4 K 198/10

Leitsatz: 1. Werden nicht angemeldete Zigaretten bei ihrer Einfuhr beschlagnahmt und der Vernichtung zugeführt, entsteht Tabaksteuer in dem Moment, in dem die Zigaretten von Nichtberechtigten bevor sie in den Verbrennungsofen gelangen aus dem Vernichtungsprozess entnommen werden(Rn.33) (Rn.41) . 2. Der Begriff der steuerschuldnerischen Beteiligung gemäß § 21 TabStG, Art. 203 Abs. 3, 2. Anstrich ZK ist weit auszulegen(Rn.60) . Das Gericht entscheidet gemäß § 6 FGO durch den Berichterstatter als Einzelrichter. Die Klage ist zulässig, aber unbegründet. Der angefochtene Abgabenbescheid vom 10.03.2008 ist rechtmäßig. Der Kläger ist Steuerschuldner für die in dem Nebenraum des sog. Schichtraums aufgefundenen Zigaretten. Es handelt sich um Zigaretten, die der Zoll am 16.04.2008 angeliefert hat. Diese Zigaretten waren unversteuert. Der Kläger hat diese Zigaretten im Zusammenwirken mit den Schichtkollegen aus dem Bereich der Bunkerbühne entfernt und sie damit dem Vernichtungsprozess entzogen. Dadurch ist der Tabaksteueranspruch entstanden. Im Einzelnen: 1. Rechtsgrundlage für die festgesetzten Abgaben ist das 21 Tabaksteuergesetz in der am 16.04.2008 geltenden Fassung (TabStG). Für die Zigaretten ist Tabaksteuer gemäß § 21 TabStG entstanden. a) Die Tabaksteuer ist dadurch entstanden, dass die Zigaretten, die bei dem Versuch ihrer Einfuhr beschlagnahmt worden sind und infolgedessen zur Vernichtung vorgesehen waren, dem Verfahren entzogen worden sind. Nach § 21 Satz 1, 2. Alt. Nr. 1 TabStG gelten für die Entstehung der Steuer für Tabakwaren, die sich in einem Zollverfahren befinden, die Zollschriften sinngemäß, wobei auch die Frage, ob sich Tabakwaren in einem Zollverfahren befinden, aufgrund sinngemäßer Anwendung der Zollvorschriften zu beantworten ist. Aufgrund der Verweisung auf die Zollvorschriften entsteht Tabaksteuer, wenn eine Tabakware vorschriftswidrig in das Zollgebiet der Gemeinschaft verbracht wird gemäß Art. 202 Abs. 1 Satz 1 Buchst. a) ZK oder, wenn sie der zollamtlichen Überwachung entzogen wird, gemäß Art. 203 Abs. 1 ZK. Die zollamtliche Überwachung beginnt gemäß Art. 37 ZK mit dem Verbringen in das Zollgebiet bzw. i. V. m. § 21 TabStG mit dem Verbringen in das Steuergebiet und endet bei Nichtgemeinschaftswaren grundsätzlich erst mit dem Statuswechsel oder dem Vorliegen eines anderen in dieser Vorschrift genannten Ereignisses (vgl. Wäger in Dorsch, Zollrecht, Art. 203 ZK, Rdnr. 7). Entsprechend bestimmt die im maßgeblichen Zeitpunkt als vorrangiges verbrauchsteuerliches Gemeinschaftsrecht zu berücksichtigende Verbrauchsteuerrichtlinie (Richtlinie 92/12/EWG des Rates vom 25. Februar 1992 über das allgemeine System, den Besitz, die Beförderung und die Kontrolle verbrauchsteuerpflichtiger Waren - VerbrauchStRL -), dass eine Ware mit ihrer Einfuhr in das Gemeinschaftsgebiet verbrauchsteuerpflichtig wird, Art. 5 Abs. 1 Unterabs. 