibt, 1/60 (bei nicht substitutiven KV-Tarifen 1/24) der Provision. […] Provisionsbelastungen werden entsprechend dem Beitragsstand vorgenommen, wenn im Provisionsverdienstzeitraum: der Versicherungsnehmer mit zwei oder mehr Monatsbeiträgen im Rückstand ist - ratierliche Wiedergutschrift bei Wiederaufnahme der Zahlung – […]. Kein Provisionsanspruch besteht für Mehrbeiträge aus dem Übergang vom Kinder- zum Jugendlichenbeitrag und vom Jugendlichen- zum Erwachsenenbeitrag sowie für den mehr Beitrag aufgrund des Erreichens von Altersgrenzen. Bei bedingungsgemäßen Leistung- Beitragsanpassungen entsteht ebenfalls kein Provisionsanspruch. […] Der Vertreter erhält eine AP-Nachvergütung für das abgelaufene Wertungsjahr, […] Bei vorzeitigem Storno wird die AP einschließlich der nach Vergütung entsprechend zurückgerechnet. […]“ - vom 00.00.2017: „[…] A Lebensversicherung AG und der A Pensionskasse AG […] II. Provisionsbestimmungen 1. Abschlussprovision (AP) Die AP wird zum Zeitpunkt des technischen Versicherungsbeginns berechnet und vorschussweise gezahlt. Bei der Ermittlung des AP-Satzes wird die zum Zeitpunkt des Antragseingangsdatums (Eingang bei der Antragsabteilung) für den Vertreter gültige Produktionsleistungsstufe berücksichtigt. Der Anspruch auf AP besteht nicht, wenn der Einlösungsbeitrag nicht gezahlt wird oder der Versicherte nach Zahlung des Einlösungsbeitrags, aber vor dem Beginn des Versicherungsschutzes stirbt. Der Provisionshaftungszeitraum für die diskontierte Abschlussprovision beträgt 60 Monate (5 Jahre). Sofern ein Versicherungsvertrag während des Provisionshaftungszeitraum vorzeitig beendet oder der an die AL regelmäßig zu leistende Beitrag herabgesetzt wird, erfolgt eine der Beitragsreduzierung entsprechende anteilige Provisionsrückrechnung pro rata temporis, es sei denn, der Versicherungsfall ist bereits eingetreten. Die Provisionen auf Einmalbeträge gelten grundsätzlich bereits als verdient, sobald die Zahlungen bei der AL eingegangen sind. […] Gibt der Vertreter Provisionen an nicht auf die Gesellschaft reversierte Vermittler weiter, haftet er im Falle einer Provisionsrückforderung auch für den Tell der Provision, den er an nicht auf die Gesellschaft reversierte Vermittler weitergegeben hat. […] Nicht verdiente AP werden gegengerechnet.“ Die BP stellte fest, dass der Kläger der A gegenüber über einen Zeitraum von bis zu fünf Jahren für Ausfälle von Abschlussprovisionen (AP) und Boni auf Abschlussprovisionen (PEP; Produktionserweiterungsprovision) haftet und ihm hierdurch Rückzahlungsverpflichtungen bereits erhaltener Provisionen entstehen können. Die BP ermittelte anhand der Unterlagen des Klägers dessen persönliche Stornoquote für einzelne Tarifgruppen und wandte diese auf die Summe der Provisionen der Jahre 2012-2016 an. Tarifgruppe Gesamt Stornoquote in % Rückstellung PK … € 6,2 % … € SK … € 8,3 % … € UK … € 7,4 % … € LV … € 9,0 % … € KV … € 9,0 % … € C … € 9,0 % … € … … € Auf diese Weise errechnete sie eine Stornorückstellung auf den 31.12.2016 i.H.v. … € statt des passivierten Betrages von … €. Die Nichtanerkennung der über den Betrag von … € hinausgehenden Rückstellung führte zu einer Gewinnerhöhung i.H.v. … € (Tz. 2.2 des BP-Berichtes vom 00.00.2018). Der Kläger stimmte zwar hinsichtlich der Berechnung der Rückstellung anhand des Risikos der tatsächlich erfolgten Inanspruchnahme (Stornierungen) mit der BP überein, vertrat jedoch nunmehr die Auffassung, dass die Auszahlung der Provisionen zum Zeitpunkt der Policierung rechtlich und wirtschaftlich eine Vorauszahlung darstelle und entsprechend eine Ertragsabgrenzung stattzufinden habe, da der Anspruch auf eine Vermittlungsprovision jeweils gleichmäßig über die ersten fünf Vertragsjahre, also zeitanteilig entstehe und die Gewinne gleichmäßig zu verteilen seien. Er erhalte auf die vermittelten Geschäfte jedoch zusätzlich einen Vorschuss i.H.d. rechtlich noch nicht entstandenen Teilprovisionen; diese seien als erhaltene Anzahlungen zu passivieren. Zum 31.12.2016 ergäben sich danach noch zu passivierende Provisionen i.H.v. … €; da bei der Rückstellung lediglich ein aufzulösender