1 K 700/06

Die Klage wird abgewiesen. Der Kläger hat die Kosten des Verfahrens zu tragen. Die Klagen sind zulässig aber unbegründet. Der Kläger hat während des Klageverfahrens betreffend die Verpflichtung des Beklagten zur Änderung der Schenkungsteuerfestsetzung mit dem hilfsweise geltend gemachten Begehren, den Beklagten zum Erlass der Schenkungsteuer zu verpflichten, einen weiteren Klagegegenstand im Sinne einer eventuellen Klagenhäufung in das Verfahren eingeführt. Dies ist zulässig, und zwar unabhängig davon, ob man eine objektive Klagenhäufung im Sinne von § 43 Finanzgerichtsordnung (FGO) ohne weitere Einschränkung auch nachträglich gestattet (so Beschluss des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 06.09.1988 IX K 218/87, Entscheidungen der Finanzgerichte 1989, 67), oder aber ob man hierin - mit der vorherrschenden Auffassung - einen Fall der Klageänderung im Sinne von § 67 FGO sieht (z.B. Urteil des BFH vom 09.08.1989 II R 145/86, BStBl II 1989, 981). Denn auch bei Annahme einer Klageänderung wäre diese jedenfalls deshalb zulässig, weil sich der Beklagte mit Schriftsatz vom 18.04.2007 auf die Klageänderung ohne ihr zu widersprechen eingelassen hat, was gemäß § 67 Abs. 2 FGO als Einwilligung gilt, so dass dahinstehen kann, ob die Klageänderung auch sachdienlich war. 1. Die Klage betreffend die Verpflichtung zur Änderung des bestandskräftigen geänderten Schenkungsteuerbescheids vom 28.04.2003 ist nicht begründet, da die Voraussetzungen für eine Änderung zugunsten des Klägers nicht (mehr) vorliegen: Eine Berichtigung wegen offenbarer Unrichtigkeit nach § 129 AO scheidet hinsichtlich des von dem Kläger gerügten Ansatzes des Verkehrswerts im Rahmen der Ermittlung des Steuerwerts der freigebigen Zuwendung schon deshalb aus, weil insoweit kein Schreibfehler, Rechenfehler oder eine ähnliche offenbare Unrichtigkeit vorliegt. Denn entgegen der ursprünglichen Annahme des Klägers hat der Beklagte den Verkehrswert nicht für das gesamte Grundstück angesetzt. Vielmehr hat der Beklagte bei zutreffender Anwendung der für die Ermittlung der Bemessungsgrundlage (Steuerwert der freigebigen Zuwendung) bei einer gemischten Schenkung nach ständiger Rechtsprechung maßgeblichen Formel (Steuerwert der Leistung des Schenkers x Verkehrswert der Bereicherung des Beschenkten : Verkehrswert der Leistung des Schenkers; vgl. R 17 Abs. 2 ErbStR 2003) den Verkehrswert für die auf den Kläger übertragene Grundstückshälfte mangels gegenteiliger Erkenntnisse - die von dem Kläger offenbar erst später in den Unterlagen der Mutter aufgefundene und erstmals dem Finanzamt X mit Schreiben vom 15.03.2004 vorgelegte Schätzungsurkunde des Ortsgerichts X vom 20.03.1997 war dem Beklagten im Zeitpunkt der Steuerfestsetzung nicht bekannt - mit dem doppelten Wert des vom Finanzamt X im Feststellungsbescheid nach § 146 Abs. 6 BewG ermittelten Bedarfswert (= Steuerwert) von zuletzt 114.500 DM, mithin auf 229.000 DM geschätzt. Dies war eine in der Praxis anzutreffende, durch R 17 Abs. 6 Satz 4 ErbStR 2003, wonach gegen die Übernahme des in der Schenkungsteuererklärung angegebenen Verkehrswerts im Regelfall keine Bedenken bestehen, wenn dieser Wert bei bebauten Grundstücken das Zweifache des Bedarfswerts (Steuerwerts) nicht unterschreitet, angestoßene Methode. Diese Methode hat der BFH zwar inzwischen verworfen (Urteil vom 24.11.2005 II R 11/04, BFH/NV 2006, 744). Aus dieser anderen rechtlichen Bewertung kann indes nicht auf eine einem Schreib- oder Rechenfehler ähnliche offenbare Unrichtigkeit i.S. eines auf Unachtsamkeit beruhenden Vertuns oder Versehens geschlossen werden. Denn die Annahme eines bestimmten Verkehrswerts beruht gerade auf einem bewussten Schlussfolgern des Bearbeiters und nicht auf einem bloß mechanischen Versehen (vgl. zur Abgrenzung z.B. Tipke in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 129 AO Tz. 12 f.). Der Bescheid vom 28.04.2003 enthält allerdings - ebenso wie bereits der ursprüngliche Bescheid vom 15.03.2001 - eine offenbare Unrichtigkeit insoweit, als aus der Tabelle ein falscher Steuersatz von 17 % anstatt 12 % entnommen worden ist, wovon auch die Beteiligten übereinstimmend zu Recht