13 K 207/18

Die Klage wird abgewiesen Die Kosten des Verfahrens trägt die Klägerin. Tatbestand Die Beteiligten streiten über die steuerliche Behandlung von Auszahlungen bzw. Rückstellungen im Rahmen eines Mitgliederbindungsprogrammes. Die Klägerin ist eine Genossenschaft. Ausweislich der im Streitjahr geltenden Satzung aus dem Jahr 2010 ist der Zweck der Klägerin die wirtschaftliche Förderung und Betreuung ihrer Mitglieder (§ 2 Abs. 1 der Satzung). Ihr Geschäftsgegenstand ist die Durchführung von banküblichen und ergänzenden Geschäften, insbesondere … (§ 2 Abs. 2 der Satzung). Die banküblichen und ergänzenden Geschäfte werden auch mit Nichtmitgliedern gemacht. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Eintragungen im Genossenschaftsregister des Amtsgerichts A (GnR …) und die dort hinterlegte und einsehbare Satzung Bezug genommen. Im Jahr … führte die Klägerin für ihre Mitglieder ein Bonusprogramm ein. Ausweislich der in Kopie vorliegenden Mitgliederzeitung der Klägerin Nr. … aus … wurde dieses wie folgt – sinngemäß – angekündigt: Die Mitgliedschaft bei der Klägerin lohnt sich in Zukunft doppelt. Wie bisher profitieren unsere Teilhaber auch in Zukunft vom Erfolg der Bank durch die jährliche Auszahlung der Dividende. Deren Höhe wird auch weiterhin durch die Vertreterversammlung festgelegt. Darüber hinaus aber werden unsere Mitglieder zukünftig durch das neue B-BonusPunkte-System am Unternehmenserfolg beteiligt: Regelmäßig schreiben wir den Mitgliedern Bonuspunkte gut, die wir am Ende des Geschäftsjahres als zusätzliche Bonuszahlung ausschütten. Ausschlaggebend ist die Intensität der Geschäftsbeziehung: „Je intensiver die Geschäftsverbindung ist, umso mehr Punkte bekommt das jeweilige Mitglied und umso höher ist der Bonus, der diesem Mitglied schließlich in Euro und Cent ausgezahlt wird“ … „Wir wollen den genossenschaftlichen Grundgedanken stärken. Die Genossenschaft muss vor allem das Mitglied fördern und am wirtschaftlichen Erfolg beteiligen. Wir nehmen diesen Fördererauftrag ernst“ … Außerdem soll der Unterschied zu gewinnorientierten Unternehmen wie Direkt- oder Privatbanken deutlich werden: „Unsere Bank schüttet Gewinn an diejenigen Mitglieder aus, die eine intensive Geschäftsbeziehung pflegen und berücksichtigt so den individuellen Beitrag eines Mitglieds zum Unternehmenserfolg.“ Das gelingt, weil die Dividende in Zukunft zwar geringer ausfällt, wir aber gleichzeitig die Differenz zwischen der bisherigen und der zukünftigen Dividende für die Auszahlung an die Mitglieder verwenden, die eine aktive Geschäftsbeziehung zu uns unterhalten. … (Akte Auskunft). In einem im Lauf des Verfahrens vorgelegten Werbeflyer heißt es unter anderem: Die Menge der einlösbaren Punkte ist dabei abhängig von der Anzahl der gezeichneten Geschäftsanteile. Nutzen sie also die Chance auf maximale Gewinnausschüttung. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Werbeflyer (Sonderakte) verwiesen. Die Sonderbedingungen B-MitgliederBonus regeln die konkreten Bedingungen und Abwicklungsmodalitäten. Nach Tz. … werden folgende Finanzprodukte bonifiziert: 1. Regelmäßige Geldeingänge Auf einem Girokonto für Lohn-, Gehalts-, Pensions- oder Rentenzahlungen wird ein Geldeingang pro Monat (maximal 12 Bonuspunkte im Jahr) bonifiziert. 2. Die Höhe des Anlagevolumens Je angefangene … € Anlagevolumen wird pro Quartal ein Bonuspunkt gewährt. 3. Die Höhe der Kreditinanspruchnahme Je angefangene … € Kreditinanspruchnahme wird pro Quartal ein Bonuspunkt gewährt. 4. Einzahlungen in ausgewählte Banksparpläne Ab einer rechnerischen monatlichen Sparrate von … € zugunsten des B-BonusSparens bei der Klägerin erhält das Mitglied einen Bonuspunkt pro Monat, maximal 12 Bonuspunkte im Jahr. Nach Tz. 5 der Sonderbedingungen kann ein Mitglied maximal 25 Bonuspunkte je Geschäftsanteil einlösen. Darüber hinaus erzielte Bonuspunkte verfallen am Jahresende. Es können aber zusätzliche Geschäftsanteile erworben werden, die für das gesamte Geschäftsjahr bonusberechtigt sind. Nach Tz. 7 wird den Mitgliedern je einzulösendem Bonuspunkt ein Gegenwert in Euro in Aussicht gestellt. Der tatsächlich zur Auszahlung kommende Betrag ist abhängig von der Geschäftsentwicklung der Klägerin. Tz. 9 enthält Hinweise zur Versteuerung der Bonuszahlungen. Die gewährten Bonusgutschriften für Guthaben und Banksparpläne gehörten zu den Einkünften aus Kapitalvermögen, die Gutschriften für Gehaltseingänge und Kredite reduzierten ggf. die als Werbungskosten oder Betriebsausgaben abziehbaren Zinsen oder Gebühren. Wegen der Einzelheiten im Übrigen wird auf die Sonderbedingungen (Sonderakte) verwiesen. Bereits vor Einführung des Bonusprogramms hatte die Klägerin im … einen Antrag auf verbindliche Auskunft gemäß § 89 der Abgabenordnung – AO – beim Beklagten gestellt. Sie verfolgte damit das Ziel einer verbindlichen Qualifikation der Bonuszahlungen als Betriebsausgaben in Abgrenzung zu verdeckten Gewinnausschüttungen – vGA – im Sinne des § 8 Abs. 3 des Körperschaftsteuergesetzes – KStG –. Der Antrag wurde nach Hinweis auf die Regelung in Tz. 3.5.4 des Anwendungserlasses zur Abgabenordnung, wonach keine verbindlichen Auskünfte zur Grenze des Handelns eines ordentlichen Geschäftsleiters erteilt werden sollen, zurückgenommen. Wegen der Einzelheiten des Auskunftsverfahrens wird auf die Unterlagen einschließlich des Gutachtens zur ertragsteuerlichen Beurteilung des B-MitgliederBonus-Programms für den C von D in der Akte „Verbindliche Auskunft“ verwiesen. Im Rahmen der im Jahr 2013 beim Beklagten eingereichten Körperschaftsteuererklärung der Klägerin für das Streitjahr deklarierte diese unter anderem … € vGA im Zusammenhang mit dem Bonusprogramm. Aufgrund des Gewinnverteilungsbeschlusses vom ... Mai 2012 seien … € als offene Gewinnausschüttung und … € als andere Gewinnausschüttung am ... Mai 2012 bei der Klägerin abgeflossen. Der Beklagte erließ unter dem 24. Oktober 2013 einen im Wesentlichen erklärungsgemäßen Körperschaftsteuerbescheid für das Streitjahr, mit dem unter Ansatz der vGA von … € die Körperschaftsteuer auf … € festgesetzt wurde. Wegen der Einzelheiten wird auf den Bescheid verwiesen (Körperschaftsteuerakte). Dagegen wandte sich die Klägerin mit fristgerecht erhobenem Einspruch. Mit ihm trug sie vor, aus welchen wettbewerblichen Gründen und mit welcher Zielsetzung das Bonusprogramm eingeführt worden sei. In der Sache sei die Behandlung der Bonuszahlungen als vGA fehlerhaft. Es handele sich um Betriebsausgaben, weil die Zahlungen unter Berücksichtigung des Förderzwecks nach § 1 Abs. 1 des Gesetzes betreffend die Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften (Genossenschaftsgesetz) – GenG – nicht im schädlichen Sinne durch das Genossenschaftsverhältnis veranlasst seien. Unschädlich sei