1 VerbrauchStRL; wird diese Ware bei ihrem Verbringen in die Gemeinschaft einem gemeinschaftlichen Zollverfahren unterworfen, so gilt ihre Einfuhr als zu dem Zeitpunkt erfolgt, an dem sie aus dem gemeinschaftlichen Zollverfahren entnommen wird, Art. 5 Abs. 1 UA 2 VerbrauchStRL. Nach Art. 6 Abs. 1 S. 1 VerbrauchStRL entsteht die Verbrauchsteuer sodann mit der Überführung der Ware in den steuerrechtlichen freien Verkehr. Als Überführung gilt gemäß Abs. 2 Buchst. c) dieser Vorschrift jede - auch unrechtmäßige - Entnahme der Ware aus dem Verfahren der Steueraussetzung. Art. 867a ZK-DVO bestimmt, dass zugunsten der Staatskasse aufgegebene, beschlagnahmte oder eingezogene Nichtgemeinschaftswaren als in ein Zolllagerverfahren übergeführt gelten; gemäß Art. 4 Nr. 16 Buchst. c) ZK gehört das Zolllagerverfahren zu den Zollverfahren. b) Infolgedessen sind die Zigaretten, die am 16.04.2008 durch die Zollbehörde bei der MVA angeliefert worden waren, mit dem Entfernen aus dem Bereich des Müllbunkers, nämlich aus dem Trichter oder von der Bunkerbühne, steuerpflichtig geworden; zugleich ist die Tabaksteuer entstanden. aa) Unter Berücksichtigung der Vorschriften der VerbrauchStRL sind die Tabaksteuerpflicht und die Tabaksteuer für diese Zigaretten gemäß § 203 Abs. 1 ZK i. V. m. § 21 Satz 1 TabStG entstanden, weil sie mit der Entfernung aus dem Bunkerbereich aus einem Zollverfahren - hier dem Zolllagerverfahren gemäß Art. 867a ZK-DVO - entnommen worden sind (vgl. zur Entziehung von Schmuggelware beim Zoll, Witte, Zollkodex, Art. 203 Rdnr. 5). Die Zigaretten befanden sich, nachdem sie bei ihrem Verbringen in das Steuergebiet entnommen und beschlagnahmt worden waren, bis zum Zeitpunkt der Entfernung aus dem Bunkerbereich in einem Zollverfahren. Aufgrund des Akteninhalts steht fest, dass es sich bei den am 16.04.2008 angelieferten Zigaretten um beschlagnahmte, nämlich um einen Teil der am 13.12.2007 bei ihrer Einfuhr sichergestellten Zigaretten gehandelt hat. Es gibt keinerlei Anhaltspunkte dafür, dass die Beschlagnahme der Zigaretten und ihr Weg zur angeordneten Vernichtung in der Verfahrensakte falsch dokumentiert worden sind. Das Zollverfahren war zum Zeitpunkt der Entnahme - von der Bunkerbühne - noch nicht beendet. Das als Zolllagerverfahren geltende Verfahren, das vorliegend aufgrund der Verfügungen Beschlagnahme, Einziehung, Transport und Vernichtung umfasste, endete nicht damit, dass die Zigaretten in den Müllbunker abgekippt wurden, denn zu diesem Zeitpunkt war die vom konkreten Zollverfahren umfasste Vernichtung tatsächlich noch nicht erfolgt. Dazu hätte es der Verbrennung bedurft. Die Zigaretten hatten auch keine neue zollrechtliche Bestimmung erhalten, auch nicht infolge des Abkippens. Das - in der Sache unzutreffende - Vernichtungsprotokoll selbst ist für den Abschluss des Zolllagerverfahrens nicht konstitutiv. Unerheblich ist auch, dass die Zollbeamten, die die Ware angeliefert hatten, sich unter Zurücklassung der Zigaretten von der MVA entfernt hatten, denn es kommt für die Frage, ob das Zollverfahren andauerte - wie auch sonst für die Fragen etwa der zollamtlichen Überwachung und der Steueraussetzung - nicht auf eine unmittelbar physische Aufsicht über die Ware an, sondern darauf, ob die Ware ihrem zoll- bzw. verbrauchsteuerlichen Status gemäß behandelt wurde. Die Zigaretten sind auch nicht bereits im Dezember 2007 in Folge ihrer Einfuhr tabakversteuert worden, denn sie sind schon bevor sie die erste innerhalb des Zollgebiets der Gemeinschaft liegende Zollstelle verlassen hatten, bei dem Versuch, sie ins Steuergebiet zu schmuggeln, beschlagnahmt worden (vgl. EuGH, Urteil vom 29.04.2010, C-230/08). bb) Es ist für die Steuerentstehung ohne Bedeutung, ob die Zigaretten nach ihrer Entnahme aus dem Bunkerbereich auf dem Betriebsgelände oder sogar in dem Gebäudekomplex verblieben sind. Das Zolllagerverfahren, als das die