Betrag von … € verblieben sei, scheide eine Bilanzberichtigung zu Ungunsten des Klägers aus. Die BP schloss unter Hinweis auf § 92 Abs. 4 HGB aus den Passagen in den Vertragsunterlagen des Klägers, nach denen Anspruch auf AP nicht bestehe, wenn der Einlösungsbeitrag in Form der ersten Beitragsrate des Versicherungsnehmers an das Versicherungsunternehmen nicht gezahlt wird, dass der Provisionsanspruch bereits zum Zeitpunkt der Zahlung des Einlösungsbetrages in voller Höhe entsteht. Dass die Provision vorschussweise ausbezahlt werde, ändere nichts an der steuerlich relevanten Entstehung des Anspruchs. Somit sei im Zeitpunkt der Zahlung der ersten Versicherungsrate der Gewinn vollständig zu realisieren (Tz. 2.5 des BP-Berichts). Für weitere Einzelheiten wird auf die in der Gerichtsakte sowie der BP-Handakte und der Rechtsbehelfsakte des Beklagten befindlichen Vertragskopien sowie den BP-Bericht vom 00.00.2018 verwiesen. Die BP ermittelte die steuerlichen Gewinne des Klägers für die Streitjahre wie folgt: 2015 2016 Gewinn erklärt … … Änderungen durch BP … … Minderung Stornorückstellung 2.2 +… Verrechnung Vorschuss 2.3 +… PKW 2.4 +… +… Gewinnrealisierung Provision 2.5 - - Gewinn laut BP … … Der Beklagte änderte die Einkommensteuerfestsetzungen 2015 nach § 173 AO und 2016 nach § 164 AO durch Bescheide vom 26.03.2019 entsprechend. Dagegen gerichtete Einsprüche wies er unter dem 13.05.2020 zurück. Mit der vorliegenden Klage begehrt der Kläger die Anerkennung der für die Neutralisierung noch nicht verdienter Provisionsansprüche gebildeten Stornorückstellung, die er linear entsprechend der Haftungsdauer mit 20 % pro Jahr aufgelöst habe. Aufschiebend bedingte Versicherungsvertreter-Provisionsansprüche seien erst mit Bedingungseintritt zu aktivieren. Alternativ könnten die gewinnwirksam gebuchten, aber noch nicht verdienten Provisionen durch Bildung entsprechender Rückstellungen neutralisiert werden. Hierzu beruft sich der Kläger auf die Urteile des BFH vom 17.03.2010 X R 28/08 und vom 09.10.2013 I R 15/12 sowie des FG Münster vom 28.04.2016 9 K 843/14. Im Streitfall sei zwischen dem Kläger und dem Versicherer keine Fälligkeitsabrede getroffen, sondern das Entstehen der laufenden Provisionsansprüche unter die aufschiebende Bedingung des Ablaufs der jeweiligen Stornozeiträume gestellt worden. Die Abschlussprovision werde mit der Zahlung des ersten Versicherungsbeitrags als technischem Versicherungsbeginn berechnet und vorschussweise gezahlt, was bedeute, dass die Provisionen zwar in voller Höhe mit dem Versicherungsbeginn abgerechnet und ausgezahlt würden, aber nicht in voller Höhe gleich verdient seien. Der Beklagte knüpfe seine Schlussfolgerungen auf die wörtlich für die Auslegung nicht zutreffende allgemeine Bedingung, dass der Anspruch auf Abschlussprovision nicht bestehe, wenn der Einlösungsbeitrag nicht gezahlt wird oder der Versicherte nach Zahlung des Einlösungsbeitrags, aber vor dem Beginn des Versicherungsschutzes stirbt. Das sei eine allgemeine Bedingung für alle Versicherungen, die auf das Zustandekommen des Versicherungsschutzes abstelle. Ohne diese sei die Versicherungsvermittlung nicht erfolgreich abgeschlossen worden, so dass gar kein Anspruch auf Provisionen als erfolgsabhängiges Geschäft bestehen könne. Die Abschlussprovision werde somit erst mit dem Ablauf der jeweiligen Versicherungsperiode und Zahlung des entsprechenden Versicherungsbeitrags durch den Versicherungsnehmer verdient, nämlich wenn der Versicherer dafür vereinnahmte Versicherungsbeiträge endgültig behalten könne, also diese selbst verdient habe. Aus den allgemeinen Vertragsbedingungen sowie den Provisionsbestimmungen sei ersichtlich, dass die Parteien von der gesetzlichen Bestimmung des § 92 Abs. 4 HGB abweichende Vereinbarungen getroffen hätten. Sonst hätten sie einen Verweis auf die gesetzliche Regelung eingefügt. Der Kläger habe daher zutreffend noch nicht realisierte Gewinne durch Rückstellungen für die verbleibenden Haftungsjahre neutralisiert. Diese Verfahrensweise entspreche letztlich auch dem Wortlaut und Sinn des § 92 Abs. 4 HGB, wonach der Versicherungsvertreter Anspruch