zunächst die Beschränkung des Bonusprogramms auf Mitglieder, da dies wegen des Förderzwecks nach § 1 Abs. 1 GenG so lange nicht zu beanstanden sei, wie die bonifizierten Entgelte im Mitgliedergeschäft kostendeckend kalkuliert würden. Im Streitfall seien alle ausgelobten Bonuszahlungen kostendeckend kalkuliert. Dies sei für die Abgrenzung zu vGA nach der Rechtsprechung des BFH (Hinweis auf BFH-Urteil vom 11. Oktober 1989 I R 208/85, BStBl II 1990, 88) hinreichend, da zur Beurteilung der Frage, ob eine Vermögensminderung/verhinderte Vermögensmehrung durch das Genossenschaftsverhältnis veranlasst sei, auf das Handeln eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters einer Genossenschaft abzustellen sei. Der Leiter einer Genossenschaft müsse dem Zweck der Genossenschaft, der auf die Förderung des Erwerbs oder der Wirtschaft ihrer Mitglieder gerichtet sei (§ 1 Abs. 1 GenG), entsprechend handeln. Daher reiche es aus, wenn die Genossenschaft die Höhe der von allen Mitgliedern zu erhebenden Leistungsentgelte nach dem Kostendeckungsprinzip ermittle. Insoweit unterscheide sich die Genossenschaft von Kapitalgesellschaften, bei denen Gewinnerzielungspflichten bestünden. Auch wenn die hier streitbefangenen Bonuszahlungen nicht als Rückvergütung im Sinne des § 22 KStG anerkannt werden könnten, bedeute dies nicht zwangsläufig, dass sie als vGA zu behandeln seien. In der Folge ruhte das Einspruchsverfahren einvernehmlich bis zum Jahr 2016 im Hinblick auf ein Revisionsverfahren gegen ein Urteil des Finanzgerichts Nürnberg (Urteil vom 6. November 2012 1 K 287/11, EFG 2013, 885) zu einer Parallelgestaltung. Während des Ruhens erging unter dem 16. Dezember 2014 ein Änderungsbescheid zur Körperschaftsteuer 2012, mit dem die Körperschaftsteuer auf … € festgesetzt wurde. Der Vorbehalt der Nachprüfung wurde aufgehoben. Das Einspruchsverfahren setzte sich unstreitig an diesem Bescheid nach § 365 Abs. 3 Satz 1 AO fort. Nachdem der BFH in dem Revisionsverfahren gegen die Entscheidung des Finanzgerichts Nürnberg mit Urteil vom 28. Oktober 2015 (I R 10/13, BStBl II 2016, 298) entschieden hatte, griff der Beklagte das Einspruchsverfahren wieder auf. Die Klägerin ergänzte ihr Vorbringen im Hinblick auf die Entscheidung des BFH unter erneutem Rückgriff auf die Zwecksetzung gemäß § 1 Abs. 1 GenG. Der BFH sei in der Musterentscheidung zur Annahme von vGA gekommen, „weil 1. die Komponente „Kundentreue“ entgeltunabhängig gewährt wurde, 2. die Komponente „Geldeingang auf einem Gehaltskonto“ teilweise unentgeltlich gewährt wurde, 3. ein Zusammenhang mit der in der konkreten Geschäftsbeziehung gezahlten oder verlangten Vergütungen bei den Punkten auf Sparraten und für den Abschluss eines Riester- oder Zusatz-Rentenvertrags nicht nachgewiesen wurde.“ Damit sei das hier streitgegenständliche Bonusmodell nicht vergleichbar. Es würden die oben dargestellten vier Finanzprodukte bzw. Komponenten bonifiziert. Die Höhe der Bonuspunkte sei – zumindest bei Erwerb entsprechender Geschäftsanteile – nicht begrenzt. Alle Bonuszahlungen beruhten auf schuldrechtlichen Entgelten, die sich auf ihre Inanspruchnahme durch ein Mitglied bezögen. Eine Bonifizierung der Kundentreue oder der Einzahlungen in Riester- oder Zusatzrentenverträge finde nicht statt. In der Folge wurde das Einspruchsverfahren wegen des Dauercharakters der Problematik im Hinblick auf eine Außenprüfung für die Folgejahre zunächst einvernehmlich wieder zurückgestellt. Nachdem auch im Rahmen der Außenprüfung für die Jahre 2013 bis 2015 bei der Berechnung der Körperschaftsteuer der Klägerin vGA in Höhe mehrerer … € angesetzt worden waren (vgl. Anl. 13 zum Außenprüfungsbericht vom 12. Mai 2017), wurde das Verfahren unter Mitwirkung des Finanzamtes E fortgesetzt. Der Beklagte ging dabei von der Annahme aus, die Regelungen des Bonussystems seien seit seiner Einführung im Jahr … nicht geändert worden und die jährliche Bonuszahlung werde im Folgejahr des Punktesammelns nach der Vertreterversammlung vorgenommen. Die Zahlungen würden – wenn der Geschäftsanteil voll eingezahlt sei – mittels Gutschrift auf dem Dividendengutschriftskonto des Kunden, ansonsten auf dem Geschäftsguthaben ausgezahlt. Die Bonuszahlungen im Zusammenhang mit Einlagen würden als zusätzliches Entgelt dem Kapitalertragsteuereinbehalt im Jahr der Auszahlung unterworfen (Bonusprogrammpunkte 2 und 4). Für Bonuszahlungen im Zusammenhang mit dem Girokonto oder Krediten wäre keine Kapitalertragsteuer einzubehalten, da die Klägerin insoweit von der Rückerstattung von Gebühren ausgehe (Bonusprogrammpunkte 1 und 3). In ausführlicher Auseinandersetzung mit der bisherigen Rechtsprechung, insbesondere der Entscheidung des BFH vom 28. Oktober 2015, kam der Beklagte zu der Überzeugung, trotz der Abweichungen von den Bedingungen in dem Musterverfahren lägen auch im Streitfall vGA vor. Wegen der Einzelheiten insoweit wird auf das Schreiben vom 30. August 2017 verwiesen. Im Anschluss erörterten die Beteiligten die Möglichkeit, das Verfahren auf eines der sieben Streitjahre zu begrenzen. Die Klägerin bestätigte die unveränderten Konditionen seit dem Jahr … und erläuterte, anders als in dem Verfahren vor dem BFH, bei dem ca. 30 % der Bonuszahlungen auf schädlichen Komponenten beruht hätten, lägen bei dem von ihr durchgeführten Bonusprogramm nur geringe schädliche Zahlungen vor. Die Bonuszahlungen hätten sich im Wesentlichen über die sieben Streitjahre unverändert aus folgenden Komponenten (exemplarisch ermittelt für das Jahr 2015) zusammengesetzt: Geldeingänge auf einem Girokonto (hiervon ca. 6,5 % kostenfreie Girokonten*) 29,8 % Bonifizierung von Einlagen 39,0 % Bonifizierung von Krediten 28,3 % Einzahlungen in Banksparpläne 2,9 %. (* Im Streitjahr wurden 90,5 % der Gehaltskonten entgeltlich geführt.) In Absprache der Beteiligten erließ der Beklagte daraufhin unter dem 11. Januar 2018 die auf das Streitjahr 2012 begrenzte Einspruchsentscheidung. Ausgehend von dem detailliert wiedergegebenen unstreitigen Lebenssachverhalt und seiner (tabellarischen) Abgrenzung zu dem Bonusprogramm, das der Entscheidung des BFH vom 28. Oktober 2015 zugrunde gelegen hatte, sowie dem Vorbringen der Klägerin hielt der Beklagte an seiner Entscheidung, der Einspruch sei zulässig, aber unbegründet, fest. Wie der BFH entschieden habe, seien Zahlungen eines Kreditinstituts in der Form einer Genossenschaft aus einem Bonusprogramm für Genossenschaftsmitglieder vGA, wenn das Programm die Vorteile entgeltunabhängig gewähre. Dabei sei das gesamte Programm einheitlich zu beurteilen. Es könne nicht in einzelne Komponenten zerlegt werden. Das Programm der Klägerin beinhalte sowohl entgeltabhängige als auch entgeltunabhängige Komponenten. Dabei komme es nicht darauf an, in welchem verhältnismäßigen