Verbringung der beschlagnahmten Zigaretten in den Müllbunker und ihr Weitertransport in den Verbrennungsofen bis zur tatsächlichen Vernichtung nach der Fiktion des Art. 867a ZK-DVO gilt, bezieht sich räumlich nur auf die konkreten Örtlichkeiten, die die Ware planmäßig durchläuft, bis sie entsprechend den technisch vorgegebenen Arbeitsabläufen vernichtet ist. Die Entfernung der Ware aus dem Bereich der Bunkerbühne ist kein Bestandteil dieses Vernichtungsprozesses und daher von dem Zollverfahren nicht umfasst und daher eine Entnahme. Es ist nicht so, dass die MVA als Zolllager gilt und es verbrauchsteuerrechtlich ohne Bedeutung wäre, an welcher Stelle innerhalb der MVA sich die Ware befindet. Dass das Beschlagnahme- und Vernichtungsverfahren als Zolllagerverfahren gilt, bedeutet keinesfalls, dass Räumlichkeiten, in denen sich die Ware währenddessen befindet, jeweils die rechtliche Qualität eines Zolllagers erhalten, zumal im konkreten Fall die MVA ganz offenkundig nicht den Anforderungen an ein Zollager entspricht. cc) Dem Ergebnis, dass mit der Entnahme der Zigaretten aus dem Bereich des Bunkers Tabaksteuer entstanden ist, steht das Urteil des EuGH vom 29.04.2010 (C-230/08) nicht entgegen. Der EuGH hat entschieden, dass die Art. 5 Abs. 1 Unterabs. 3 und Art. 6 Abs. 1 VerbrauchStRL entsprechend den Abgabenentstehungstatbeständen des Zollrechts dahin auszulegen sind, dass Waren, die von den örtlichen Zoll- und Steuerbehörden bei ihrem Verbringen in das Gebiet der Gemeinschaft beschlagnahmt und gleichzeitig oder später von diesen Behörden vernichtet werden, ohne dass sie dem Besitz der Behörden entzogen gewesen sind, als nicht in die Gemeinschaft eingeführt anzusehen sind, so dass für diese Waren der Steuertatbestand nicht eintritt. Bei Anwendung dieser Rechtsgrundsätze stünde der Entstehung von Tabaksteuer entgegen, wenn die Zigaretten sogleich bei ihrer Einfuhr am Zollamt Hamburg-A entdeckt und beschlagnahmt und planmäßig nach Anlieferung bei der MVA am 16.04.2008 vernichtet worden wären. Die Rechtsgrundsätze dieser Entscheidung sind jedoch nicht auf den vorliegenden Fall zu übertragen, weil der Sachverhalt insofern wesentlich abweicht, als es hier zu einer Vernichtung der Zigaretten gerade nicht im Rahmen der bei der Einfuhrzollstelle erfolgten Beschlagnahme gekommen ist; die Ware wurde vielmehr nach Anlieferung durch die Zollbehörden, aber noch vor ihrer Vernichtung aus dem der Verbrennungsstelle vorgelagerten Bunker durch zollfremde Personen wieder entnommen. Dass Ware, die bei ihrem Verbringen zunächst beschlagnahmt wird, sodann aber der überwachenden Behörde wieder entzogen wird, nicht steuerpflichtig ist bzw. für sie keine Steuer entsteht, kann der Entscheidung des EuGH nicht entnommen werden. Die Rechtsausführungen des EuGH beschränken sich ihrer ausdrücklichen Formulierung nach auf Waren, die dem Besitz der Behörden nicht entzogen sind, bei der also die Beschlagnahme bis zur erfolgen Vernichtung aufrechterhalten geblieben ist. Die entgegengesetzte Lesart würde zudem zu einem Ergebnis führen, das dem Verbrauchsteuersystem zuwider liefe, nach dem Waren nicht ohne Entstehung von Steuerpflicht innerhalb des Steuergebiets in den freien Verkehr gelangen oder verbraucht werden. dd) Die Tabaksteuer ist auch nicht in Anwendung von Art. 233 ZK erloschen. Nach Art. 233 Satz 1 Buchst. d) Zollkodex erlischt die Zollschuld, wenn Waren, für