ausgehen. Eine Änderung des Bescheids kommt gleichwohl auch insoweit nicht in Betracht, weil im Zeitpunkt der erstmaligen Antragstellung durch Schriftsatz der Steuerberatungsgesellschaft vom 24.05.2005 bereits Festsetzungsverjährung eingetreten war. Eine Steuerfestsetzung sowie ihre Aufhebung oder Änderung sind ebenso wie eine Berichtigung nach § 129 AO nicht mehr zulässig, wenn die Festsetzungsfrist abgelaufen ist (§ 169 Abs. 1 Sätze 1 und 2 AO). Die Festsetzungsfrist beträgt nach § 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO vier Jahre. Da der Kläger auf Aufforderung des Beklagten am 28.07.2000 eine Schenkungsteuererklärung eingereicht hatte, begann die Festsitzungsfrist mit Ablauf des Jahres 2000 und endete mit Ablauf des 31.12.2004 (§ 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO). Eine Ablaufhemmung konnte im Streitfall nach § 171 Abs. 2 AO, wonach wenn beim Erlass eines Steuerbescheids eine offenbare Unrichtigkeit unterlaufen ist, die Festsetzungsfrist insoweit nicht vor Ablauf eines Jahres nach Bekanntgabe des Steuerbescheids endet, nicht eintreten, da die Jahresfrist betreffend den Bescheid vom 28.04.2003 noch vor dem Ende der regulären Festsetzungsfrist ablief. Auch eine Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 3 AO ist nicht eingetreten. Danach läuft u.a. dann, wenn ein Antrag auf Berichtigung nach § 129 AO gestellt wird, die Festsetzungsfrist insoweit nicht ab, bevor über den Antrag unanfechtbar entschieden worden ist. Im Streitfall ist der Antrag auf Berichtigung nach § 129 AO aber erstmals durch Schriftsatz der Steuerberatungsgesellschaft vom 24.05.2005 und damit nach Ablauf der regulären Festsetzungsfrist gestellt worden, so dass die Frist dadurch nicht mehr gehemmt werden konnte. Entgegen der Auffassung des Klägers können auch dessen Einwendungen gegenüber dem Vollziehungsbeamten des Finanzamts X (Niederschrift vom 11.03.2004) bzw. dem Finanzamt X anlässlich der Vorsprachen dort am 05.02. und 11.03.2004 sowie in den Schreiben vom 11.03. und 15.03.2004 nicht zugleich auch als Antrag auf Änderung des Schenkungsteuerbescheids des Beklagten wegen offenbarer Unrichtigkeit nach § 129 AO gewertet werden. Denn zwar hat der Kläger gegenüber dem Vollziehungsbeamten eingewandt, dass die Schenkungsteuer nicht korrekt festgesetzt worden sei, dies aber nur unter Hinweis darauf, dass der Grundlagenbescheid des Finanzamts X geändert werde bzw. zu ändern sei. Sämtliche Einwendungen betrafen ausschließlich die Grundstücksbewertung durch das Finanzamt X (Ansatz des Bodenwerts mit 350 DM/qm laut Gutachten des Gutachterausschusses anstatt mit 300 DM/qm laut Schätzungsurkunde des Ortsgerichts) und waren dementsprechend konsequent auch ausdrücklich nur an die hierfür zuständigen Bearbeiter des Finanzamts X - Sachbearbeiter und Sachgebietsleiter … - und nicht an den Beklagten adressiert sowie diesem auch nicht zur Kenntnis gelangt. Nachdem das Finanzamt X dem Kläger mit Schreiben vom 22.04.2004 nochmals mitgeteilt hatte, dass die Höhe des Grundbesitzwertes zutreffend ermittelt worden sei, hatte es damit zunächst auch sein Bewenden. Hinzu kommt, dass die hier in Rede stehenden - vermeintlichen und tatsächlichen - offenbaren Unrichtigkeiten des Schenkungssteuerbescheids (Annahme eines Verkehrswerts von 458.000 DM für das gesamte Grundstück und falscher Steuersatz) den Umständen nach offenkundig und auch nach der Darstellung des Klägers in der mündlichen Verhandlung zum damaligen Zeitpunkt noch gar nicht erkannt und deshalb vom Kläger auch nicht angesprochen worden waren. Auch deshalb verbietet es sich, die beim Finanzamt X im Februar/März 2004 vorgebrachten Einwendungen zugleich als Antrag auf Änderung des Schenkungsteuerbescheids des Beklagten vom 28.04.2003 wegen offenbarer Unrichtigkeit bzw. als – ohnehin verfristeten – Einspruch dagegen auszulegen. Dasselbe gilt insoweit, als der Kläger nunmehr geltend macht, er sei aufgrund „verwirrender“ Berechnungen in den Anlagen zu den Schenkungsteuerbescheiden im Irrtum über den vom Beklagten angenommenen Verkehrswert für das gesamte bzw. halbe Grundstück gewesen. Abgesehen davon, dass dies nicht nachvollziehbar ist, da