Umfang sich die einzelnen Komponenten im Gesamtprogramm auf die Höhe der Bonuszahlungen auswirkten. Sie seien insgesamt durch das Genossenschaftsverhältnis (mit-)veranlasst und erfüllten als Vermögensminderung/verhinderte Vermögensmehrung den Tatbestand der vGA im Sinne des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG. Bei der vorzunehmenden Abgrenzung zwischen steuerrelevanter Einkommensminderung und vGA sei entgegen der Ansicht der Klägerin nicht entscheidend, in welchem verhältnismäßigen Umfang einzelne Komponenten im Gesamtprogramm wirkten. Die Bonuspunkte aus den einzelnen Komponenten würden für jedes Mitglied aufsummiert und die Summe werde ohne weitere Differenzierung einer Schlussabrechnung einschließlich Obergrenze je Geschäftsanteil unterworfen. Nicht entscheidend sei auch, dass bei einer Genossenschaft die Leistungsentgelte für Mitglieder nach dem Kostendeckungsprinzip bemessen werden könnten. Eine nachträgliche Preisänderung dürfe aber nicht – wie im Streitfall – als Einkommensverwendung im Sinne einer allgemeinen Überschussverteilung erscheinen. Dem Ansatz einer vGA stehe auch nicht § 22 KStG entgegen. Die Anwendung des § 22 KStG setze voraus, dass der Überschuss im Verhältnis des Mitgliederumsatzes zum Gesamtumsatz aufgeteilt werde. Daran fehle es im Streitfall. Die Zahlungen seien nicht nach der Höhe des Umsatzes zwischen den Mitgliedern und der Klägerin bemessen und auch nicht allen Mitgliedern mit gleichen Prozentsätzen des Jahresumsatzes gewährt worden. Auch bestehe nicht bei allen Komponenten ein konkreter Bezug der Bonuspunkte zur Höhe der im einzelnen Geschäftsfeld angefallenen Leistungsentgelte im Sinne eines Rabattsystems. Die Komponente „Geldeingang auf einem Gehaltskonto“ sei als entgeltunabhängig zu qualifizieren, da der Geschäftsvorfall als solcher auch bei grober Typisierung nicht geeignet sei, einen Bezug zu den Kontoführungs- oder Zinsentgelten herzustellen. Soweit die Komponenten „Einlagen und Kredite“ betroffen seien, könnten die Bonuszahlungen zwar als faktische Preisveränderung gewürdigt werden. Es fehle aber auch insoweit an einer Bemessung nach den konkreten Leistungsentgelten. Bei den „Sparraten“ fehle der Zusammenhang mit der gezahlten oder verlangten Vergütung. Letztlich liege auch kein allgemeiner Preisnachlass vor. Insoweit verweist der Beklagte auf den bereits dargestellten teilweise fehlenden Zusammenhang mit anfallenden Leistungsentgelten, das Risiko des Verfalls überschüssiger Bonuspunkte und den Ausschluss der Nichtmitglieder von dem Bonusprogramm. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Einspruchsentscheidung Bezug genommen. Dagegen wendet sich die Klägerin mit der fristgerecht erhobenen Klage. Sie verweist auf den Ansatz des Bonusprogramms als Mehrwertkonzept zur Schaffung einer verstärkten Akzeptanz der Mitgliedschaft in der Genossenschaft sowie gleichzeitig als Alleinstellungsmerkmal des genossenschaftlichen Bankensektors. Die Ziele der Kundenbindung, der Kundengewinnung, der Eigenkapitalgenerierung sowie der Differenzierung zwischen Mitgliedern und Nichtmitgliedern würden mit dem Programm verfolgt. Insbesondere die Förderung der aktiven Mitgliedschaft sei das Ziel des Programms. Im Vorjahr 2011 sei auf der Basis eines einstimmigen Beschlusses von Vorstand und Aufsichtsrat eine Rückstellung von … € (ein Euro je Basispunkt) als Rückstellung für die Zahlungen aus dem Bonusprogramm gebildet worden. Die insgesamt aus den Leistungsbeziehungen im Jahr 2011 ermittelten … Punkte seien wegen Überschreitung der maximalen Punktzahl von 25 Punkten je Geschäftsanteil auf die … Punkte gekappt worden. Wegen der Verteilung der Bonuspunkte und der Kürzungen auf die einzelnen Komponenten des Bonusprogramms wird auf die Anlage zum Schriftsatz vom 15. Mai 2020 (Blatt 92 d. A.) verwiesen. Wegen der ungeklärten Rechtslage sei die Rückstellung für das Bonusprogramm als vGA behandelt worden. Im Streitjahr sei der im Jahr 2011 zurückgestellte Betrag dann teils als Nettobetrag an die Kunden (… €) und teils als Kapitalertragsteuer und Solidaritätszuschlag (… €) an das Finanzamt abgeführt worden. Abweichend von der – wohl irrtümlichen – Deklaration seien für das Streitjahr 2012 die Bonuspunkte mit einem Euro pro Punkt in einer Gesamthöhe von … € zurückgestellt und in 2013 – erhöht um fehlende … € – ausgeschüttet worden. Dabei hätten sich die einzelnen Komponenten wie folgt ausgewirkt (Blatt 94 d. A.): Komponente Anzahl Bonuspunkte vor und nach Kürzung Prozentualer Anteil Höhe des Anlagevermögens … … 81,325 % Höhe der Kreditinanspruchnahme … … 81,325 % Regelmäßige Geldeingänge auf Girokonto … … 81,325 % Einzahlungen in ausgew. Banksparpläne … … 81,325 % Gesamt … … 81,325 % Unter Bezugnahme auf die Entscheidung des BFH vom 28. Oktober 2015 und § 1 Abs. 1 GenG vertritt die Klägerin die Auffassung, nachträgliche Preisänderungen – unter gleichmäßiger Behandlung aller Mitglieder auf der Basis angemessener Bewertung von Leistungsaustauschverhältnissen – seien als abziehbare Betriebsausgaben zu berücksichtigen, wenn sie nicht als allgemeine Überschussverteilung anzusehen seien. Der danach entscheidende Bezug zu Geschäften bzw. Leistungen des jeweiligen Mitglieds sei bei ihrem Bonusprogramm gewahrt. Die Bonifikation von Sicht-, Termin- und Spareinlagen mit einem Bonuspunkt je angefangener … € (viermal jährlich) stelle eine mitgliederbezogene Bonifikation im Sinne eines Preisnachlasses dar. Das gleiche gelte hinsichtlich der Bonifikation der Kreditinanspruchnahme. Insoweit liege auch eine steuerlich zulässige Typisierung bei der Bemessung in Form der Betragsstufen von angefangenen … € pro Quartal vor. Auch die Bonifikation der regelmäßigen Geldeingänge auf einem Lohn-, Gehalts-, Pensions- und Rentenkonto mit einem Bonuspunkt pro Geldeingang werde ganz überwiegend entgeltabhängig gewährt. Lediglich 9,5 % aller Gehaltskonten seien unentgeltlich geführt worden. Es handele sich um eine Rückvergütung des Leistungsentgeltes für die Leistung „Kontoführung“. Insbesondere im Bereich der Gehaltskonten bestehe ein starker Wettbewerb. Wettbewerber böten kostenlose Gehaltskonten an. Die Mitglieder sollten über die Bonifikation ihrer kostenpflichtigen Gehaltskonten insoweit als Kunden gehalten werden. Die unentgeltlichen Konten beträfen überwiegend Schüler, Studenten und Auszubildende. Um diese als potentielle Inhaber kostenpflichtiger Girokonten in der Zukunft zu binden, seien sie nicht von dem Bonussystem ausgeschlossen worden. Dies sei unschädlich. Dem stehe auch die Entscheidung des BFH nicht entgegen, da im dortigen Fall der Umfang der kostenlosen Girokonten nicht aufgeklärt worden sei. Im Streitfall entfiele lediglich ein Bagatellanteil der gesamten Bonuspunkte (3,24 %) auf die unentgeltlichen Girokonten. Zur