auf Provision (§ 87a Abs. 1 HGB) habe, sobald der Versicherungsnehmer die Prämie gezahlt habe, aus der sich die Provision nach dem Vertragsverhältnis berechne. Auch nach den gesetzlichen Bestimmungen seien die Ansprüche des Versicherungsvertreters erst dann entstanden, wenn die jeweilige Versicherungsprämie gezahlt worden sei und nur für diesen Teil. Dies bedeute, dass bei einem mehrjährigen Versicherungsverhältnis, für das Versicherungsprämien für die jeweiligen Perioden gezahlt würden, die Provision für diesen Teil erst mit der Zahlung der Versicherungsprämie für diese Periode entstehe. Soweit die Rechtsprechung auf die wirtschaftliche Verursachung im Sinne einer Fälligkeit abstellt, werde von vorneherein verkannt, dass mit der Fälligkeit in diesen Fällen nur das vorläufige Verdienen gemeint sein könne. Das Gesetz selbst bestätige damit die hier umgesetzte Ansicht, wobei es sich vorliegend eindeutig um einen Fall der Abrede über eine aufschiebende Bedingung handele. Grundsätze der wirtschaftlichen Verursachung könnten sich bei der Versicherungsvermittlung nur darauf beziehen, für welchen Zeitraum es dem Vermittler gelungen sei, einen vertraglichen Risikoschutz zugunsten des Kunden wirksam zu vermitteln. Es komme also gerade nicht auf den Umfang der Tätigkeit an, sondern auf das Volumen des Vertrages. Dieses Volumen stehe aber angesichts des Stornorisikos nicht von Anfang an fest. Deshalb könne die Abschlussprovision wirtschaftlich erst mit dem erfolgreichen Ablauf der jeweiligen Versicherungsperiode verursacht sein bzw. entstehen. Der Kläger beantragt, den Bescheid für Einkommensteuer 2016 vom 26.03.2019 und die dazu ergangene Einspruchsentscheidung vom 15.05.2020 dahingehend zu ändern, dass der Gewinn aus Gewerbebetrieb um … € verringert wird, hilfsweise die Revision zuzulassen. Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Der Beklagte tritt der Klage entgegen. Entscheidungsgründe I. Die Klage ist unbegründet. Die angefochtene Einkommensteuerfestsetzung 2016 ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 S. 1 FGO). Denn der Beklagte hat zutreffend eine passive Abgrenzung der dem Kläger 2016 und früher zugeflossenen Provisionseinnahmen zum 31.12.2016 abgelehnt. 1. Wird der Gewinn wie im Streitfall durch Betriebsvermögensvergleich ermittelt, ist für den Schluss des betreffenden Wirtschaftsjahres das Betriebsvermögen anzusetzen, das nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung auszuweisen ist (§ 5 Abs. 1 S. 1 i.V.m. § 4 Abs. 1 EStG). Gemäß § 252 Abs. 1 Nr. 4 Hs. 2 HGB sind Gewinne nur zu berücksichtigen, wenn sie am Abschlussstichtag realisiert sind. Diese Voraussetzung liegt vor, wenn eine Forderung entweder rechtlich bereits entstanden ist oder die für die Entstehung wesentlichen wirtschaftlichen Ursachen gesetzt worden sind und der Kaufmann mit der künftigen Entstehung der Forderung fest rechnen kann. Ansprüche aus Lieferungen und sonstigen Leistungen sind jedenfalls dann zu aktivieren, wenn der Leistungsverpflichtete seine Verpflichtung (wirtschaftlich) erfüllt hat und der Zahlungsanspruch entstanden ist. Auf die Fälligkeit des Anspruchs kommt es nicht an. In Bezug auf die Provisionen eines Handels- oder Versicherungsvertreters bedeutet dies, dass ein Provisionsanspruch, der entstanden ist, sobald der von einem Versicherungsvertreter vermittelte Vertrag zwischen dem Versicherer und dem Versicherungsnehmer zustande gekommen ist, stets und in vollem Umfang zu aktivieren ist (BFH, Urteil vom 17.03.2010 X R 28/08, BFH/NV 2010, 2033 m.w.N.). Wann der Provisionsanspruch eines Versicherungsvertreters entsteht, richtet sich – laut der auch von dem Kläger herangezogenen BFH-Rechtsprechung (vgl. BFH, Urteil vom 17.03.2010 X R 28/08, BFH/NV 2010, 2033 m.w.N.), die der Senat für zutreffend hält und der er folgt – nach der Vertragsgestaltung zwischen der Versicherung und dem Versicherungsvertreter in dem konkreten Einzelfall. Nach der Sonderregelung des § 92 Abs. 4 HGB, die den in § 87a Abs. 1-3 HGB für Handelsvertreter enthaltenen Regelungen vorgeht, hat der Versicherungsvertreter Anspruch auf eine Provision, sobald der