14 K 5393/00

Die Klage wird abgewiesen. Die Kosten des Verfahrens tragen die Kläger. Tatbestand Zwischen den Parteien ist die Qualifizierung der Einkünfte aus einem Mehrfamilienhaus streitig. Die Kläger sind je zur Hälfte an der Gesellschaft bürgerlichen Rechts L (GbR)beteiligt, die von ihnen zum gegründet wurde. Zweck der GbR ist die Vermietung einer halle, die auf dem unbebauten, im Eigentum der Gesellschafter (je 1/2) stehenden Grundstück Cstr. xx in M zu Beginn des Jahres 1981 errichtet wurde. Die Vermietung der halle sowie einer Freifläche von ca. 1.200 qm erfolgte mit Vertrag vom .1981 zum .1981 an die Firma S GmbH (im folgenden GmbH), die auf dem Grundstück ihren …handel betreibt. Gesellschafter der GmbH sind ebenfalls die Kläger zu jeweils 50 v.H. Anläßlich einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung im November 1992 stellte der Beklagte fest, daß die GbR am .1991 einen Bauantrag an die Stadt M für den Neubau eines Wohn- und Bürogebäudes gestellt hatte. Diesem Antrag gab die Stadt nicht statt, da sich das Bauobjekt im Industriegebiet befinde und die Errichtung von Wohnungen in diesem Gebiet nicht zulässig sei. Daraufhin reichte die GbR einen geänderten Bauantrag für den Bau eines Geschäftshauses ein, das in vollem Umfang zu gewerblichen Zwecken genutzt werden sollte. Die Fertigstellung des Gebäudes erfolgte Anfang 1993. Ab 1993 erklärte die GbR in ihren Feststellungserklärungen entsprechend höhere Mieteinnahmen. Die Einkünfte wurden - wie bereits seit der Vermietung an die GmbH - als solche aus Vermietung und Verpachtung eingestuft. Die Feststellungen der Besteuerungsgrundlagen für die Jahre 1995 und 1996 gingen zunächst gemäß Erklärungen wiederum von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung aus. Mit Schreiben vom 05.05.1999 erklärte die GbR für beide Jahre noch zu erfassende Zinserträge nach. Im Rahmen der Änderungsfeststellungen für 1995 und 1996 sowie im Rahmen der erstmaligen Feststellung für das Jahr 1997 gelangte der Beklagte zu der Ansicht, daß bei der GbR und der GmbH eine Betriebsaufspaltung vorliege, die bei der GbR zu Einkünften aus Gewerbebetrieb führe. Gegen diese Qualifizierung der Einkünfte wandten sich die Kläger mit Einsprüchen gegen die Feststellungsbescheide 1995, 1996 und 1997. Dabei wurde vorgetragen, daß die GmbH hinsichtlich einer Grundfläche von 911,13 qm das Grundstück einschließlich der Werkshalle weiterhin nutze. Unstreitig liege insoweit wegen sachlicher und personeller Verflechtung eine Betriebsaufspaltung vor. Die restlichen Grundstücksteile (Wohn- und Bürogebäude mit Stellplätzen und Eingangsbereich sowie den als Zufahrt genutzten Teil des Nachbarn X) im Umfang von 424,68 qm seien jedoch im Rahmen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu erfassen. Die seit 1996 durchgeführten Vermietungen von Räumlichkeiten des Geschäftshauses seien teilweise von der GbR an die GmbH erfolgt, die diese Mietobjekte an Dritte weitervermietete; teilweise sei durch die GbR direkt an Dritte vermietet worden. Eine eigenbetriebliche Nutzung von Teilen des Geschäftshauses durch die GmbH habe nicht vorgelegen. Die Einsprüche wurden mit Entscheidung vom 10.07.2000 zurückgewiesen. Mit ihrer Klage wenden sich die Kläger weiterhin gegen die Einordnung der Einkünfte aus dem Wohn - und Geschäftshaus als solche aus Gewerbebetrieb. Sie nehmen Bezug auf den außergerichtlichen Vortrag und tragen ergänzend vor, dass die Wohnungen in diesem Haus fremdvermietet seien und keine wesentliche Betriebsgrundlage der Betriebs - GmbH darstellten. Das Haus sei zudem auf einer bis dahin nicht für den Betriebszweck genutzten Rasenfläche errichtet worden. Hinsichtlich dieser Fläche könne zu keinem Zeitpunkt eine Betriebsaufspaltung vorgelegen haben. Vorliegend greife auch nicht die Abfärbegesetzgebung, da insofern ein neuer Entschluss gefasst worden sei, das Mehrfamilienhaus zu errichten und gesonderte Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu erzielen. Die Kläger beantragen, die Feststellungsbescheide 1995 - 1997 vom 19.04.1999 und 21.04.1999 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 10.07.2000 dergestalt zu ändern, daß die Einkünfte aus der Vermietung des Mehrfamilienhauses als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung qualifiziert werden. Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Er trägt unter Bezugnahme auf die Einspruchsentscheidung vor, dass die Voraussetzungen der Betriebsaufspaltung auch für das Mehrfamilienhaus vorlägen. Insbesondere sei eine Entnahmehandlung nicht erkennbar. Darüber hinaus käme vorliegend auch die Regelung des § 15 Abs. 3 EStG zum Tragen. Die GbR übe unstreitig mit der Vermietung wesentlicher Betriebsgrundlagen an die GmbH eine gewerbliche Tätigkeit aus. Eine Aufteilung nach unterschiedlichen Einkunftsarten sei nicht möglich. Vielmehr erziele die GbR ausschliesslich Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Entscheidungsgründe I. Die Klage ist zulässig. Bei Bescheiden über die gesonderte (und einheitliche) Feststellung von Einkünften kann die geltend gemachte Rechtsverletzung (§ 40 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung -FGO) - unabhängig von der konkreten steuerlichen Auswirkung im Folgebescheid - allein schon aus der Zuordnung der Einkünfte unter eine bestimmte Einkunftsart im Sinne des § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 bis 7 EStG folgen (Gräber/von Groll, FGO, 4. Aufl., § 40 Rz. 93 mit Rechtsprechungsnachweisen). Noch weniger kommt es auf die gewerbesteuerrechtliche Beurteilung an, für die ein Feststellungsbescheid nach § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO 1977 wegen § 7 Gewerbesteuergesetz (GewStG) ohnehin keine Bindung im Sinne von §§ 171 Abs. 10, 182 Abs. 1 AO 1977 auslöst (BFH-Urteil vom 19. Januar 1990 III R 31/87, BStBl II 1990, 383 unter II.3.d) II. Die Klage ist nicht begründet. Der Beklagte hat die Einkünfte aus der Vermietung des Wohn - und Geschäftshauses zu Recht als solche aus Gewerbebetrieb qualifiziert. 1. Die Vermietung und Verpachtung von Wirtschaftsgütern ist grundsätzlich Vermögensverwaltung und kein Gewerbebetrieb. Etwas anderes gilt nach der Rechtsprechung des BFH (vgl. z.B. Beschluß vom 8. November 1971 GrS 2/71, BStBl II 1972, 63 und BFH-Urteil vom 18. Juni 1980 I R 77/77, BStBl II 1981, 39) dann, wenn Gegenstand der Vermietung oder Verpachtung die Nutzungsüberlassung einer wesentlichen Betriebsgrundlage an ein gewerbliches (Betriebs-)Unternehmen ist (sachliche Verflechtung) und eine Person oder mehrere Personen gemeinsam in der Lage sind, in beiden Unternehmen einen einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillen durchzusetzen (personelle Verflechtung). Im Streitfall sind die Voraussetzungen für eine Betriebsaufspaltung zwischen der Besitz - GbR und der GmbH erfüllt. Dabei kann die personelle Verflechtung nicht zweifelhaft sein, da an beiden Gesellschaften jeweils ausschließlich die Kläger zu jeweils 50 % beteiligt sind. Gleiches gilt für die sachliche Verflechtung bezüglich des ursprünglich vermieteten Grundstückes nebst Betriebsgebäude. Dieses wurde nebst der später bebauten Freifläche an die GmbH vermietet, wurde von dieser zum Betrieb des …handels genutzt und war damit unzweifelhaft wesentliche Betriebsgrundlage sowie auch notwendiges Sonderbetriebsvermögen der GbR. Die erzielten Einnahmen hieraus sind den Einkünften aus Gewerbebetrieb zuzurechnen. Das wird auch von den Klägern nicht in Zweifel gezogen. 2. Entgegen der Ansicht der Kläger sind jedoch auch die Einkünfte aus der Vermietung des später auf einem Teil der Freifläche errichteten Wohn - und Geschäftshauses als gewerbliche Einkünfte zu qualifizieren. a. Das Vorliegen der Voraussetzungen einer Betriebsaufspaltung hat grundsätzlich zur Folge, dass die Besitz - GbR insgesamt und damit auch im Zusammenhang mit der Vermietung des Wohn - und Geschäftshauses nebst Grundstück in den Streitjahren Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielt hat. Das ergibt sich im Streitfall bereits daraus, dass die Freifläche, auf welcher das Gebäude errichtet wurde, im Mietvertrag mit der Betriebs - GmbH dieser ausdrücklich zur Nutzung überlassen wurde und damit notwendiges Sonderbetriebsvermögen der Besitz - GbR war. Soweit die GbR Teile des fertigen Gebäudes an die GmbH vermietet, liegt weiterhin Sonderbetriebsvermögen der Besitz - GbR vor. Soweit die GbR Gebäudeteile an Dritte direkt selbst vermietet hat, ergibt sich die Einordnung der Einkünfte als gewerblich bei Anwendung der Regelung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG. Nach dieser Vorschrift gilt in vollem Umfang als Gewerbebetrieb die mit Einkünfteerzielungsabsicht unternommene Tätigkeit einer OHG, KG oder einer anderen Personengesellschaft, wenn