die eine Zollschuld gemäß Art. 202 Zollkodex entstanden ist, bei dem vorschriftswidrigen Verbringen beschlagnahmt und gleichzeitig oder später eingezogen werden. Unabhängig davon, ob hier bei dem Versuch, die Zigaretten über die Zollstelle A einzuschmuggeln, Abgaben entstanden sind, ist zu beachten, dass die Verweisung in § 21 TabStG auf das Zollrecht nicht uneingeschränkt gilt, sondern nach ihrem ausdrücklichen Wortlaut für das Erlöschen der Tabaksteuerschuld nur in anderen Fällen als den der - hier erfolgten - Einziehung. Selbst wenn Abgaben im vorliegenden Fall bereits bei Verlassen des Freihafengebiets an der Grenzzollstelle Hamburg-A entstanden wären, wären mit der Einziehung der Zigaretten zwar die Einfuhrabgaben erloschen, nicht aber die Tabaksteuer. ee) Für die Frage der Entstehung der Steuerpflicht und der Steuer ist es unerheblich, dass die Müllverbrennungsanlage von der Zollfahndung observiert worden ist (vgl. Witte, Zollkodex, Art. 203, Rdnr. 5c unter Hinweis auf BFH, Beschluss vom 24.04.2001, VII R 1/00), zumal hier die observierenden Ermittler außerhalb des Gebäudekomplexes positioniert waren. Sie konnten nicht beobachten, was innerhalb des Gebäudes geschah und hatten deswegen auch nicht durchgehend unmittelbaren Zugriff auf die Zigaretten. Das zeigt sich insbesondere daran, dass ein Teil der entnommenen Zigaretten erst im Rahmen der Ermittlung bei der späteren Durchsuchung der im Gebäude arbeitenden Personen entdeckt wurden (so im Fall des E) oder von den Zollbeamten überhaupt nicht entdeckt wurden, sondern erst infolge der Vernehmung zurückgegeben wurden (so im Fall des Klägers) bzw. die größere Menge erst durch einen Mitarbeiter der MVA in einem Nebenraum gefunden wurde. Der vorliegende Sachverhalt ist somit nicht vergleichbar mit dem Fall, der dem Urteil des Thüringer Finanzgerichts vom 20.08.1998 (II 22/97) zugrunde lag. Dort war eine Steuerentstehung verneint worden, weil es aufgrund der ständigen Überwachung eines Fahrzeugs, in dem sich Zigaretten befanden, faktisch für niemanden mehr möglich war, an diesem Fahrzeug und an der darin befindlichen Ladung Besitz zu begründen, denn der Staat hatte durch seine Beamten eine jeglichen weiteren Besitz ausschließende Sachherrschaft an dem Fahrzeug und den Zigaretten begründet. Warum im vorliegenden Fall keine die unmittelbare Überwachung der Zigaretten gewährleistende Observation erfolgt ist - etwa weil sie objektiv nicht möglich gewesen ist oder aber weil sie unzureichend ins Werk gesetzt worden ist -, ist für den hier allein zu überprüfenden Steuerentstehungstatbestand ohne Bedeutung. ff) Es ist somit zusammenfassend festzustellen, dass die Zigaretten, die am 16.04.2008 von Zollbeamten in den Müllbunker der MVA abgekippt worden waren, tabaksteuerpflichtig geworden sind, soweit sie wieder aus dem Müllbunker entnommen worden waren, wovon für die streitgegenständlichen Zigaretten auszugehen ist (s. u. 2b). 