Versicherungsnehmer die Prämie gezahlt hat, aus der sich die Provision nach dem Vertragsverhältnis berechnet. Da die Provision sich nicht notwendig aus der Prämie berechnen muss, sondern der Vertrag auch andere Berechnungsarten vorsehen kann, z.B. nach der Versicherungssumme, muss § 92 Abs. 4 HGB so gelesen werden, dass maßgebend die Zahlung derjenigen Prämie ist, aus der die Provision nach dem Vertrag (nicht „berechnet“, sondern) entrichtet werden soll, oder, abstrakter ausgedrückt: die Zahlung derjenigen Prämie, die im Vertrag als Bezugspunkt für die endgültige Entstehung des Provisionsanspruchs bestimmt worden ist (Emde in: Staub, HGB, 6. Aufl. 2021, § 92 Tz. 147). Der Versicherer soll nicht den Vertreter mit seinem Provisionsanspruch an irgendeinen späteren, im Laufe des Versicherungsverhältnisses zu erreichenden Stand der Prämienzahlung des Versicherten anhängen dürfen. § 92 Abs. 4 HGB überlässt es also der Vertragsgestaltung, welche Prämienzahlung zur Entstehung des Provisionsanspruchs führen soll. Erforderlichenfalls hat eine Auslegung der Verträge nach den Grundsätzen der §§ 133, 157 BGB zu erfolgen; diese und die Würdigung der vorgefundenen Vertragsgestaltung werden bindend (§ 118 Abs. 2 FGO) durch das FG vorgenommen. Die Entstehung des Provisionsanspruchs kann daher vertraglich zum Beispiel von der Zahlung der Erstprämie durch den Versicherungsnehmer, von der Zahlung einer bestimmten Anzahl von Monatsprämien oder der Zahlung der Abschlussgebühr abhängig gemacht oder unter die aufschiebende Bedingung des Wegfalls der Stornohaftung mit Ablauf der Stornozeiträume gestellt werden. Bei mehreren Prämienzahlungen kann zudem bestimmt werden, ob sich für den Vermittler nur aus der ersten Prämienzahlung oder jeder Prämienzahlung ein Provisionsanspruch ergeben soll. § 92 Abs. 4 HGB ist disponibel, so dass vertraglich also z.B. auch ein Recht auf die Zahlung von Vorschüssen oder von Teilprovisionen – z.B. bei laufend zu leistenden Prämienzahlungen – vereinbart oder die Auszahlung (nicht die Entstehung) des mit der ersten Prämienzahlung entstehenden Provisionsanspruchs an die Prämienzahlungen des Versicherungsnehmers gebunden werden kann. Eine solche Abrede hindert nicht das sofortige Entstehen des Provisionsanspruchs, sondern führt lediglich dazu, dass der Zeitpunkt der Fälligkeit des Anspruchs, d.h. der Zeitpunkt zu dem der Versicherungsvertreter die Provisionsleistung verlangen kann, hinausgeschoben wird (BFH, Urteil vom 09.10.2013 I R 15/12, BFH/NV 2014, 90; FG Münster, Urteil vom 28.04.2016 9 K 843/14 K, G, F, Zerl, EFG 2016, 1284). Nur dann, wenn zwischen Versicherungsunternehmen und Versicherungsvertreter einvernehmlich vereinbart wird, dass der Provisionsanspruch nur ratierlich entstehen – und nicht nur die Auszahlung ratierlich erfolgen – soll, sind der Provisionserlös auch nur ratierlich zu erfassen und der Provisionsanspruch ratierlich zu aktivieren (BFH, Urteil vom 09.10.2013 I R 15/12, BFH/NV 2014, 907; FG München, Urteil vom 16.01.2017 7 K 337/15, juris). Das Risiko, dass die noch nicht fälligen Provisionsteile nicht ausbezahlt werden, ist – je nach den Umständen des Einzelfalls – entweder bei der Bewertung der Forderung oder durch die Passivierung einer entsprechenden Rückstellung zu berücksichtigen (BFH, Urteil vom 09.10.2013 I R 15/12, BFH/NV 2014, 907). Dies bedeute indes nicht, dass insoweit ein Bilanzierungswahlrecht besteht. Für bis zu dem jeweiligen Bilanzstichtag von den Versicherungen bereits an den Vertreter gezahlte Provisionen gelten die gleichen Erwägungen wie für die Aktivierung von Provisionsforderungen (BFH, Urteil vom 17.03.2010 X R 28/08, BFH/NV 2010, 2033 m.w.N.): Stellen sie Entgelt für einen bereits entstandenen Provisionsanspruch dar, sind sie gewinnerhöhend als Erlöse zu verbuchen; sind die Zahlungen nach den Vereinbarungen hingegen lediglich als Provisionsvorschüsse auf erst später, aufschiebend bedingt entstehende Ansprüche zu werten, fehlt es an einer Gewinnrealisierung, und sie sind als "erhaltene Anzahlungen" nach § 266 Abs. 3 Abschn. C.3. HGB zu passivieren (BFH, Urteil vom 17.03.2010 X R 28/08, BFH/NV 2010, 2033 m.w.N.). 