die Gesellschaft auch eine Tätigkeit i.S. des § 15 Abs. 1 EStG ausübt. Neben den Personenhandelsgesellschaften fällt unter diese Regelung auch eine Gesellschaft in der Rechtsform der GbR, sogar selbst dann, wenn sie als Innengesellschaft nicht nach außen in Erscheinung tritt (BFH-Urteile vom 11. Mai 1989 IV R 43/88, BStBl II 1989, 797; vom 29. April 1993 IV R 61/92, BFH/NV 1994, 89; vom 10. August 1994 I R 133/93, BStBl II 1995, 171). Rechtsfolge des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG ist die Umqualifizierung sämtlicher von der Personengesellschaft erzielten Einkünfte zu Einkünften aus Gewerbebetrieb (sog. Abfärbewirkung). Dabei kommt es auf das Verhältnis der originär nicht gewerblichen Tätigkeit zur gewerblichen Tätigkeit i.S. des § 15 Abs. 1 EStG nicht an. Selbst eine geringfügige gewerbliche Tätigkeit reicht für den Eintritt der Abfärbewirkung aus. Gewerbliche Tätigkeit i.S. des § 15 Abs. 1 EStG ist auch die Überlassung von Wirtschaftsgütern im Rahmen einer Betriebsaufspaltung. Die im Wege der Betriebsaufspaltung als gewerblich zu behandelnde Tätigkeit einer Personengesellschaft führt zum Eintritt der Abfärbewirkung auf sämtliche von der Personengesellschaft zur Erzielung von Einkünften ausgeübten Tätigkeiten (BFH - Urteil vom 13. November 1997 IV R 67/96, BStBl II 1998, 254). Diese Voraussetzung liegt hier vor. Denn die Einkünfte aus der Vermietung des Wohn - und Geschäftshauses wurden ebenso von der GbR erzielt wie die gewerblichen Einkünfte. Bei der Beurteilung der Zurechnung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung ist entscheidend, wem die Vermietungsleistung zuzurechnen ist (BFH - Urteil vom 13.10.1992, IX R 17/88, BFH/NV 1993, 227). Das ist grundsätzlich derjenige, in dessen Namen die Gegenstände vermietet werden. Vorliegend erfolgte die Vermietung ausweislich der vorgelegten Verträge weiterhin durch die ursprüngliche GbR. Diese ist ebenso wie bei den übrigen Vermietungsobjekten in ihrer gesamthänderischen Verbundenheit als Vermieterin aufgetreten. Die Einkünfte sind ihr zuzurechnen. Die Voraussetzungen der sogenannten Abfärbung sind daher erfüllt. Damit bleibt dieser Grundstücksteil ebenfalls im Betriebsvermögen der GbR. b. Diese Rechtsfolge hätte sich nur vermeiden lassen, wenn die Kläger eine zweite Personengesellschaft mit den gleichen Beteiligungsverhältnissen gegründet hätten, was nicht der Fall ist. Dieses sogenannte Ausgliederungsmodell entspricht ständiger Rechtsprechung des BFH (vgl. Urteil vom 13. November 1997 IV R 67/96, BStBl II 1998, 254) und ist auch von der Finanzverwaltung anerkannt worden (vgl. Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 14. Mai 1997 IV B 4 -S 2246- 23/97, BStBl I 1997, 566). Ob tatsächlich eine zweite personenidentische Gesellschaft gegründet worden ist, ist aufgrund der objektiven Gegebenheiten des Einzelfalls zu entscheiden. Unabdingbare Voraussetzung für die Annahme einer zweiten Personengesellschaft ist nach der Rechtsprechung des BFH, daß die zweite Gesellschaft nach außen erkennbar geworden ist (vgl. BFH-Urteile vom 15. Dezember 1992 VIII R 52/91, BFH/NV 1993, 684 unter 2.c, und vom 25. Juni 1996 VIII R 28/94, BStBl II 1997, 202 unter 2.a; Senatsbeschluß vom 22. Januar 1998 IV B 153/96, BFH/NV 1998, 847). Im übrigen ist aufgrund von Beweisanzeichen (z.B. getrennte Bankkonten und Kassen, verschiedene Rechnungsvordrucke, eigenständige Buchführung) festzustellen, ob und inwieweit die zweite Gesellschaft eine von der ersten Gesellschaft abgrenzbare Tätigkeit entfaltet hat (BFH - Urteil vom 19. Februar 1998 IV R 11/97, BStBl II 1998, 603). Diese Voraussetzungen sind vorliegend nicht gegeben. Weder ist nach außen erkennbar eine weitere GbR aufgetreten, noch wurde eine getrennte Buchführung erstellt. Vielmehr wurden die diesbezüglichen Einkünfte weiterhin unter der ursprünglichen gleichen Steuernummer erklärt. Auch die Kläger selber haben keine Umstände dargelegt, die einen anderen Schluss zuließen. Sie tragen lediglich vor, einen neuen Entschluss gefasst zu haben, das Wohn - und Geschäftshaus zu errichten und daraus gesonderte Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu erzielen. Dies ist nicht ausreichend, um die Abfärbewirkung zu beseitigen. III. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. IV. Die Revision war nicht zuzulassen, da die Voraussetzungen des § 115 FGO nicht vorliegen.