Bonifikation von Banksparplänen führt die Klägerin aus, auch diese erfolge entgeltabhängig. Sie sei der Bonifizierung der Komponente „Höhe des Anlagevermögens“ gleichzusetzen. Sie verdiene an den Banksparplänen, da sie mit den von den Kunden angelegten Geldern wirtschaften könne. Insoweit weiche der Streitfall von der BFH-Entscheidung ab. Dort sei es augenscheinlich um Sparraten für Produkte von Verbundpartnern gegangen. Demgegenüber gehe es bei ihr um hauseigene Sparpläne. Abweichend von der Fallkonstellation, über die der BFH entschieden habe, werde bei ihr die Kundentreue nicht mit Bonuspunkten honoriert. Während diese entgeltunabhängige Bonifikation in dem BFH-Fall ca. 15 % aller Bonuspunkte betroffen und die danach insoweit anzunehmende Gewinnausschüttung die entgeltbezogenen Bonuszahlungen infiziert habe, fehle bei ihr eine derartige in erheblichem Umfang entgeltunabhängige Bonifikation. Abweichend von der BFH-Entscheidung werde bei ihr genau festgehalten, aus welcher Komponente die Mitglieder Bonuspunkte erwirtschafteten. Wenn die Gesamtsumme der Bonuspunkte die Grenze von 25 Bonuspunkten je Anteil überschreite, würden diese anteilig gekürzt. Überschritten die Bonuspunkte hinsichtlich einer einzelnen Komponente die darauf bezogene Obergrenze, finde eine Kürzung nur insoweit statt. Da also bei ihr jede Komponente des Bonusprogramms isoliert ermittelt und betrachtet werde, verbiete sich eine Beurteilung als einheitliches Programm. Während in dem der BFH-Entscheidung zugrunde liegenden Lebenssachverhalt ca. 30 % der Boni auf schädlichen, insbesondere nicht entgeltabhängigen Komponenten beruht und diese alle weiteren Komponenten infiziert hätten, wäre es im Streitfall unverhältnismäßig, wenn die wenigen entgeltunabhängigen Bonuspunkte (3,24 %) die ganz überwiegende Mehrzahl der entgeltabhängigen Bonuspunkte infizierten. Dem Prozentsatz liegen die Zahlen aus der nachfolgend wiedergegebenen Tabelle, deren Beträge allerdings der oben dargestellten Tabelle nicht entsprechen, zugrunde. Komponente Anzahl Bonuspunkte alle entgeltabhängig Entgeltabhängige in Prozent Höhe des Anlagevermögens … … 40,11 Höhe der Kreditinanspruchnahme … … 22,25 Regelmäßige Geldeingänge auf Girokonto … … 30,88 Einzahlungen in ausgew. Banksparpläne … … 3,52 Gesamt … … 96,76 Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Klagebegründung und den Schriftsatz vom 25. Juli 2018 Bezug genommen. Soweit der Beklagte dieser Auffassung entgegentrete, lasse er die besondere Bedeutung der Bonifizierung der Kundentreue im BFH-Fall außer Acht. Diese entgeltunabhängige Bonifikation habe die übrigen entgeltbezogenen Prämien hinsichtlich des Gewinnausschüttungscharakters infiziert. Nur deshalb sei eine weitere Sachaufklärung zum Aspekt unentgeltlich geführter Gehaltskonten entbehrlich gewesen. Soweit der Beklagte die Auffassung vertrete, auch die Bonifikation der Banksparpläne sei entgeltunabhängig erfolgt, könne dem nicht gefolgt werden. Bei ihr handele es sich um eigene Banksparpläne, während der BFH-Entscheidung – wie sich aus der Darstellung der Vorinstanz ergebe – Sparraten auf Produkte von Verbundpartnern zugrunde gelegen hätten. Zusammenfassend führt die Klägerin im Schriftsatz vom 11. Dezember 2018 aus, nahezu alle von ihr gewährten Bonuspunkte erfolgten im Zusammenhang mit entgeltabhängigen Leistungsverhältnissen. Insoweit weiche der zur Entscheidung stehende Sachverhalt von dem Sachverhalt, der der BFH-Entscheidung zugrunde gelegen habe, hinsichtlich der nicht entgeltabhängigen Bonifikation der Kundentreue, der Riester- und Zusatz-Rente sowie der Sparraten auf Investmentfonds ab. Lediglich bei den Geldeingängen fehle bei dem geringen Teil gebührenfreier Gehaltskonten (9,5 %) eine Entgelt-abhängigkeit. Grundsätzlich handele es sich aber um eine Minderung der Kontoführungsgebühren. Hinsichtlich der Sparraten hält sie an ihrer bisherigen Auffassung fest. Die darauf entfallenden Bonuszahlungen seien bei hauseigenen Sparplänen als entgeltlich anzusehen, da der konkreten Leistung (Sparplan über mindestens … € monatlich) eine konkrete Gegenleistung (Verzinsung nach festgelegten Zinskonditionen zuzüglich Bonifizierung) gegenüberstehe. In der Sache entspreche das der Bonifikation des „Anlagevermögens“. Auch bedürfe es keiner weiteren Betragsstufen. Die ganz überwiegende Zahl aller Banksparpläne (ca. 80 %) betreffe eine Sparrate von bis zu … € monatlich. Die geringe Anzahl von Sparplänen mit einer höheren Sparrate erfordere keine weiteren Betragsgrenzen. Ergänzend verweist die Klägerin auf Ausführungen einzelner Richter des in dem Musterverfahren entscheidenden BFH-Senats, wonach bei einem leicht modifizierten Bonusprogramm eine andere Entscheidung möglich gewesen wäre. Hilfsweise sei für die einzelnen Elemente des Programms eine differenzierte Entscheidung zu treffen. Soweit die Bonuspunkte entgeltabhängig gewährt worden seien, müssten die entsprechenden Aufwendungen als Betriebsausgaben Berücksichtigung finden. Die Klägerin beantragt, den Bescheid über Körperschaftsteuer vom 24. Oktober 2013 in Gestalt des Änderungsbescheides vom 16. Dezember 2014 unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 11. Januar 2018 dergestalt zu ändern, dass die außerbilanzielle Hinzurechnung einer vGA von … € unterbleibt und die Körperschaftsteuer entsprechend niedriger festgesetzt wird, hilfsweise, die Revision zuzulassen. Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen, hilfsweise, die Revision zuzulassen. Er tritt der Klage unter Hinweis auf die Einspruchsentscheidung entgegen. Entgegen der Auffassung der Klägerin sei ihr Bonusprogramm – wie auch in dem Fall, der dem BFH-Urteil vom 28. Oktober 2015 zugrunde gelegen habe – als einheitliches Programm ausgestaltet worden. Es könne nicht in einzelne Komponenten zerlegt werden. Damit komme es auch nicht darauf an, in welchem verhältnismäßigen Umfang einzelne Komponenten im Gesamtprogramm wirkten. Das Bonusprogramm enthalte eine Mischung einerseits entgeltbezogener und andererseits nicht auf eine konkrete Gegenleistung bezogener Vorteile und diene deshalb teilweise auch der Gewinnverteilung. Zwar könnten die Bonuspunkte für Einlagen und Kredite als Preisnachlass gewürdigt werden, es fehle aber auch insoweit an einer Bemessung nach dem konkreten Leistungsentgelt. Ob eine Typisierung bei Betragsstufen von angefangenen … € pro Quartal noch ausreiche, um einen konkreten Bezug der Bonuspunkte zu den im einzelnen Geschäftsfeld anfallenden Leistungsentgelten anzunehmen, könne offenbleiben, da es wegen der Verbindung mit nicht entgeltbezogenen Vorteilen nicht darauf ankomme. Auch die Komponente „Banksparplan“ sei entgegen der Auffassung der Klägerin entgeltunabhängig. Zumindest insoweit fehle der Zusammenhang mit der in der konkreten Geschäftsbeziehung gezahlten oder verlangten Vergütung. Zudem fehle hinsichtlich der Bonifikation von Einzahlungen auf den Gehaltskonten die Entgeltabhängigkeit. Es würden auch kostenlose Gehaltskonten geführt. Daher entfielen ca. 37 % der Bonuszahlungen auf die entgeltunabhängigen Bonuspunkte (kostenlose Gehaltskonten und Sparpläne). Letztlich sei nach Auffassung des BFH, der sich der Beklagte anschließe, der Umstand eines Geschäftsvorfalls „Geldeingang“ als solcher bei grober Typisierung nicht geeignet, einen Bezug zu einem Kontoführungs- oder Zinsentgelt herzustellen. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Klageerwiderung und den Schriftsatz vom 6. Februar 2019 Bezug genommen. Der Beklagte tritt weiterhin dem Vorbringen der Klägerin entgegen, wonach in dem Verfahren vor dem BFH in entscheidender Weise die Komponente „Kundentreue“ im Sinne einer Infektion der im Übrigen nicht als vGA zu qualifizierenden Bonuszahlungen gewürdigt worden sei. Der BFH habe vielmehr festgestellt, es komme nicht darauf an, in welchem verhältnismäßigen Umfang einzelne Komponenten im Gesamtprogramm wirkten. Auch habe er bei der Qualifikation der einzelnen Komponenten eine Gewichtung abgelehnt. Hinsichtlich der Sparraten sei unter Berücksichtigung des ergänzenden Vorbringens der Klägerin im Klageverfahren von einer Entgeltunabhängigkeit auszugehen. Soweit die Klägerin vermute, die Entscheidung des BFH beruhe auf der Annahme, die Ratenzahlungen seien für Produkte von Verbundpartnern erfolgt, ergäben sich dafür weder aus der Entscheidung des Finanzgerichts Nürnberg noch der des BFH Anhaltspunkte. Insbesondere habe der BFH in der Begründung in keiner Weise differenziert. Unabhängig davon fehle insoweit der Zusammenhang der Bonuspunkte mit der in der konkreten Geschäftsbeziehung gezahlten oder verlangten Vergütung oder eine Typisierung durch Betragsstufen. Vielmehr stehe abermals die Kundentreue im Vordergrund, unabhängig davon in welcher Höhe tatsächlich gespart bzw. ein konkretes Entgelt erzielt werde. Insgesamt sei von einer allgemeinen Überschussverteilung auszugehen. Der Überschuss werde nach den Sonderbedingungen erst am Ende des Geschäftsjahres durch Beschluss der Vertreterversammlung unter Berücksichtigung des Geschäftsergebnisses endgültig festgelegt. In der mündlichen Verhandlung wurden die Sachverhalts- und Rechtsfragen im Einzelnen erörtert. Die Klägerin erläuterte ergänzend, dass in dem vom Finanzgericht Nürnberg entschiedenen Fall Einzahlungen in Investmentfonds und Riester-Renten bonifiziert worden seien. Da derartige Angebote bei Volksbanken regelmäßig durch Partnerorganisationen, z.B. F, erfolgten, gehe sie davon aus, dass die im dortigen Verfahren betroffene Volksbank insoweit lediglich Vermittlungsprovisionen erhalten habe. Insofern unterschieden sich die Fälle. Die Einzahlungen in eigene Sparpläne führten demgegenüber zu Kapital, das als Kredit ausgegeben werden könne und hätten außerdem Vorteile im Bereich aufsichtsrechtlicher Vorgaben. Die Vertreter des Beklagten legten einen Auszug aus den auf Mai 2018 datierenden Bedingungen für Girokonten der Santander Bank vor, woraus ebenfalls ein Bonusmodell ersehen werden kann. Ihres Erachtens ist daraus ersichtlich, dass das Bonusprogramm kein Alleinstellungsmerkmal des genossenschaftlichen Bankensektors darstellt. Insoweit bestand aber Einigkeit, dass mangels aktueller Aufklärbarkeit entsprechender Konditionen im Streitjahr und unter Berücksichtigung der bei Einführung des Bonusprogramms der Klägerin im Jahr … noch geringen Bedeutung der Santander Bank für den deutschen Markt aus dem Konditionenblatt keine entscheidungserheblichen Ableitungen für den Streitfall vorgenommen werden können. Der Beklagte betonte außerdem erneut die Gewinnabhängigkeit der Bonuszahlungen. Diese würden – anders als normale Rabatte – erst nachträglich durch die Vertreterversammlung und in Abhängigkeit vom Jahresgewinn in ihrer Höhe bestimmt. Ausführlich erörtert wurde auch die Frage der Einheitlichkeit des Programms unter Berücksichtigung der linearen Kürzung der über 25 Punkte je Anteil hinausgehenden Bonuspunkte. Entscheidungsgründe Die Klage ist unbegründet. Der angefochtene Körperschaftsteuerbescheid ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung – FGO –). Der Beklagte ist zu Recht davon ausgegangen, dass die Rückstellung für die im Folgejahr 2013 ausgezahlten Bonusbeträge grundsätzlich der betrieblichen Sphäre der Klägerin zuzurechnen und unter Berücksichtigung der Besonderheiten des Genossenschaftsrechts von der vGA abzugrenzen ist (I.). Dabei ist er zutreffend von der notwendig einheitlichen Betrachtung des Bonusprogramms (II.) ausgegangen und hat unter Abgrenzung zur genossenschaftlichen Rückvergütung im Sinne des § 22 KStG (III.) und zu dem als allgemeine Betriebsausgabe berücksichtigungsfähigen Preisnachlass (IV.) im Ergebnis rechtmäßig eine vGA gemäß § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG angenommen. I. 1. Die von der Klägerin im Streitjahr 2012 gebildete Rückstellung ist zwar ungeachtet der – infolge der Begrenzung des Bonusprogramms auf Mitglieder der Genossenschaft – unstreitigen mitgliedschaftlichen Veranlassung zunächst der betrieblichen Sphäre der Klägerin zuzuweisen. Denn nach der vom erkennenden Senat geteilten Rechtsprechung des BFH haben weder Kapitalgesellschaften noch Genossenschaften eine außerbetriebliche Sphäre, weshalb ihre Aufwendungen stets Betriebsausgaben sind (z.B. z.B. BFH-Beschluss vom 15. Februar 2012 I B 97/11, BStBl II 2012, 697 zu Kapitalgesellschaften und BFH-Urteil vom 28. Oktober 2015 I R 10/13, BStBl II 2016, 298 zu Genossenschaften, jeweils m.w.N.). Allerdings dürfen nach § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG vGA das Einkommen einer Körperschaft nicht mindern. VGA in diesem Sinne sind nach ständiger Rechtsprechung des BFH u.a. alle bei einer Kapitalgesellschaft eingetretenen und durch das Gesellschaftsverhältnis veranlassten Vermögensminderungen, die sich auf das Einkommen der Kapitalgesellschaft auswirken, nicht auf einer offenen Ausschüttung beruhen und zu einem Vermögensvorteil des Gesellschafters führen können. Das gilt auch für Genossenschaften, vorausgesetzt es bestehen Rechtsbeziehungen auf mitgliedschaftlicher oder mitgliedschaftsähnlicher Grundlage (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 11. Oktober 1989 I R 208/85, BStBl II 1990, 88 und vom 24. April 2007 I R 37/06, BStBl II 2015, 1056; Beuthien, DStR 2007, 1847 unter Tz. 4.2). 