2. Der Senat ist vorliegend nach Würdigung der vorliegenden Verträge einschließlich der Provisionsbestimmungen davon überzeugt (§ 96 Abs. 1 S. 1 FGO), dass der Provisionsanspruch des Klägers vereinbarungsgemäß in voller Höhe bereits bei Zahlung des Einlösungsbeitrages durch den Versicherungsnehmer entsteht und nicht erst ratierlich, aufschiebend bedingt durch den fruchtlosen Ablauf der jeweiligen Stornozeiträume. Nach dem Vertretervertrag ist die Abschlussprovision fällig mit der Zahlung der „Beiträge bzw. Prämien“ durch den Versicherungsnehmer; bei vorzeitigem Erlöschen – Storno – einer Versicherung ist die Abschlussprovision teilweise nicht verdient und insoweit zurückzuzahlen. Zwar regelt der Vertrag nicht ausdrücklich, an die Zahlung welcher „Beiträge bzw. Prämien“ durch den Versicherungsnehmer die Fälligkeit der Provision geknüpft ist – der Erstprämien, aller Prämien, einer bestimmten Anzahl von Monats- oder Jahresprämien, Einmalprämien. Jedoch ergibt sich aus der Regelung der zeitanteiligen Rückzahlbarkeit der Provision bei vorzeitigem Storno einer Versicherung, dass nur der Erstbeitrag gemeint sein kann und nicht etwa die Provision pro rata temporis, geknüpft an fortlaufende Beitragszahlungen fällig wird, da in diesem Fall eine vorzeitige Vertragsbeendigung nur zur Folge hätte, dass keine Provisionsteile mehr fällig werden, aber nicht eine Überzahlung von Provisionen entstünde und zurückzuzahlen wäre. Tatsächlich vereinnahmt der Kläger die vollständigen Abschlussprovisionen nicht erst mit der Zahlung der jeweiligen Erstbeiträge (Einlösungsbeiträge) durch den Versicherten, sondern bereits bei Ausstellung der Versicherungspolice. Bei dem darin festgehaltenen Zeitpunkt, ab dem der Versicherungsnehmer einen Beitrag zahlen muss, handelt es sich um den technischen Versicherungsbeginn. Dieser liegt – wie auch der Kläger in der mündlichen Verhandlung erklärt hat – vor dem Zeitpunkt der Zahlung des Einlösungsbeitrages durch den Kunden, da der Versicherungsschein mit der Anforderung des Erstbeitrages dem Versicherungsnehmer aufgrund des notwendigen Verwaltungsaufwandes bei dem Versicherer regelmäßig erst nach dem gewünschten – technischen – Versicherungsbeginn zugeht. Allein aus dieser tatsächlichen Handhabung in Verbindung mit dem Wortlaut des Vertretervertrages ergibt sich bereits, dass die Vertragsparteien von einer Entstehung der Ansprüche auf Abschlussprovision in voller Höhe – spätestens – bei Zahlung der Einlösungsbeiträge ausgegangen sind, indem sie die Fälligkeit, die voraussetzt, dass ein Anspruch bereits entstanden ist, auf diesen Zeitpunkt bestimmt haben. Dass die Parteien dabei nicht ausdrücklich die Begriffe Entstehung und Fälligkeit bestimmt und insoweit differenziert, sondern die Fälligkeit im Ergebnis mit der Anspruchsentstehung gleichgesetzt haben, stört dieses Auslegungsergebnis nicht, da der Fälligkeit eines Anspruches sein Bestehen immanent ist und die Vertragsparteien keinerlei Einschränkungen dergestalt vorgenommen oder zum Ausdruck gebracht haben, dass nur „Anzahlungen“, „Abschlagszahlungen“, „Vorschüsse“ oder „Darlehen“ fällig sein sollen. Der Terminus „ nicht verdient “ in der nachfolgenden Rückzahlungsbestimmung widerspricht dem Verständnis der Vereinbarung ebenfalls nicht und streitet nicht für ein ratierliches Verdienen – Entstehen – des Anspruches unter der Bedingung, dass der vermittelte Versicherungsvertrag nicht durch Storno beendet wird. Zum einen handelt es sich nicht um einen Begriff mit festem, juristischen Inhalt i.S.e. „Entstehens“; er kann auch i.S.v. „zustehend“ oder „unentziehbar“ verstanden werden. Zum anderen kann sich eine – bereits entstandene und erfüllte – Provision auch aufgrund des Eintretens einer auflösenden Bedingung – Storno – als „ nicht verdient “ herausstellen mit der Folge, dass nicht ein Provisionsanspruch gar nicht erst zur Entstehung gelangt, sondern umgekehrt ein Rückzahlungsanspruch der A Versicherung begründet wird. Die einzelnen Provisionsbestimmungen stehen hiermit im Einklang und konkretisieren den Willen der Vertragsparteien, soweit sie überhaupt Regelungen zur