in den Berechnungen der Steuerwert der Leistung des Schenkers als ½ des festgestellten Bedarfswerts (Grundbesitzwert) und die Ableitung des Verkehrswerts der Leistung des Schenkers hieraus durch Verdoppelung des Wertes („Grundbesitzwert x 2“) hinreichend deutlich dargestellt sind, würde zwar bei einer (unterstellt) unzureichenden Begründung die Versäumung der Einspruchsfrist möglicherweise als unverschuldet anzusehen sein (§ 126 Abs. 3 Satz 1 AO). Eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand wegen Versäumung der Einspruchsfrist wäre aber nach einem Jahr seit Fristablauf nicht mehr möglich (§ 110 Abs. 3 AO). Innerhalb der Jahresfrist hat aber der Kläger die versäumte Handlung - Einlegung des Einspruchs - nicht nachgeholt. Insoweit gilt das bereits vorstehend zu dem Antrag auf Berichtigung nach § 129 AO Ausgeführte. Schließlich ist auch keine Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 14 AO eingetreten. Nach dieser Vorschrift endet die Festsetzungsfrist für einen Steueranspruch nicht, soweit ein damit zusammenhängender Erstattungsanspruch nach § 37 Abs. 2 AO noch nicht verjährt ist (§ 228 AO). Diese nachträglich durch das Steuerbereinigungsgesetz 1986 vom 19.12.1985 (Bundesgesetzblatt I 1985, 735) in die AO eingefügte Vorschrift ist im Streitfall nicht einschlägig. Sie bezweckt, der Verwaltung eine Nachholung der Steuerfestsetzung auch nach Ablauf der regulären Festsetzungsfrist bis zur Grenze der Zahlungsverjährung in den Fällen zu ermöglichen, in denen eine Steuer z.B. infolge mangelhafter Bekanntgabe des Steuerbescheids nicht wirksam festgesetzt worden ist und der Steuerpflichtige gleichwohl Zahlungen geleistet hat, so dass ein Erstattungsanspruch nach § 37 Abs. 2 AO entstanden ist (vgl. die Gesetzesbegründung in Bundestags-Drucksache 10/1636, S. 43 f.). Ein derartiger Erstattungsanspruch wegen rechtsgrundlos gezahlter Steuer stand dem Kläger vorliegend jedoch wegen des wirksamen, bestandskräftigen und infolge Festsetzungsverjährung auch nach § 129 AO nicht mehr änderbaren Schenkungsteuerbescheids nicht zu. Denn nach der herrschenden formellen Rechtsgrundtheorie, der sich das Gericht anschließt, stellt ein (formell) wirksamer Verwaltungsakt einen rechtlichen Grund i.S.v. § 37 Abs. 2 AO auch dann dar, wenn er materiell unrichtig ist; der Erstattungsanspruch entsteht erst, wenn der Verwaltungsakt aufgehoben oder geändert wird (vgl. z.B. Urteile des BFH vom 18.12.1986 I R 52/83, BStBl II 1988, 521, und vom 07.02.2002 VII R 33/01, BStBl II 2002, 447). Der Kläger hat mithin die Schenkungsteuer nicht ohne rechtlichen Grund i.S.v. § 37 Abs. 2 AO gezahlt. Ein i.S.v. § 171 Abs. 14 AO mit dem Steueranspruch zusammenhängender Erstattungsanspruch besteht damit nicht. Jede andere Beurteilung würde zu einer unzulässigen Umkehrung des Normzwecks des § 171 Abs. 14 AO führen (vgl. a. Beschluss des Sächsischen Oberverwaltungsgerichts vom 01.04.2003 5 B 115/01, Die öffentliche Verwaltung 2004, 260). 2. Der Beklagte hat auch den Antrag auf teilweisen Erlass der Schenkungsteuer rechts- und ermessensfehlerfrei abgelehnt. Nach § 227 AO können die Finanzbehörden Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis ganz oder zum Teil erlassen, wenn ihre Einziehung nach Lage des einzelnen Falles unbillig wäre. Die Entscheidung der Finanzbehörden über einen Erlass aus Billigkeitsgründen ist eine Ermessensentscheidung (Beschluss des gemeinsamen Senats der obersten Gerichtshöfe des Bundes vom 19.10.1971 GmS-OGB 3/70, BStBl II 1972, 603). Die gerichtliche Überprüfung einer Entscheidung über einen Erlassantrag ist folglich in materiell-rechtlicher Hinsicht auf die Frage beschränkt, ob die Ablehnung des Antrags deshalb rechtswidrig ist, weil die Finanzbehörden die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten oder von ihrem Ermessen in einer nicht dem Zweck der Ermächtigung entsprechenden Weise Gebrauch gemacht haben (§ 102 Finanzgerichtsordnung -FGO-; s. a. § 5 AO). Die Gerichte sind dagegen in der Regel nicht befugt, ihr eigenes Ermessen an die Stelle des Ermessens der Verwaltungsbehörde zu setzen. Für die Beurteilung der Frage, ob eine Ermessensüberschreitung oder ein