2. Derartige – außerhalb einer offenen Ausschüttung erfolgte – Zahlungen auf mitgliedschaftlicher Grundlage liegen im Streitfall vor. Die Zahlungen aus dem Bonusprogramm durch die Klägerin waren nicht ausschließlich durch die jeweilige Geschäftsbeziehung mit ihren Mitgliedern, sondern ebenso auch durch das Mitgliedsverhältnis (Genossenschaftsverhältnis) veranlasst. Dies ist zwischen den Beteiligten unstreitig und ergibt sich unmittelbar aus den Sonderbedingungen für den B-MitgliederBonus, wonach nur Mitglieder der Klägerin in den Genuss der Auszahlung für die Bonuspunkte kommen können. Selbst Gemeinschaftskonten wurden nur in die Bonifizierung einbezogen, wenn alle Gemeinschafter Mitglieder der Klägerin waren (Nr. ... der Sonderbedingungen). Auch die Werbemaßnahmen der Klägerin im Zusammenhang mit der Einführung des Programms stellten den Zusammenhang der Bonuszahlungen mit der Mitgliedschaft bei der Klägerin deutlich heraus. Zudem ist nach dem eindeutigen Wortlaut der Sonderbedingungen davon auszugehen, dass eine rückwirkende Bonifizierung für die Zeit vor der Mitgliedschaft nicht vorgesehen ist. Nach Nr. 5 der Sonderbedingungen kann ein Mitglied maximal 25 Bonuspunkte einlösen. Es kann „zusätzliche“ Geschäftsanteile vor Ablauf des Geschäftsjahres zeichnen. Die „zusätzlichen" Geschäftsanteile sind für das gesamte Geschäftsjahr bonusberechtigt. Dazu steht nicht im Widerspruch, dass neben der Privilegierung bereits mitgliedschaftlich verbundener Genossen auch die Anwerbung neuer Mitglieder mit dem Programm bezweckt war. Selbst wenn man davon ausginge, dass entgegen Nr. 5 der Sonderbedingungen im Laufe des Jahres eintretende Mitglieder uneingeschränkt an der Bonifizierung teilnehmen konnten, setzte dies jedenfalls zum Ende eines Kalenderjahres die Beteiligung mit mindestens einem Genossenschaftsanteil voraus. 3. Die damit unstreitig vorliegende Mitveranlassung der Bonuszahlungen durch das Genossenschaftsverhältnis führt im Streitfall im Ergebnis zur Qualifizierung der Zahlungen als vGA, da auch unter Berücksichtigung der Besonderheiten des Genossenschaftsrechtes kein durchgreifender Grund ersichtlich ist, trotz der Mitveranlassung durch das Genossenschaftsverhältnis von einer vGA abzusehen. a. Die Mitveranlassung durch das Genossenschaftsverhältnis reicht allerdings allein für die Annahme eines schädlichen durch das Mitgliedschaftsverhältnis begründeten Veranlassungszusammenhangs, der eine Hinzurechnung der Vermögensminderung bei der Einkommensermittlung rechtfertigen würde, bei einer Genossenschaft wie der Klägerin zunächst grundsätzlich nicht aus. Vielmehr ist bei der Veranlassungsprüfung nach dem Maßstab des ordentlich und gewissenhaft handelnden Geschäftsleiters die besondere Aufgabenstellung der Genossenschaft nach § 1 Abs. 1 GenG zu berücksichtigen. Ein Geschäftsleiter ist danach gehalten, entsprechend dem Zweck der Genossenschaft zu handeln, der auf die Förderung des Erwerbs oder der Wirtschaft der Mitglieder gerichtet ist (vgl. dazu bereits BGH-Urteil vom 9. Oktober 1963 I b ZR 50/62, NJW 1964, 352 mit Anmerkung Schubert). Auf dieser Grundlage können Leistungsentgelte mit den Mitgliedern, also schuldrechtliche Entgelte, die sich auf die Inanspruchnahme des Betriebs der Genossenschaft durch ein Mitglied beziehen (vgl. dazu BFH-Urteile vom 9. März 1988 I R 262/83, BStBl II 1988, 592 und vom 24. April 2007 I R 37/06, BStBl II 2015, 1056; Roser in Gosch, KStG, 4. Aufl. 2020, § 22 Rdnr. 8 m.w.N.; Pöhlmann in Pöhlmann/Fandrich/Bloehs, GenG, 4. Aufl., 2012 § 19 Rdnr. 15), nach dem Kostendeckungsprinzip bemessen werden und sind unterschiedliche Leistungsentgelte für Mitglieder und Nichtmitglieder gerechtfertigt (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 11. Oktober 1989 I R 208/85, BStBl II 1990, 88; Schmitz in Herrmann/Heuer/Raupach, § 22 KStG Rdnr. 9; Dremel in Rödder/Herlinghaus/Neumann, KStG, 1. Aufl. 2015, § 22 Rdnr. 17; Beuthien, DStR 2007, 1847, 1849 ff.). b. Diese Möglichkeit der Privilegierung unterschiedlicher Leistungsentgelte für Mitglieder und Nichtmitglieder und der Bemessung der Entgelte nach dem Kostendeckungsprinzip schließt auch eine nachträgliche Preisänderung (unter gleichmäßiger Behandlung aller Mitglieder) i.S. einer angemessenen Bewertung eines Leistungsaustauschverhältnisses von der Genossenschaft zum Mitglied ein. Die Preisänderung darf dabei aber nicht als Einkommensverwendung i.S. einer allgemeinen Überschussverteilung erscheinen (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 9. März 1988 I R 262/83, BStBl II 1988, 592 und vom 28. Oktober 2015 I R 10/13, BStBl II 2016, 298; Schlenker in Blümich, EStG/KStG/GewStG, § 22 KStG Rdnr. 15), weil – wie der BFH in der Entscheidung in BStBl II 2016, 298 ausgeführt hat – eine allgemeine Überschussverteilung, auch wenn sie betriebsbezogene Vorteile nach sich zieht, nach der gesetzgeberischen Konzeption der Einkommensermittlung (§ 8 Abs. 3 Satz 1 KStG) nicht einkommensmindernd zu berücksichtigen ist. c. Bei der danach notwendigen Abgrenzung, ob die Bonuszahlungen im Streitjahr der zweckentsprechenden Bemessung der Leistungsentgelte bzw. der Berichtigung der zunächst von der Genossenschaft vorsichtig (zu hoch) kalkulierten Leistungsentgelte im konkreten Mitglieder-Bankgeschäft gedient haben oder der allgemeinen Überschussverteilung, kommt es für die von der Genossenschaft – hier der Klägerin – begehrte Rechtsfolge einer steuerlich relevanten Einkommensminderung allerdings nicht auf die Frage einer zeitlichen Abfolge zwischen Preisänderung und Leistungserbringung an (vgl. zur Abgrenzung von Preisnachlässen zu immer nachträglichen Rückvergütungen nach § 22 KStG z.B. Scholz in KStG-eKommentar, Stand 1. Januar 2020, § 22 Rdnr. 6; Schlenker a.a.O. § 22 KStG Rdnr. 15; Schmitz a.a.O. § 22 KStG Rdnr. 9/10; Rüsch im Frotscher/Drüen, KStG, § 22 Rdnr. 20, 24). Je nach den Verhältnissen des Einzelfalles können grundsätzlich die Voraussetzungen für eine steuerrelevante Einkommensminderung als Rückvergütung im Sinne des § 22 KStG, als allgemeine Betriebsausgabe (Preisnachlass) oder als eine allgemeine Überschussverteilung vorliegen. II. Bei der Anwendung dieser vom BFH in der Entscheidung vom 28. Oktober 2015 bestätigten Rechtsgrundsätze, die der erkennende Senat für eine überzeugende Auslegung des Gesetzes hält, ist entgegen der Auffassung der Klägerin auch bei ihrem Bonusprogramm eine einheitliche Betrachtung zugrunde zu legen. Wie auch im Fall des BFH ist das Bonusprogramm der Klägerin als einheitliches Programm ausgestaltet. Die Bonuspunkte aus den einzelnen Komponenten werden – soweit sie nicht bereits die Höchstgrenze für die einzelnen Komponenten überschreiten – für die Kunden aufaddiert. Die dergestalt ermittelten Gesamtpunkte werden im Rahmen der Schlussabrechnung dann unter Berücksichtigung der Obergrenze, die sich aus der Zahl der Geschäftsanteile ergibt, gekappt. Da die Sonderbedingungen keine Differenzierung hinsichtlich der Herleitung der verfallenden Punkte, die die Höchstgrenze je Geschäftsanteils