Anspruchsentstehung und nicht nur zur Berechnung der Provisionen treffen. Die vom Kläger angeführten Gesichtspunkte lassen keine abweichende Auslegung zu. Der Kläger stützt sich insoweit besonders darauf, dass Provisionen ausdrücklich nur „vorschussweise“ gezahlt würden. Nach den Vereinbarungen mit der A Lebensversicherung AG und der A Pensionskasse AG vom 00.00.2008 und 00.00.2017 wird die Provision „ zum Zeitpunkt des technischen Versicherungsbeginns berechnet und vorschussweise gezahlt“. Aus dieser Vertragsklausel lässt sich indes entgegen der Ansicht des Klägers nicht herleiten, dass der Anspruch erst mit Ablauf des fünfjährigen Haftungszeitraums entsteht und die Provision für den gesamten Zeitraum vom Zahlungszeitpunkt der Provision lediglich den Charakter eines Vorschusses hat und damit als Anzahlung zu passivieren ist. Diese Betrachtung lässt den übrigen Inhalt der Provisionsbestimmungen außer Betracht und entspricht damit nicht den Regeln der Vertragsauslegung. Aus der Klausel ist vielmehr lediglich abzuleiten, dass der Zeitpunkt, zu dem die Provision von der Versicherungsgesellschaft gezahlt wird, dem Zeitpunkt der Entstehung des Anspruchs vorgelagert wird. Letzterer ist der in den Policen ausgewiesene Zeitpunkt, ab dem der Kunde die Prämienzahlung zu leisten hat. Wenn diese erste Zahlung (Einlösungsbeitrag) nicht geleistet wird (oder der Kunde stirbt), was sich erst nach dem technischen Versicherungsbeginn herausstellten kann, so besteht kein Provisionsanspruch. Diese Regelung ergänzt lediglich die Vereinbarung laut Vertretervertrag, die die Entstehung und Fälligkeit des Provisionsanspruchs an die Zahlung des Einlösungsbeitrages knüpft. Sie verlagert zu Gunsten der Versicherungsvertreter die Berechnung und Zahlung der Provision auf den Zeitpunkt des technischen Versicherungsbeginns – oder wie der Kläger konkretisiert hat: der Erstellung der Police – vor. Nur auf den in der Regel kurzen dazwischenliegenden Zeitraum (zwischen technischem Versicherungsbeginn und der ersten Prämienzahlung durch den Versicherungsnehmer) bezieht sich die „Vorschüssigkeit“ der Zahlung, und nur innerhalb dieses Zeitraumes wäre die Gewinnauswirkung der Provisionseinnahmen durch Passivierung als erhaltene Anzahlung hinauszuschieben. Dass derartige Konstellationen im Streitfall vorgelegen und zu einem niedrigeren Gewinn geführt hätten, ist jedoch weder vorgetragen noch ersichtlich. Im Übrigen ergäbe die Einschränkung „Der Anspruch auf AP besteht nicht, wenn der Einlösungsbeitrag nicht gezahlt wird“ auch keinen Sinn, wenn nicht – spätestens – zu diesem Zeitpunkt bereits ein Anspruch bestünde, der für den Ausnahmefall der unterbliebenen Einlösung wieder ausgeschlossen werden soll. Auch der Hinweis des Klägers, dass ohne Zahlung des Einlösungsbeitrages die Versicherungsvermittlung nicht erfolgreich abgeschlossen sei und gar kein Anspruch auf Provisionen als erfolgsabhängiges Geschäft bestehen könne, führt nicht zu einem abweichenden Ergebnis. Die daraus vom Kläger gezogene Schlussfolgerung, dass der Provisionsanspruch erst „mit dem Ablauf der jeweiligen Versicherungsperiode “ – monatlich oder jährlich oder nach mehreren Jahren? – „verdient“ i.S.v. entstanden sei, sobald auch das Versicherungsunternehmen die vereinnahmten Prämien des Versicherten verdient hat und endgültig behalten darf, erschließt sich dem Senat nicht. Für eine solche Auslegung bieten die Provisionsbestimmungen keinerlei Anhaltspunkte, ebenso wenig wie für die Ansicht, Provisionen würden für eine bestimmte Zahl an Jahren gezahlt oder die Provisionen für den Abschluss für Lebensversicherungen würden anhand der Laufzeit berechnet. Naturgemäß erhält der Kläger weniger Provision für den Abschluss von Versicherungen mit kürzerer Laufzeit, weil das vermittelte Geschäft schlicht weniger wert sein dürfte für den Versicherer. Das bedeutet jedoch nicht, dass die Provision wirtschaftlich pro Jahr für eine bestimmte Dauer – genauer: für fünf Jahre oder den jeweiligen kürzeren Stornohaftungszeitraum – gezahlt wird. Vielmehr ist der Monatsbeitrag, der (bewertete) Jahresbeitrag, die bewertete Beitrags- oder Versicherungssumme