7 K 1719/08

Unwirksamkeit öffentlicher Zustellung bei unterlassenen naheliegenden Ermittlungen und Eintritt der Festsetzungsverjährung • Öffentliche Zustellung nach §15 Abs.1 VwZG a.F. ist nur als letztes Mittel zulässig; die Behörde muss zuvor alle zumutbaren inländischen Ermittlungen zum Aufenthaltsort vornehmen. • Naheliegende Ermittlungen umfassen auch Rückfragen bei bekannten Angehörigen oder früheren steuerlichen Vertretern, soweit diese erreichbar und die Anfrage nicht aussichtslos ist. • Wurde die öffentliche Zustellung mangels ausreichender Ermittlungen rechtswidrig vorgenommen, bewirkt spätere Aushändigung (Heilung) keine Hemmung der Festsetzungsfrist; bereits eingetretene Festsetzungsverjährung macht die Bescheide rechtswidrig. • Die Behörde ist vor einer öffentlichen Zustellung bei fehlender Inlandsanschrift zur Aufforderung zur Benennung eines inländischen Empfangsbevollmächtigten verpflichtet (§123 AO i.V.m. §15 VwZG a.F.). • Fehlerhafte öffentliche Zustellungen führen zur Aufhebung der Steuerbescheide, selbst wenn die materiellen Besteuerungsgrundlagen unstreitig zu Null führen. Die Kläger, ehemals selbständig, meldeten ihren Wegzug in die Schweiz zum 10.11.1999. Die Finanzbehörde schätzte Einkommensteuer für 1997–1999 und stellte die Bescheide öffentlich nach §15 VwZG a.F. zu, da der Aufenthaltsort angeblich unbekannt sei. Die Kläger kehrten 2004/2005 zurück; 2007 erhielten ihre neuen Vertreter Kopien der zuvor öffentlich zugestellten Bescheide und legten Einspruch ein, dem die Behörde als unzulässig wegen Fristversäumnis begegnete. Die Kläger rügten, dass das Finanzamt vor der öffentlichen Zustellung naheliegende Ermittlungen unterlassen habe, etwa Rückfragen bei dem bekannten früheren Steuerberater und den Söhnen, die am fraglichen Objekt gemeldet waren. Weiter beanstanden sie das Unterlassen einer Aufforderung zur Benennung eines inländischen Empfangsbevollmächtigten. Bei der späteren Bekanntgabe 2007 waren für die Streitjahre bereits die Festsetzungsfristen abgelaufen. • Öffentliche Zustellung setzt voraus, dass der Aufenthaltsort des Empfängers allgemein unbekannt ist; sie ist nur als letztes Mittel zulässig (§15 Abs.1 VwZG a.F. i.V.m. §122 Abs.5 AO). • Die Behörde muss alle zumutbaren und geeigneten Ermittlungen anstellen; unternommene Nachforschungen dürfen nicht auf naheliegende, nicht aussichtslose Maßnahmen beschränkt bleiben. Dazu zählen Rückfragen bei erreichbaren Angehörigen oder bekannten Bevollmächtigten, sofern kein konkreter Anlass für deren Auskunftsverweigerung besteht. • Im Streitfall unterließ das Finanzamt naheliegende Inlandsnachforschungen bei den bekannten Söhnen und dem bisherigen Steuerberater; damit war der Aufenthaltsort nicht als allgemein unbekannt anzusehen und die öffentliche Zustellung nach §15 Abs.1 Buchst. a VwZG a.F. unzulässig. • Auch nach §15 Abs.1 Buchst. c VwZG a.F. (Zustellung im Ausland ineffektiv) war vor der öffentlichen Zustellung eine Aufforderung zur Benennung eines inländischen Empfangsbevollmächtigten erforderlich; auch diese Aufforderung erfolgte nicht. • Die fehlerhafte öffentliche Zustellung wurde durch spätere Aushändigung 2007 für die Rechtsbehelfsfristen geheilt (§9 Abs.1 VwZG), jedoch trat zu diesem Zeitpunkt für die Jahre 1997–1999 bereits Festsetzungsverjährung ein, sodass die Bescheide wegen Verjährung rechtswidrig waren. • §169 AO hemmt die Festsetzungsfrist nicht rückwirkend durch fehlerhafte öffentliche Zustellungen; ein vor Ablauf der Frist nur begonnenes Aushängen reicht nicht zur Hemmung, wenn die sachlichen Voraussetzungen für die öffentliche Zustellung nicht vorlagen. • Mangels wirksamer Bekanntgabe vor Eintritt der Verjährung sind die Einkommensteuerbescheide und die nachfolgenden Einspruchsentscheidung aufzuheben; die Kostenentscheidung folgt aus §135 FGO. Die Klage ist vollständig begründet: Die angefochtenen Einkommensteuerbescheide 1997–1999 samt Einspruchsentscheidung wurden aufgehoben. Die öffentliche Zustellung war rechtswidrig, weil das Finanzamt naheliegende Ermittlungen (insbesondere Rückfragen bei bekanntem Steuerberater und Angehörigen sowie die Aufforderung zur Benennung eines inländischen Zustellungsbevollmächtigten) unterließ. Die spätere Aushändigung der Bescheide 2007 heilte zwar die Bekanntgabe im Sinne der Rechtsbehelfsfristen, konnte jedoch die bereits eingetretene Festsetzungsverjährung nicht rückwirkend hemmen. Daher sind die Bescheide wegen Verjährung und mangels wirksamer formeller Bekanntgabe aufzuheben; die Verfahrenskosten hat die Behörde zu tragen.