2. Der Kläger ist Steuerschuldner der ihm gegenüber in dem angefochtenen Bescheid festgesetzten Tabaksteuer. a) Steuerschuldner ist gemäß § 21 TabStG i. V. m. Art. 203 Abs. 3 ZK u. a. die Person, die die Ware aus dem Zollverfahren entnommen hat, Art. 203 Abs. 3, 1. Anstrich ZK, aber auch die Person, die an der Entnahme beteiligt war, obwohl sie wusste oder billigerweise hätte wissen müssen, dass sie die Ware dem Zollverfahren entzieht, Art. 203 Abs. 3, 2. Anstr. ZK, und auch die Person, die die Ware im Besitz gehabt hat, obwohl sie im Zeitpunkt des Erwerbs oder Erhalts der Ware wusste oder billigerweise hätte wissen müssen, dass diese einem Zollverfahren entzogen worden war, Art. 203 Abs. 3, 3. Anstrich. Der Kläger hat eingeräumt, selbst Zigaretten entnommen zu haben. Insoweit ist er gemäß Art. 203 Abs. 3, 1. Anstrich ZK Abgabenschuldner, ohne dass es auf subjektive Elemente ankommen. Im Übrigen ist er jedenfalls als Beteiligter der Entnahmehandlung Abgabenschuldner nach Art. 203 Abs. 3, 2. Anstrich ZK. b) Zur Auslegung dieser Verwirklichungsalternative der Beteiligung ist zunächst festzustellen, dass im Zollkodex nicht näher beschrieben ist, was unter dem Begriff zu verstehen ist. In Anlehndung an die Rechtsprechung des BFH (zur entsprechenden Regelung in Art. 202 ZK, siehe Vorlagebeschluss vom 03.09.2010, VII R 23/10) ist davon auszugehen, dass die Vorschrift in erster Linie das Ziel verfolgt, durch eine Erweiterung der Zollschuldnerschaft über den im ersten Anstrich jenes Absatzes erfassten Kreis der Personen hinaus, Probleme bei dem Nachweis und der rechtlichen Einordnung zu vermeiden. Probleme ergeben sich mitunter daraus, dass beim Zusammenwirken Mehrerer, insbesondere an einer bandenmäßig organisierten Tat, nicht leicht feststellbar ist, wer die Ware letztlich "entnommen" hat, wer also dafür - etwa als "Herr" des Geschehens - verantwortlich zu machen ist, dass die Ware ohne die vorgeschriebene Behandlung in das Zoll- bzw. Steuergebiet bzw. aus einem überwachten Status gelangt ist, und wer dem im ersten Anstrich benannten eigentlich Handelnden dabei nur unterstützt hat. Insofern zielt die Vorschrift also auf denjenigen, der, ohne die Ware selbst nachweislich entnommen zu haben, zur vorschriftswidrigen Entnahme einen Beitrag geleistet hat, der dafür mitursächlich geworden ist oder es dem Entnehmenden objektiv erleichtert hat, dass die Ware entnommen werden konnte (vgl. BFH a. a. O., Vorlagebeschluss vom 03.09.2010, VII R 23/10). Der EuGH hat auf dieses Vorabentscheidungsersuchen, in dem der BFH wissen wollte, ob über diese Auslegung hinaus sogar noch weitere Beteiligungsformen erfasst werden, mit Urteil vom 17.11.2011 (C-454/10) unter ausdrücklicher Bezugnahme auch auf seine bisherige Rechtsprechung entschieden, dass der Begriff der Beteiligung weit auszulegen ist. Der EuGH hat dazu ausgeführt, dass am vorschriftswidrigen Verbringen diejenige Person beteiligt ist, die in irgendeiner Weise an diesem Verbringen mitgewirkt hat ohne direkt zu dem vorschriftswidrigen Verbringen beigetragen zu haben. Diese zur Parallelvorschrift in Art. 202 ZK ergangene Rechtsprechung ist auf die Auslegung des gleichen Begriffs der Beteiligung in der entsprechenden Vorschrift des Art. 203 ZK zu übertragen. c) Auf Grundlage dieser Rechtslage ergibt die Würdigung des Sachverhalts, dass der Kläger hinsichtlich der in dem Nebenraum des Schichtraums aufgefundenen Zigaretten, soweit er nicht ohnehin eingeräumt hat, sie selbst entnommen zu haben, jedenfalls unter dem Gesichtspunkt der Beteiligung den objektiven Tatbestand der Steuerschuldnerschaft erfüllt hat. Zunächst einmal bestehen keinerlei Zweifel daran, dass es sich bei den im Nebenraum aufgefundenen Zigaretten um solche handelt, die am 16.04.2008 angeliefert und von der Spätschicht dieses Tages aus dem Müllbunkerbereich entnommen worden sind. Der