oder die bewertete versicherte Jahresrente die Bemessungsgrundlage; die Provisionssätze sind jedoch unter Berücksichtigung der Produktionsleistung des Vertreters, teilweise auch noch unter Heranziehung der Vertragsdauer (bei der Versicherungsbank) – nicht linear – gestaffelt. Es ist daher plausibel, dass die Parteien im Hinblick auf die unterschiedlichen Berechnungsarten der Provisionen den Einlösungsbeitrag als Bezugspunkt und als Bedingung i.S.d. § 92 Abs. 4 HGB für die endgültige Entstehung des Provisionsanspruchs bestimmt haben. Der Senat vermag nicht der klägerischen Ansicht zu folgen, dass die Vertragsparteien eine gesetzliche Bestimmung umgesetzt haben, nach der bei einem mehrjährigen Versicherungsverhältnis die Ansprüche des Vertreters erst dann und nur teilweise für eine bestimmte Periode entstanden seien, wenn die jeweilige Versicherungsprämie für diese Periode gezahlt worden sei. Sie haben vielmehr § 92 Abs. 4 HGB dergestalt Gebrauch gemacht, den Bezugspunkt für die Entstehung der Provision individuell zu bestimmen. Ein frühzeitiges Entstehen der Ansprüche auf Abschlussprovision in voller Höhe, wie sie das Gericht aus den Vereinbarungen entnimmt, wird auch durch die weiteren Begriffe der Provisionsbestimmungen vorausgesetzt, die von „ Provisionshaftungszeitraum“, „diskontierte Abschlussprovision“, „Rückprovision ausgelöst“ oder „haftet er … auch für“ sprechen. Insbesondere der Schaffung eines Haftungsanspruches für das Versicherungsunternehmen bei vorzeitiger Beendigung des vermittelten Vertrages innerhalb des Stornohaftungszeitraumes, dessen Voraussetzungen das Unternehmen zu beweisen hat, bedürfte es nicht, wenn ihm bereits ein Anspruch auf Rückgewähr von – wegen Stornierungen ohne Rechtsgrund – geleisteten Vorschüsse zustände. Dabei ist für die Auslegung auch von Bedeutung, dass der Versicherungskonzern die Provisionsbedingungen erfahrungsgemäß von fachkundigen Juristen erstellen oder zumindest prüfen lässt, denen sowohl der Begriff und das Wesen einer Haftung als auch die Regeln der Beweislast bewusst sind. Diese trifft nämlich für die tatsächlichen Voraussetzungen eines Provisionsanspruchs den Vertreter, für diejenigen eines Haftungsanspruchs die Versicherungsgesellschaft. Der begrifflichen Differenzierung kommt damit eine erhebliche rechtliche und damit auch praktische Bedeutung zu. Dies gilt auch deshalb, weil die Begriffe über Vielzahl von Jahren in verschiedenen Versicherungsbedingungen Verwendung gefunden haben und damit ausgeschlossen ist, dass es sich lediglich um ein Vergreifen im Ausdruck gehandelt haben könnte. Die Auslegung des Klägers könnte die Verwendung der Begriffe aber nicht anders erklären. Deutlich wird das hier zugrunde gelegte Auslegungsergebnis zudem bestätigt, wenn man die mit Wirkung ab 00.00.2008 vorgenommene Anpassung der Provisionsbestimmungen für die Lebensversicherungssparte und die enthaltenen Formulierungen mit den vorliegenden Provisionsbestimmungen vom 00.00.2001 vergleicht. Dabei wurden insbesondere die Regelung, nach der gezahlte Abschlussprovision stets nur i.H.d. Hälfte der entrichteten Versicherungsbeiträge verdient ist, sowie die besonderen Bestimmungen für die Risiko- und die Vermögensbildungsversicherung gestrichen. In den mit Ablauf des 31.12.2007 unwirksam gewordenen Vereinbarungen war nämlich ausdrücklich und unmissverständlich festgehalten, dass die Provision jeweils für fünf Beitragsjahre, maximal insgesamt 25 Jahre gezahlt wird, der Anspruch in „ AP-Raten“ besteht (Risikoversicherung) sowie dass die Provision in Raten entsteht und bevorschusst wird, also bei Einlösung auf einmal gezahlt wird, und ein Diskont vorbehalten bleibt (Vermögensbildungsversicherung). Der ersatzlose Wegfall dieser Klauseln und die Angleichung an die „allgemeinen Regelungen“, wie es in dem dazu ergangenen Rundschreiben vom 00.00.2008 heißt, lassen keinen anderen Schluss zu, als dass nach der Neuregelung des VVG durch das VVRRefG vom 23.11.2007 gerade keine ratierliche Entstehung von Provisionsansprüchen mehr gewollt war. Wie die Oberfinanzdirektion Niedersachsen in einer Verfügung vom 01.08.2014 (S 2133 - 