übersteigen, vorsehen, resultiert daraus zwingend eine Zusammenfassung der einzelnen Komponenten zu einem einheitlichen Programm. Der Senat schließt sich bereits aus Gründen der Handhabbarkeit weiterhin der Auffassung des BFH an, dass es danach nicht darauf ankommen kann, in welchem verhältnismäßigen Umfang sich einzelne – hier insbesondere nicht kostenbezogene – Komponenten im Gesamtprogramm auswirken. Der Streitfall macht deutlich, dass eine dahingehende Überprüfung ohne Rückgriff auf die Verhältnisse bei den … Mitgliedern der Klägerin im Streitjahr nicht möglich wäre. Wie sich aus der von der Klägerin vorgelegten, im Tatbestand auf Seite 10 abgedruckten Tabelle ersehen lässt, erfolgte im Streitjahr eine lineare Kürzung der Bonuspunkte um 18,675 %. Diese Kürzung führte dazu, dass der vorher erzielte durchschnittliche Bonus je Mitglied von 21,14 Punkten auf durchschnittlich 17,19 Punkte sank. Aus diesen Zahlen ergibt sich zwingend, dass einer Vielzahl von Mitgliedern, bei denen keine Punkte gekürzt wurden, eine ebenfalls große Zahl von Mitgliedern gegenüber gestanden haben muss, bei denen deutlich mehr als 18,675 % der Bonuspunkte gekürzt wurden. Eine genauere Überprüfung der Auswirkung auf die einzelnen Komponenten des Bonussystems setzte zumindest eine Überprüfung bei jedem Mitglied, bei dem eine Kürzung stattgefunden hat, voraus. Unabhängig von einer individuellen Überprüfung erscheint es dabei lebensnah, bei den Inhabern kostenloser Girokonten (Schüler, Studenten und Auszubildende) nicht oder zumindest selten von einer Überschreitung der Grenze von 25 Bonuspunkten auszugehen, was folgerichtig zu einer proportionalen Erhöhung der auf unentgeltliche Leistungen der Klägerin entfallenden Bonuspunkte führen müsste. III. Die aus dem danach notwendig als einheitliches Programm zu beurteilenden Bonussystem der Klägerin resultierenden Auszahlungen an die Mitglieder bzw. die Rückstellung im Streitjahr (vgl. zur Passivierung z.B. Schmitz a.a.O. § 22 KStG Rdnr. 17 m.w.N.; Rüsch a.a.O. § 22 Rdnr. 21; A 70 IV Satz 1 der Körperschaftsteuerrichtlinien – KStR – 2004, jetzt: R 22 IV KStR 2015) stellen keinen als Rückvergütungen im Sinne des § 22 KStG im Streitjahr zu berücksichtigenden Aufwand dar. Zwar sind die Bonuszahlungen nach übereinstimmender Auffassung beider Verfahrensbeteiligter zumindest teilweise, z.B. hinsichtlich der Bonuspunkte für in Anspruch genommene Kredite, vom Jahresergebnis der Klägerin abhängige zurückgewährte Entgelte (Kreditzinsen). Insoweit besteht zwar eine Ähnlichkeit zur Rückvergütung i.S.d. § 22 KStG, die durch ihre Abhängigkeit vom Gesamtergebnis des Unternehmens im Unterschied zum Preisnachlass zwar keine unmittelbare Beziehung zu einem einzelnen Umsatzgeschäft aufweist (vgl. z.B. BGH-Urteil vom 9. Oktober 1964 I b ZR 50/63, NJW 1964, 352; Roser a.a.O., § 22 Rdnr. 9; Rüsch a.a.O. § 22 Rdnr. 26), aber dennoch zu einer Anpassung der geleisteten oder erhaltenen Entgelte auf ein wirtschaftlich erforderliches Maß (vgl. Pöhlmann a.a.O. § 19 GenG Rdnr. 15; Schmitz a.a.O. § 22 KStG Rdnr. 8), also ihrem Wesen nach zu zurückgewährtem Entgelt führt (vgl. z.B. Roser, a.a.O. § 22 Rdnr. 7). Ungeachtet aller weiteren Anforderungen setzen Rückvergütungen im Sinne des § 22 KStG jedoch voraus, dass sie den Mitgliedern stets nach einem einheitlichen Maßstab entsprechend ihrer Inanspruchnahme der genossenschaftlichen Einrichtung(en) gewährt werden (vgl. § 22 Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 KStG; BFH-Urteil vom 28. November 1968 I 47/65, BStBl II 1969, 245; A 70 Abs. 5 Satz 1 KStR 2004; Rüsch a.a.O. Rdnr. 26, 58). Entscheidend ist, dass ein Bezug zu Geschäften bzw. Leistungen des Mitglieds besteht und damit unter Berücksichtigung weiterer Erkenntnisse eine Art pauschale und mitgliederbezogene Nachkalkulation mit Auszahlung der Ersparnis der Genossenschaft (vgl. Schmitz a.a.O. § 22 KStG Rdnr. 8; Scholz a.a.O. § 22 Rdnr. 4) bzw. eine Korrektur der Leistungsentgelte (vgl. Herlinghaus, DStZ 2003, 865) erfolgt. Daran fehlt es im Streitfall. Die Bemessung der Bonuszahlungen richtete sich nur teilweise nach den Umsätzen der einzelnen Mitglieder mit der Klägerin. Das ergibt sich zunächst aus der Bonifizierung der unentgeltlich geführten Gehaltskonten. Obwohl insoweit keine (aktuellen) Umsätze der Klägerin vorlagen, erfolgte eine Bonifizierung. Auch hinsichtlich der oben bereits angesprochenen Kreditierungen erfolgte die Bonifizierung nur in Anlehnung an die Umsätze der Klägerin mit ihrem jeweiligen Mitglied. So wurde z.B. ein Kredit i.H.v. 12.000 € in gleichem Umfang bonifiziert wie ein Kredit i.H.v. 18.000 €, obwohl mit letzterem – zumindest im Rahmen der laufenden Abwicklung – bei vergleichbaren Konditionen 50 % höhere Zinserträge erwirtschaftet werden konnten. Weiterhin sind die Bonuszahlungen bei Überschreitung der Höchstpunktzahl je Geschäftsanteil bei den davon betroffenen Mitgliedern der Klägerin gekappt worden. Dadurch löste sich die Zahlung der Klägerin vollkommen von den entsprechenden Umsätzen mit dem einzelnen Mitglied. Während bei einigen Mitgliedern keine Kappung erfolgte, entfiel bei anderen über 20 % des nach Maßgabe der Sonderbedingungen pauschalierten Umsatzes aus der Bemessungsgrundlage. Damit steht fest, dass die im Mitgliedergeschäft erwirtschafteten Beträge, den Mitgliedern nicht im Verhältnis des Mitgliederumsatzes zum Gesamtumsatz der Klägerin (§ 22 Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 KStG) als Bonuszahlungen ausgeschüttet worden sind. Da insoweit in der mündlichen Verhandlung Einigkeit bestand und selbst der vom C beauftragte Gutachter in seinem Gutachten auf Seite 47 zu der Erkenntnis kommt, § 22 KStG sei nicht anwendbar, verzichtet der Senat auf weitere Ausführungen. IV. Zu Recht hat der Beklagte auch die Behandlung der Boni als Preisnachlass abgelehnt. Entgegen der Auffassung der Klägerin liegen insoweit keine derartig gravierenden Abweichungen zu dem Sachverhalt, der der BFH-Entscheidung zugrunde gelegen hat, vor, dass – ohne Abweichung von den durch den BFH aufgestellten Grundsätzen – eine Klagestattgabe begründet werden könnte. Der Senat wendet die vom BFH konkretisierte Abgrenzung von Preisvorteilen von allgemein gesamtergebnisabhängigen Überschussverteilungen an, da diese Grundsätze, ausgehend von der gesetzgeberischen Grundentscheidung in § 22 KStG, mit der bereits unter Berücksichtigung der genossenschaftlichen Besonderheiten bei Kapitalgesellschaften zu vGA führende Zahlungen privilegiert werden, eine angemessene und handhabbare Abgrenzung (weiterer) steuerrechtlich privilegierter Preisnachlässe für Mitglieder von Genossenschaften von der vGA ermöglichen. Dies führt zur Klageabweisung, da auch in dem Bonusprogramm der Klägerin ein konkreter Bezug der Bonuspunkte zu