Kläger hat nicht in Abrede genommen, bei der Entnahme der Zigaretten aus dem Bunkerbericht mitgewirkt zu haben. Im Übrigen ergibt sich dies auch aus den vorliegenden Vernehmungsunterlagen. Der Kläger selbst hat ausweislich des Vernehmungsprotokolls gegenüber der Zollfahndung bekundet, G, F und E beim Sammeln von Zigaretten beobachtet zu haben, ihr Sammeln geduldet und ihnen dann sogar geholfen zu haben, Zigaretten in den Vorraum hinter die Kabine zu bringen. Unter Berücksichtigung des Anhörungsvermerks konkretisiert sich seine Aussage dahingehend, dass die drei Kollegen mit großen blauen Mülltüten Stangen von Bühne und Trichter gesammelt haben und er selbst 2 bis 3 Säcke gesammelt habe. F hat gegenüber der Zollfahndung bekundet, zusammen mit dem Kläger sowie G und E Zigaretten gesammelt und verpackt zu haben. Neben den zwei von ihm mit nach Hause genommenen Müllbeuteln habe er einen Karton und zwei weitere Müllbeutel heruntergetragen, wo die Kollegen sie übernommen hätten. Unter Berücksichtigung des Anhörungsvermerks konkretisiert sich die Aussage dahingehend, dass G und E als sie auf die Bunkerbühne gegangen sind, ihn, den Kläger, gefragt haben, ob er mitkomme; den Karton mit Zigaretten habe er in den Schichtraum gebracht, die Zigaretten seien für die Kollegen der anderen Schichten bestimmt gewesen. G hat gegenüber der Zollfahndung eingeräumt, 30 Stangen in einem Beutel in der Schleuse deponiert zu haben, die er aber später der Verbrennung zugeführt habe. Außerdem hat er eingeräumt, "gemeinsam" mit dem Kläger und E Zigaretten eingepackt zu haben. Unter Berücksichtigung des Anhörungsvermerks konkretisiert sich die Aussage dahingehend, dass er den Kläger und E beim Sammeln von Zigaretten in blaue Mülltüten beobachtet habe und er mitbekommen habe, dass auch der Kläger gesammelt habe. Er, G, habe außer den Zigaretten für den Eigenbedarf noch 6 bis 8 Kartons vom Trichter und Krangreifer gezogen und in den Schichtraum gebracht. Die von ihm und den dem Kläger sowie F und E im Schichtraum gesammelten Zigaretten seien für die Verteilung an weitere Kollegen bestimmt gewesen. E hat gegenüber der Zollfahndung eingeräumt, für sich selbst zunächst nur zwei Stangen, später dann noch einen ganzen Karton genommen zu haben. Laut Anhörungsvermerk habe er gegenüber der Personalabteilung eingeräumt, wie alle übrigen Kollegen auch mitbekommen zu haben, dass Zigaretten zur Vernichtung angeliefert worden seien und dass er G beim Sammeln von Zigaretten beobachtet habe. Zusammenfassend ist also festzustellen, dass jeder der vier Kollegen, sowohl gegenüber der Zollfahndung als auch gegenüber der Personalabteilung der H, nicht nur zugegeben hat, Zigaretten entnommen zu haben, sondern dass sich aus den Aussagen auch eindeutig ergibt, dass dies im Zusammenwirken geschehen ist. d) Der für die Steuerschuldnerschaft nach Art. 203 Abs. 3, 2. Anstrich (und hinsichtlich der eingeräumten Menge auch der 1. Anstrich) ZK vorausgesetzte subjektive Tatbestand ist nach Überzeugung des Gerichts gleichfalls erfüllt. Steuerschuldner ist demnach nur, wer wusste oder billigerweise hätte wissen müssen, dass die Ware der zollamtlichen Überwachung, hier also dem Zollverfahren, entzogen wird bzw. entzogen worden war. Wissen im Sinne des Art. 203 ZK bedeutet Kenntnis der objektiven Tatumstände (Witte Art. 203 Rdnr. 18 i. V. m. Art. 201 Rdnr. 11). Für das Wissenmüssen im Rahmen