Ermessensfehlgebrauch vorliegt, sind die rechtlichen und tatsächlichen Verhältnisse im Zeitpunkt der letzten Verwaltungsentscheidung maßgeblich (ständige Rechtsprechung, vgl. etwa die Urteile des BFH vom 26.07.1972 I R 158/71, BStBl II 1972, 919, vom 10.05.1972 II 57/64, BStBl II 1972, 649, und vom 07.10.1977 III R 2/74, BStBl II 1978, 283). a) Der Beklagte hat einen Erlass aus sachlichen Billigkeitsgründen ermessensfehlerfrei abgelehnt. Denn nach ständiger Rechtsprechung können bestandskräftig festgesetzte Steuern nur dann im Billigkeitsverfahren sachlich überprüft werden, wenn die Steuerfestsetzung offensichtlich und eindeutig unrichtig ist und es dem Steuerpflichtigen nicht möglich oder nicht zumutbar war, sich gegen die Fehlerhaftigkeit rechtzeitig zu wehren; dabei müssen beide Voraussetzungen kumulativ vorliegen (vgl. außer den vom Beklagten genannten Urteilen z.B. die Urteile des BFH vom 26.02.1987 IV R 298/84, BStBl II 1987, 612, und vom 13.01.2005 V R 35/03, BStBl II 2005, 460, m.w.N.). Der Billigkeitserlass ist grundsätzlich nicht dazu bestimmt, das zurechenbare Versäumnis der Einlegung eines Rechtsbehelfs auszugleichen und dadurch die diesbezüglichen, im Interesse der Rechtssicherheit form- und friststreng ausgestalteten Vorschriften zu unterlaufen. Im Streitfall ist zwar die Schenkungsteuerfestsetzung was den unzutreffenden Steuersatz anbelangt offensichtlich und eindeutig unrichtig. Der Kläger hat es aber offenkundig versäumt, den Bescheid innerhalb der Rechtsbehelfsfrist in dem gebotenen Umfang selbst zu überprüfen oder überprüfen zu lassen und sich gegen den Fehler in dem dafür vorgesehenen Einspruchsverfahren zu wehren. Dafür, dass der Kläger durch ein besonderes Maß an Unerfahrenheit veranlasst worden wäre, keinen Rechtsbehelf einzulegen, ist nichts ersichtlich, zumal er gegen die Bedarfswertfeststellung des Finanzamts X fristgerecht selbst Einspruch eingelegt hatte. Da sich der Fehler im Schenkungsteuerbescheid des Beklagten sogar als offenbare Unrichtigkeit i.S.v. § 129 AO dargestellt hat, hatte der Kläger darüber hinaus die zusätzliche Möglichkeit, diesen auch noch außerhalb eines Einspruchsverfahrens durch einen Antrag auf Änderung der Steuerfestsetzung zeitlich bis zur Grenze der Festsetzungsverjährung zu rügen, was gleichfalls – wie ausgeführt – nicht geschehen ist. Der begehrte Erlass würde unter diesen Umständen zugleich eine Durchbrechung der Vorschriften über die Festsetzungsverjährung, die dazu dienen, Rechtsfrieden für alle Beteiligten zu schaffen, bedeuten. Dies würde den Intentionen und Wertungen des Gesetzgebers krass zuwider laufen und ist deshalb nicht zu rechtfertigen. b) Auch die Ablehnung des Erlasses aus persönlichen Billigkeitsgründen kann unter Berücksichtigung der eingeschränkten Prüfungskompetenz des Gerichts nicht als ermessensfehlerhaft angesehen werden. Billigkeitsmaßnahmen aus persönlichen Gründen setzen Erlassbedürftigkeit und Erlasswürdigkeit voraus. Erlassbedürftigkeit liegt vor, wenn die Steuererhebung die wirtschaftliche oder persönliche Existenz des Steuerpflichtigen vernichten oder ernstlich gefährden würde. Dies ist der Fall, wenn ohne Billigkeitsmaßnahmen der notwendige Lebensunterhalt vorübergehend oder dauernd nicht mehr bestritten werden kann. Dabei ist außer auf die Einkommensverhältnisse entscheidend auch auf die Vermögenslage des Steuerpflichtigen abzustellen. Grundsätzlich ist der Steuerpflichtige gehalten, zur Zahlung seiner Steuerschulden alle verfügbaren Mittel einzusetzen und auch seine Vermögenssubstanz anzugreifen (z.B. Urteil des BFH in BStBl II 1987, 612 ). Ist wie im Streitfall die Steuer, deren Erlass begehrt wird, bereits bezahlt, ist zwar eine Erstattung aus persönlichen Billigkeitsgründen nicht grundsätzlich ausgeschlossen. In diesem Fall ist aber darauf abzustellen, ob die Einziehung im Zeitpunkt der Zahlung der Steuer unbillig war (z.B. Urteil des BFH vom 24.09.1976 I R 41/75, BStBl II 1977, 127). Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze ist die Verneinung der Erlassbedürftigkeit durch den Beklagten nicht ermessensfehlerhaft. Denn zum einen hatte jedenfalls die Ehefrau des Klägers im Zeitpunkt der letzten Teilzahlung im Mai 2005 noch Bezüge aus ihrer Pflegetätigkeit in Höhe von 1.500 EUR monatlich. Zum anderen stand dem Kläger das zuvor mit erheblichen Investitionen um- und ausgebaute, von ihm und Angehörigen mietfrei selbst genutzte Hausgrundstück als Vermögensgegenstand zur Verfügung, dessen Wert der Kläger selbst mit 295.000 EUR eingeschätzt hat. Da das Grundstück mit nur ca. 125.000 EUR und damit weit unter dem relativen Mindestgebot von 7/10 nach § 74a des Gesetzes über die Zwangsversteigerung und die Zwangsverwaltung und den Beleihungsgrundsätzen im Bankwesen belastet war, war es für den Kläger ohne Existenzgefährdung möglich und zumutbar, die Zahlung der Schenkungsteuer erforderlichenfalls durch Kreditaufnahme zu finanzieren. Da der Kläger nach allem im Rechtsstreit unterliegt, hat er gemäß § 135 Abs. 1 FGO die Kosten des Verfahrens zu tragen. Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob der Beklagte die Änderung eines Schenkung-steuerbescheids zu Gunsten des Klägers wegen Eintritts der Festsetzungsverjährung zu Recht und auch einen (Teil-)Erlass der Schenkungsteuer rechts- und ermessensfehlerfrei abgelehnt hat. Der Kläger und seine Schwester sind je zur Hälfte Erben nach ihrer am 02.04.1999 verstorbenen Mutter. Der Nachlass bestand aus einem Grundstück in A, sowie Geldvermögen in Höhe von 98.260,79 DM. Mit notariellem Auseinandersetzungs- und Übergabevertrag vom 01.11.1999, UR Nr. des Notars in A, haben sich die Erben dahingehend auseinandergesetzt, dass der Kläger das Grundstück und die Schwester das Geldvermögen bis auf einen Betrag von 500 DM, der an den Kläger ging, erhielten. Mit dieser Regelung sollten alle wechselseitigen Ansprüche hinsichtlich des Nachlasses abgegolten sein. Der Wert des Grundstücks ist in dem Vertrag, auf den wegen weiterer Einzelheiten Bezug genommen wird, mit 260.000 DM angegeben. Auf Aufforderung des Beklagten hat der Kläger am 28.07.2000 eine Schenkungsteuererklärung mit dem Antrag eingereicht, eine Besteuerung nach der Steuerklasse I vorzunehmen, da es sich nicht um eine Schenkung im üblichen Sinne, sondern um eine Erbschaftsregulierung handele. Es sei der Wille der Mutter gewesen, dass das Hausgrundstück im Familienbesitz bleiben solle. Wegen der sehr einfachen Ausstattung und der teilweise angegriffenen Bausubstanz seien umfangreiche Modernisierungs- und Sanierungskosten voraussehbar gewesen. Die Schwester habe deshalb auf eine Herauszahlung für die Übertragung der Grundstückshälfte verzichtet. Auf Anforderung des Beklagten hat das zuständige Finanzamt X mit Bescheid vom 02.02.2001 den Grundbesitzwert auf den 01.11.1999 für Zecke der Schenkungsteuer - ausgehend von einem Bodenrichtwert von 550 DM/qm abzüglich 20 % gemäß § 145 Abs. 3 Satz 1 Bewertungsgesetz a.F. (BewG) = 440 DM/qm für 656 qm - zunächst auf 288.000 DM (Mindestwert nach § 146 Abs. 6 BewG) und für den hälftigen Erwerb des Klägers auf 144.000 DM festgestellt. Gegen diesen Bescheid hat der Kläger am 02.03.2001 Einspruch eingelegt mit der Begründung, dass der Bodenwert zu hoch angesetzt worden sei, da eine erhebliche Teilfläche des schmal geschnittenen Grundstücks nur als Gartenland nutzbar sei. Der Beklagte hat erstmals mit Bescheid vom 15.03.2001 Schenkungsteuer in Höhe von 16.626 DM nach den für eine gemischte Schenkung maßgeblichen Grundsätzen festgesetzt. Dabei hat er den festgestellten Anteilswert von 144.000 DM als Steuerwert der Leistung der Schenkerin und – in Anlehnung an R 17 Abs. 6 der Erbschaftsteuerrichtlinien (ErbStR) - den doppelten Grundbesitzwert von 288.000 DM als Verkehrswert der Leistung der Schenkerin zugrunde gelegt und unter Berücksichtigung der Gegenleistung (Hälfte des der Schwester überlassenen Geldvermögens = 48.880 DM) und der anteiligen Kosten des Vertrages einen Wert des Erwerbs von 117.899,44 DM ermittelt, wie im Einzelnen in den Anlagen zum Bescheid, auf die verwiesen wird, dargestellt. Nach Abzug des Freibetrags von 20.000 DM (Steuerklasse II) ergab sich ein steuerpflichtiger Erwerb von 97.800 DM. Beim Ablesen des Steuersatzes ist dem Bearbeiter (unstreitig) ein Fehler insoweit unterlaufen, als er den Steuersatz von 17 % aus der erst ab dem 