37 - St 221/St 222, DStR 2014, 1876) erläutert hat, komme es aufgrund der Neuregelung dazu, dass die Provisionen der Versicherungsvertreter verteilt auf die Monate der ersten fünf Jahre entstehen. Zur Vermeidung nachteiliger Auswirkungen für die Versicherungsvertreter hätten verschiedene Versicherer daher weiterhin eine sofortige Auszahlung der Provisionen vereinbart, die vorschüssig für ein Versicherungsjahr und als Darlehen für die vier folgenden Jahre ausgezahlt würden. Vorliegend hat sich die A jedoch offensichtlich nicht für dieses Auszahlungsmodell entschieden, da keine Regelungen, dass es sich bei den Provisionszahlungen um eine Anzahlung bzw. ein Darlehen handeln soll, getroffen wurden und das Gericht auch keine Hinweise darauf erkennen kann, dass die Parteien die Abschlussprovisionen zeitlich gestaffelt erst während der ersten fünf Vertragsjahre entstehen lassen wollten (vgl. ausführlich FG München, Urteil vom 16.01.2017 7 K 337/15, juris). Ein entsprechender Umkehrschluss lässt sich auch aus der ausdrücklichen Vereinbarung einer „ratierlichen Wiedergutschrift“ – nur – „bei Wiederaufnahme der Zahlung“ für die Sparte der Krankenversicherung ziehen. Die Provisionsbestimmungen der A AG und der Abank vom 00.00.2010 enthalten keine wesentlich abweichende Vereinbarung. Sie verhalten sich lediglich zu Berechnungsgrößen und bestimmen für besondere Versicherungsarten die Fälligkeit der Abschlussprovision erst bei Beendigung des Vertretervertrages; es ist nicht ersichtlich, dass der Kläger derartige Ansprüche vor Fälligkeit und Zufluss aktiviert hätte. Sie knüpfen die Dauer des Haftungszeitraumes jedoch an die vereinbarte Vertragslaufzeit, begrenzt auf die allgemein übliche fünfjährige Haftung. Unter diesem Gesichtspunkt der unterschiedlichen Haftungszeiträume ist es im Übrigen auch nicht schlüssig, dass der Kläger eine Verteilung aller Provisionen auf fünf ohne Differenzierung nach einzelnen Versicherungsarten, also der Laufzeit der Verträge bzw. den Haftungszeiträumen begehrt. Denn laut den Provisionsbestimmungen gibt es auch Provisionen für Versicherungen mit kürzerer Laufzeit als fünf Jahre oder mit einmaligen Beitragszahlungen, für die der Haftungszeitraum nicht fünf Jahre beträgt. Es ist daher selbst nach der Auffassung des Klägers bezüglich der passiven Abgrenzung der Provisionserlöse nicht zutreffend, alle Einnahmen zu behandeln, als beträfen sie Lebensversicherungen mit fünfjährigem Haftungszeitraum, und nicht zwischen einzelnen Versicherungsarten zu trennen. Zudem findet sich die Formulierung der „vorschussweisen“ Zahlung nur in den Provisionsbestimmungen für Lebensversicherungen, nicht hingegen in denjenigen für andere Versicherungen. Schließlich lässt sich ein abweichendes Auslegungsergebnis im Sinne des Klägers auch nicht aus der tatsächlichen Realisierung der Provisionsansprüche in den Provisionsabrechnungen herleiten. Der Begriff der Vorauszahlung wird in diesen lediglich bezüglich eines dem Kläger gewährten Darlehens verwendet, das im Wege der Verrechnung mit künftigen Provisionen zu tilgen war. Bezüglich der einzelnen Provisionszahlungen wird hingegen nicht zwischen Ansprüchen auf die Provision und Vorauszahlungen differenziert. Im Streitfall hat folglich der Kläger zutreffend die ihm zugeflossenen Provisionseinnahmen direkt und in voller Höhe gewinnwirksam als Erlöse behandelt, und eine Neutralisierung durch Passivierung erhaltener Anzahlungen kommt nicht in Betracht. Dem Risiko der Stornierung von Verträgen innerhalb der jeweiligen Haftungszeiträume mit der Folge einer Rückzahlungspflicht war ausschließlich durch Passivierung einer Rückstellung unter Berücksichtigung der individuellen Stornoquoten des Klägers Rechnung zu tragen. II. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs.1 FGO. III. Gründe i.S.d. § 115 FGO für eine Zulassung der Revision bestehen nicht. Die Entscheidung beruht auf einer Vertragsauslegung und Tatsachenwürdigung in dem vorliegenden Einzelfall und berücksichtigt die Rechtsauffassung des BFH hinsichtlich der Entstehung von Provisionsansprüchen insbesondere in der Entscheidung X R 28/08 vom 17.03.2010.