der Höhe der im einzelnen Geschäftsfeld anfallenden Leistungsentgelte nicht für alle Komponenten besteht und dies wegen der Einheitlichkeit der Betrachtung im Rahmen der Gesamtwürdigung zum Nachteil der Klägerin ausschlägt. Die Komponente „regelmäßiger Geldeingang auf einem Girokonto für Lohn-, Gehalts-, Pensions- oder Rentenzahlungen“ ist bereits deshalb entgeltunabhängig, weil unstreitig Bonuspunkte auch für die 9,5 % der entsprechenden Girokonten, die unentgeltlich geführt worden sind, vergeben worden sind. Im Übrigen schließt sich der Senat der Aussage des BFH an, wonach der Umstand eines Geschäftsvorfalls „Geldeingang“ selbst bei grober Typisierung nicht geeignet ist, einen Bezug zu einem Kontoführungs- oder Zinsentgelt herzustellen. Damit entfallen bereits ca. 30 % der von der Klägerin gewährten Boni auf eine Komponente, bei der entweder gar keine Entgeltabhängigkeit oder – wegen übermäßiger Pauschalierung – kein hinreichend konkreter Bezug zu den damit im Zusammenhang stehenden Entgelten bestand. Auch bei den Sparraten sieht der Senat keinen hinreichenden Zusammenhang mit der in der konkreten Geschäftsbeziehung anfallenden Vergütung. Die insoweit von der Klägerin vorgetragene Vergleichbarkeit mit der Bonifizierung des „Anlagevermögens“ besteht in Wirklichkeit nicht. So erhält ein Mitglied der Klägerin, das 12 x 50 € in einen Sparplan einzahlt, zwölf Bonuspunkte im Jahr. Zahlt das gleiche Mitglied zu Beginn des Jahres 600 € in ein Tagesgeld-, Termin- oder Sparkonto erhält es nur vier Bonuspunkte. Während die Klägerin im ersten Fall zum Ende des Jahres die Summe von 600 € zur Erzielung eigener Einkünfte einsetzen kann, steht ihr im zweiten Fall der gleiche Betrag schon zu Beginn des Jahres zur Verfügung. Noch unverständlicher werden die Relationen, wenn das Mitglied zu Beginn des Jahres z.B. 9.000 € auf ein Tagesgeld-, Termin- oder Sparkonto zahlt. Auch in diesem Fall löst die Anlage nur vier Bonuspunkte aus, obwohl der Klägerin der 15-fache Jahressparbetrag des bezeichneten Sparplans (mit 12 x 50 €) zur Verfügung stünde, der zwölf Bonuspunkte auslöste. Besonders deutlich wird die fast ausschließliche Zielrichtung der Bonifizierung der Sparpläne unter dem Gesichtspunkt der Kundentreue/Kundenbindung, wenn man Nr. 2 der Sonderbedingungen einbezieht, wonach die Mindestsparleistung auch durch regelmäßige und vom monatlichen Turnus abweichende Einzahlungen – z.B. halbjährliche – erfolgen kann. Wer zu Beginn des Jahres auf ein Sparkonto 600 € einzahlt, erhält vier Bonuspunkte, wer im ersten und zweiten Halbjahr jeweils 300 € auf einen Sparplan leistet, erhält zwölf Bonuspunkte. Ein Zusammenhang mit der in der konkreten Geschäftsbeziehung gezahlten oder verlangten Vergütung ist nicht erkennbar. Der Senat sieht sich insoweit in Übereinstimmung mit der Entscheidung des BFH vom 28. Oktober 2015 (dort Rdnr. 22), der in dem Parallelfall bei ähnlicher Bonifizierung von Sparraten ebenfalls den Zusammenhang mit der in der konkreten Geschäftsbeziehung gezahlten oder verlangten Vergütung vermisst hat. Dabei stellt auch der BFH auf die fehlenden Betragsrelationen ab, wie sich einerseits aus dem Hinweis auf eine mögliche Typisierung, andererseits aus der zusammengefassten Aussage hinsichtlich der Riester-Renten ergibt. Hinsichtlich der Rentenverträge war in dem Parallelfall nicht die laufende Einzahlung, sondern nur der Vertragsabschluss, also die – in der mündlichen Verhandlung auch von der Klägerin vorgetragene – Vermittlungsprovision der Volksbank bonifiziert worden. Aber bei den insoweit stets gewährten 20 Bonuspunkten (vgl. Sachverhaltsdarstellung in EFG 2013, 880) fehlte es an der Differenzierung je nach Höhe der Einzahlung und damit der Provision. Im Übrigen verweist der Senat auf die bereits im Zusammenhang mit der Abgrenzung zur Rückvergütung im Sinne des § 22 KStG angesprochenen Aspekte fehlender Bezüge der Bonuspunkte zu den jeweiligen Umsätzen der Klägerin. Die Klägerin hat – genau wie die betroffene Bank in dem Verfahren vor dem Finanzgericht Nürnberg und dem BFH – einen Zusammenhang der Sparraten mit den gezahlten oder verlangten Vergütungen weder schlüssig vorgetragen noch bewiesen. Für eine Würdigung der Bonuszahlungen als Überschussverteilung spricht letztlich auch Nr. 7 der Sonderbedingungen. Danach wird den Mitgliedern für das laufende Geschäftsjahr je einzulösendem Bonuspunkt ein Gegenwert in Euro in Aussicht gestellt. Der tatsächlich zur Auszahlung kommende Betrag ist abhängig von der Geschäftsentwicklung der Klägerin und kann deshalb von dem in Aussicht gestellten Gegenwert abweichen. Dabei ist nach dem übereinstimmenden Vorbringen beider Verfahrensbeteiligten davon auszugehen, dass für das Streitjahr ebenso wie für das Jahr …, für das sich die konkrete Ankündigung des Gegenwertes sowohl aus der Mitgliederzeitung als auch aus dem Werbeflyer ergibt, ein Gegenwert von einem Euro angekündigt war. Ein Anspruch auf einen bestimmten – angekündigten – Gegenwert für einen Bonuspunkt bestand nach den Sonderbedingungen (Nr. 7) eindeutig nicht. Auch in dem Werbeflyer wurde darauf hingewiesen, dass der Gegenwert je Bonuspunkt jedes Jahr (erst) in der Vertreterversammlung beschlossen werde. Es kann dahinstehen, ob der Wert der Bonuspunkte danach unter der aufschiebenden Bedingung eines Beschlusses der Vertreterversammlung stand (vgl. § 158 Abs. 1 des Bürgerlichen Gesetzbuches – BGB –) oder es sich um eine Auslobung im Sinne des § 657 BGB unter einer auflösenden Bedingung (vgl. § 158 Abs. 2 BGB) hinsichtlich der Höhe handelte (vgl. zum Parallelfall FG Nürnberg a.a.O. unter 4.1 und BFH a.a.O. unter Rdnr. 23). Auf jeden Fall indiziert die Abhängigkeit vom Jahresergebnis und dem Beschluss der Vertreterversammlung eine Überschussverteilung. Nur diese Würdigung entspricht schließlich dem eigenen werblichen Auftreten der Klägerin. So war schon bei Einführung des Programms in der Mitgliederzeitung im Zusammenhang mit dem Bonusprogramm ausgeführt worden: „Unsere Bank schüttet Gewinn an diejenigen Mitglieder aus, die eine intensive Geschäftsbeziehung pflegen und berücksichtigt so den individuellen Beitrag eines Mitglieds zum Unternehmenserfolg.“ Auch in dem vorliegenden Werbeflyer wird im Zusammenhang mit dem Bonusprogramm ausgeführt: „Nutzen sie also die Chance auf maximale Gewinnausschüttung.“ Diesen zutreffenden Aussagen ist nichts hinzuzufügen. V. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. VI. Die Revision war im Streitfall nicht zuzulassen, da die Entscheidung auf der Anwendung der durch den BFH konkretisierten Abgrenzung von Rückvergütungen, Preisnachlässen und vGA im Zusammenhang mit vergleichbaren genossenschaftlichen Bonusprogrammen auf den konkreten Einzelfall unter Würdigung der hier gegebenen Vertragsbedingungen beruht.