01.01.2002 für die Währung Euro maßgeblichen Tabelle anstatt den zutreffenden von 12 % aus der für steuerpflichtige Erwerbe in DM maßgeblichen Tabelle abgelesen und demzufolge die Steuer entsprechend zu hoch festgesetzt hat. Gegen den Schenkungsteuerbescheid vom 15.03.2001 hat der Kläger keinen Einspruch eingelegt. Nach Vorlage eines Gutachtens des Gutachterausschusses durch den Kläger hat das Finanzamt X im Einspruchsverfahren mit geändertem Bescheid über die Feststellung des Grundbesitzwertes auf den 01.11.1999 für Zwecke der Schenkungsteuer vom 10.03.2003 dem Gutachten folgend den Grundbesitzwert nunmehr auf 229.000 DM (wiederum reiner Bodenwert als Mindestwert bei 350 DM/qm für 656 qm gemäß § 146 Abs. 6 BewG) und für den hälftigen Erwerb des Klägers auf 114.500 DM herabgesetzt und dabei darauf hingewiesen, dass sich damit der Einspruch vom 02.03.2001 erledige. Gegen den geänderten Bescheid hat der Kläger keinen Einspruch eingelegt. Der Beklagte hat daraufhin einen gemäß § 175 Abs. 1 Nr. 1 Abgabenordnung (AO) geänderten Schenkungsteuerbescheid vom 28.04.2003 erteilt, in dem er den Steuerwert der freigebigen Zuwendung wie im Erstbescheid ermittelt, jedoch nunmehr unter Zugrundelegung der Leistung der Schenkerin mit einem Steuerwert von 114.500 DM und einem Verkehrswert von 229.000 DM mit 88.486,90 DM berücksichtigt hat. Im Übrigen enthält der Bescheid hinsichtlich des Steuersatzes - wiederum zunächst unbemerkt - denselben Fehler wie der Erstbescheid (17 % anstatt 12 %), so dass die Steuer mit 11.628 DM (5.945,30 EUR) entsprechend zu hoch festgesetzt worden ist. Auch gegen diesen Bescheid hat der Kläger keinen Einspruch eingelegt. Erstmals in 2004 gegenüber dem Finanzamt X hat der Kläger erneut und sodann bei einer persönlichen Vorsprache bei dem Beklagten am 11.05.2005 wiederum Einwendungen erhoben. Mit Schriftsatz vom 24.05.2005 hat die Steuerberatungsgesellschaft namens des Klägers einen Antrag auf Änderung des Schenkungsteuerbescheids wegen offenbarer Unrichtigkeit nach § 129 AO mit der Begründung gestellt, dass bei der Steuerfestsetzung infolge eines „Übertragungsfehlers“ versehentlich das gesamte Grundstück als geschenkt behandelt worden sei, obgleich es sich um eine Erbauseinandersetzung handele und dem Kläger bereits zuvor eine Grundstückshälfte gehört habe. Zudem hat der Kläger - nunmehr durch seinen Prozessbevollmächtigten im vorliegenden Verfahren - erstmals auf die Berücksichtigung des falschen Steuersatzes als weitere offenbare Unrichtigkeit hingewiesen. Der Beklagte hat den Antrag mit Bescheid vom 31.10.2005 zurückgewiesen. Auch der dagegen eingelegte Einspruch ist erfolglos geblieben. In der Einspruchsentscheidung vom 30.01.2006 hat der Beklagte im Wesentlichen ausgeführt, dass hinsichtlich der Ermittlung des Wertes des Erwerbs überhaupt keine, geschweige denn eine offenbare Unrichtigkeit i.S.v. § 129 AO vorliege, da diese den Grundsätzen der Rechtsprechung zur – hier vorliegenden – gemischten Schenkung entspreche. Eine offenbare Unrichtigkeit sei zwar hinsichtlich der Anwendung des falschen Steuersatzes gegeben. Diese könne aber nicht mehr berichtigt werden, da die Festsetzungsfrist abgelaufen sei (§ 169 Abs. 1 Sätze 1 und 2 AO). Denn da die Schenkungsteuererklärung nach Aufforderung im Jahr 2000 eingereicht worden sei, habe die Festsetzungsfrist von vier Jahren (§ 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO) gemäß § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO mit Ablauf des Jahres 2000 begonnen und folglich mit Ablauf des Jahres 2004 geendet. Mit der vorliegenden Klage verfolgt der Kläger sein Begehren weiter. Er ist vor wie nach der Auffassung, dass der Wert der Zuwendung seiner Schwester zu hoch angesetzt worden sei, da ihm die Differenz des Wertes zwischen Grundvermögen (229.000 DM) und Geldvermögen (97.760 DM) als Miterbe ohnehin zur Hälfte zugestanden habe. Hierbei und bei der Anwendung des falschen Steuersatzes handele es sich um klare und eindeutige Verstöße gegen die Denkgesetze, die so offensichtlich und schwerwiegend seien, dass eine Berufung auf Verjährung nach den allgemeinen Grundsätzen von Treu und Glauben unzulässig sei. Im Übrigen sei aber auch keine Verjährung eingetreten. Denn der Einspruch gegen den Feststellungsbescheid des Finanzamts X sei zugleich auch als Einspruch gegen den Schenkungsteuerbescheid vom 15.03.2001 zu werten, da er auch gegen die Höhe der Schenkungsteuer gerichtet gewesen sei und das Finanzamt X den Einspruch an den Beklagten weitergeleitet habe. Zudem gehe es vorliegend um die Rückforderung überhöht festgesetzter Steuerbeträge, mithin um einen Erstattungsanspruch nach § 37 Abs. 2 AO, für den die Verjährungsfrist nach § 228 AO fünf Jahre betrage, so dass § 171 Abs. 14 AO einschlägig sei mit der Folge, dass auch die Festsetzungsfrist im Zeitpunkt des Antrags auf Berichtigung noch nicht abgelaufen gewesen sei. Schließlich habe im Streitfall die Festsetzungsfrist ohnehin zehn bzw. fünf Jahre betragen, da die bei der Steuerfestsetzung unterlaufenen Fehler so gravierend seien, dass von bedingtem Vorsatz oder jedenfalls einer leichtfertig überhöhten Steuerfestsetzung ausgegangen werden müsse, was die entsprechende Anwendung von § 169 Abs. 2 Satz 2 AO rechtfertige. Zudem habe er bei einer Vorsprache beim Finanzamt X und dann nochmals gegenüber dem Vollziehungsbeamten des Finanzamts X am 11.03.2004 ausweislich der Niederschrift über Vollstreckungshandlungen sowie zusätzlich in einem Schreiben an das Finanzamt X vom 11.03.2004 Einwendungen gegen die Höhe der Schenkungsteuer erhoben. Diese Einwendungen seien als Einspruch gegen den Schenkungsteuerbescheid bzw. als Antrag auf Berichtigung wegen offenbarer Unrichtigkeit zu werten. Da sich der Antrag gegen das Land Hessen richte, sei es unerheblich, bei welchem Finanzamt das Schreiben eingegangen sei. Schließlich sei darauf hinzuweisen, dass der Schenkungsteuerbescheid bei der Änderung nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO aufgrund des geänderten Wertfeststellungsbescheids des Finanzamts X vom 10.03.2003 zugleich auch hinsichtlich aller materiellen Fehler und offenbaren Unrichtigkeiten gemäß § 177 Abs. 2 und 3 AO zu berichtigen gewesen wäre. Im Verlauf des Klageverfahrens hat der Kläger bei dem Beklagten einen Antrag auf (Teil-)Erlass der Schenkungsteuer gemäß § 227 AO mit dem Begehren gestellt, dass die Steuer nur mit dem Betrag erhoben werden solle, der sich ergeben hätte, wenn von einem Verkehrswert des gesamten Grundstücks von 323.000 DM (anstatt 458.000 DM) ausgegangen und der zutreffende Steuersatz von 12 % (statt 17 %) berücksichtigt worden wäre. Außer den bereits genannten Fehlern komme hinzu, dass ihm seine Schwester für von ihm gegenüber der Mutter bis zu deren Tod allein erbrachter Pflegeleistungen ca. 25.000 DM geschuldet habe, weshalb für die Übertragung der Grundstückshälfte auch keine weitere Ausgleichsleistung vereinbart worden sei. Die von ihm übernommenen Lasten seien entsprechend zu erhöhen, so dass letztlich eine freigebige Zuwendung von nur 49.000 DM verbleibe. Ein Erlass sei aber auch aus persönlichen Gründen gerechtfertigt. Denn er sei seit den 1980er Jahren an chronischer Diabetes erkrankt und sein Einkommen sei seit Jahren gering und in den Jahren 2003 und 2004 sogar negativ gewesen. Inzwischen habe er einen Antrag auf Erwerbsminderungsrente gestellt. Seine Frau habe bis zum Tod ihrer Tante im Mai 2006 monatlich 1.500 EUR für Pflegetätigkeiten erhalten; seither erhalte sie nur noch 800 EUR monatlich und sei nunmehr mit 55 Jahren auf Arbeitssuche. Dies sei derzeit die einzige Einnahme. Das Grundstück habe nach den durchgeführten Investitionen heute einen Wert von ca. 295.000 EUR, sei aber mit ca. 125.000 EUR belastet. Der Beklagte hat den Erlassantrag mit Bescheid vom 18.10.2006 abgelehnt, da weder sachliche noch persönliche Billigkeitsgründe vorlägen. Zwar sei die Schenkungsteuer – bestandskräftig – zu hoch festgesetzt worden. Ein Erlass komme aber in einem solchen Fall nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) nur dann in Betracht, wenn es dem Steuerpflichtigen nicht möglich und nicht zumutbar gewesen sei, sich gegen die Fehlerhaftigkeit rechtzeitig zu wehren (Urteile vom 11.08.1987 VII R 121/84, Bundessteuerblatt -BStBl- II 1988, 512, und vom 11.03.1988 III R 236/84, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH -BFH/NV- 1989, 432). Hiervon könne vorliegend nicht ausgegangen werden, da der Kläger schließlich auch beim Finanzamt X rechtzeitig Einspruch eingelegt habe. Auch ein Erlass aus persönlichen Gründen komme nicht in Betracht, da nicht ersichtlich sei, dass die Erhebung der – im Übrigen bereits entrichteten – Schenkungsteuer die wirtschaftliche oder persönliche Existenz des Klägers ernstlich gefährden würde. Der Kläger habe einen Rentenantrag gestellt und verfüge nach umfangreichen Baumaßnahmen über Grundvermögen, das nicht bis zur Beleihungsgrenze belastet sei und auch teilweise zur Erzielung von Vermietungseinkünften genutzt werden könne. Der Einspruch des Klägers gegen die Ablehnung des Erlassantrags ist erfolglos geblieben. Wegen der Begründung wird auf die Einspruchsentscheidung des Beklagten vom 29.01.2007 Bezug genommen. Der Kläger hat daraufhin die vorliegende Klage um sein Erlassbegehren erweitert. Nach Ergehen eines die Klage abweisenden Gerichtsbescheids vom 22.05.2007 hat der Kläger mündliche Verhandlung beantragt. Er beanstandet erneut im Wesentlichen den Ansatz eines Verkehrswerts von 458.000 DM und bezieht sich auf eine Schätzungsurkunde des Ortsgerichts X vom 20.03.1997, in der der Wert des Grundstücks mit 323.580 DM ermittelt worden ist. Er begehrt, bei der Ermittlung des Steuerwerts der freigebigen Zuwendung den Verkehrswert des gesamten Grundstücks mit 356.000 DM (229.000 DM Bodenwert zzgl. rund 127.000 DM Gebäudewert laut Schätzung des Ortsgerichts) anzusetzen. Er sieht sich im Übrigen als durch die „verwirrenden Formelangaben“ in den Anlagen zu den Schenkungsteuerbescheiden getäuscht an insoweit, als er nicht erkannt habe, dass der Beklagte tatsächlich von einem Verkehrswert von 458.000 DM und nicht von 229.000 DM für das gesamte Grundstück ausgegangen sei. Nachdem der Beklagte den Wert von 288.000 DM auf 229.000 DM laut Anlage zum geänderten Bescheid vom 28.04.2003 herabgesetzt habe, habe er es nur aufgrund dieser irrigen Annahme dabei bewenden lassen. Der Kläger beantragt, den ablehnenden Bescheid des Beklagten vom 31.10.2005 und die Einspruchsentscheidung vom 30.01.2006 aufzuheben und den Beklagten für verpflichtet zu erklären, die Schenkungsteuer in einem nach § 129 AO berichtigten Bescheid auf den Betrag herabzusetzen, der sich ergibt, wenn von einem Verkehrswert des gesamten Grundstücks von 356.000 DM ausgegangen und der Steuersatz von 17 % auf 12 % herabgesetzt wird, hilfsweise den Beklagten für verpflichtet zu erklären, die Schenkungsteuer in Höhe von 5.249,30 EUR zu erlassen. Der Beklagte beantragt, die Klagen abzuweisen. Zur Begründung verweist er im Wesentlichen auf die Ausführungen in seinen Einspruchsentscheidungen. Ergänzend weist er darauf hin, dass der Kläger entgegen seiner Darstellung weder gegen den Schenkungsteuerbescheid vom 15.03.2001 noch gegen den geänderten Bescheid vom 28.04.2003 Einspruch eingelegt habe. Der Einspruch gegen den Wertfeststellungsbescheid des Finanzamts X vom 02.02.2001 sei entgegen der Annahme des Klägers nicht an ihn, den Beklagten, weitergeleitet worden. Im Übrigen sei dieser Einspruch am 02.03.2001 beim Finanzamt X eingegangen, während der erstmalige Schenkungsteuerbescheid erst am 15.03.2001 erlassen worden sei, so dass der Einspruch schon aus tatsächlichen Gründen nicht als Einspruch gegen einen noch nicht existierenden Schenkungsteuerbescheid gewertet werden könne. Bei den Vorgängen des Jahres 2004 (Vorsprachen beim Finanzamt X am 05.02. und 11.03., Schreiben des Klägers vom 11. und 15.03., Niederschrift des Vollziehungsbeamten des Finanzamts X vom 11.03.2004) sei es stets nur um die Überprüfung des Wertfeststellungs- und damit des Grundlagenbescheids gegangen. Die hierfür beim Finanzamt X zuständigen und von dem Kläger allein angesprochenen Personen – Sachbearbeiter … und Sachgebietsleiter …– hätten dem Kläger schließlich mit Schreiben vom 22.04.2004 mitgeteilt, dass die Höhe des Grundbesitzwertes vom Finanzamt X zutreffend ermittelt worden sei. Dem Gericht liegen die bei dem Beklagten für den Kläger geführte Schenkungsteuerakte sowie ein Teilband „Erlassantrag“ vor und sind Gegenstand des Verfahrens.