des Art. 203 ZK ist auf die objektivierte Sicht eines Durchschnittsbeteiligten abzustellen, ob also "vernünftigerweise böser Glaube anzunehmen ist"; auf die persönlichen Fähigkeiten und Kenntnisse des Beteiligten kommt es nicht an (Witte Art. 203 Rdnr. 18 i. V. m Art. 201 Rdnr. 11). Es bestehen keine Zweifel daran, dass der Kläger wusste, dass es sich bei der Ware, die er aus dem Bunkerbereich entnommen hat, um Zigaretten gehandelt hat. Der Kläger hat dies auch nicht in Abrede genommen. Das Gericht hat auch keine Zweifel daran, dass der Kläger auch im Übrigen hinreichende Kenntnis von dem zur Verwirklichung des Steuertatbestands objektiven Tatbestand hatte, nämlich dass die Zigaretten unversteuert waren. Selbst wenn der Kläger kein Wissen gehabt hätte, ist jedenfalls die Alternative des Wissenmüssens erfüllt. Denn der Durchschnittsbeteiligte hätte jedenfalls ernsthaft in Erwägung gezogen, dass es sich um unversteuerte Zigaretten handelt und hätte dies bei der vorauszusetzenden Redlichkeit leicht überprüfen können und müssen, etwa durch einen Blick auf eine der in Kartons bzw. Stangen befindlichen Zigarettenschachteln. Auf eine Kenntnis von näherer Einzelheiten der Zigaretten und ihrer Herkunft kommt es im Rahmen des subjektiven Tatbestands der Steuerschuldnerschaft ebenso wenig an wie darauf, ob die Person aus ihrem Wissen auch die zutreffenden rechtlichen Schlüsse gezogen hat bzw. im Falle des Wissensmüssen gezogen hätte. Auf das Bestehen einer Möglichkeit, dass es sich bei den Zigaretten trotz Fehlens des Steuerzeichens um versteuerte Zigaretten gehandelt haben könnte, kommt es rechtlich nicht an. Diese vom Kläger angesprochene Möglichkeit ist für den vorliegenden Sachverhalt ohnedies völlig fernliegend. Soweit Fälle denkbar sind, in denen Tabakware trotz Versteuerung nicht mit Steuerkennzeichen versehen sind, konnte doch - insbesondere unter Berücksichtigung des allgemein bekannten Umstandes, dass es sich bei Tabakwaren um hochversteuerte Waren handelt, bei denen die Steuer den weitaus größten Teil des Verkaufspreises ausmacht - keinesfalls davon ausgegangen werden, dass solche Tabakwaren in versteuertem Zustand vernichtet werden. 3. Dass der Steuerbescheid ansonsten rechtswidrig ist, kann nicht erkannt werden und ist auch vom Kläger nicht vorgebracht worden. Festzuhalten ist, dass im Hinblick auf das Gesamtschuldnerverhältnis keiner ausführlicheren Ermessensbetätigung bedurfte. 4. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. Gründe für die Zulassung der Revision, § 115 Abs. 2 FGO, liegen nicht vor; die Entscheidung beruht auf einer Sachverhaltswürdigung durch das Gericht. Der Kläger wendet sich gegen die Festsetzung von Tabaksteuer. I. Am 13.12.2007 stellte das Zollamt A bei der Überprüfung eines per LKW aus dem Freihafen kommenden Containers fest, dass sich hinter einer Tarnladung Textilien fast 10 Millionen nicht angemeldeter Zigaretten, abgepackt in Stangen "B" mit französischer Aufschrift, befanden. Die Zigaretten wurden beschlagnahmt. Gegen den LKW-Fahrer C wurde mit Einfuhrabgabenbescheid vom 09.03.2010 Tabaksteuer in Höhe von EUR 1.376.046,00 festgesetzt. Nachdem sich der Eigentümer der Zigaretten nicht ermitteln ließ, sollten die zunächst eingelagerten Zigaretten vernichtet werden. II. 1. Der Kläger war zur maßgeblichen Zeit im April 2008 Beschäftigter in der Müllverbrennungsanlage (MVA) D. Am 16.04.2008 gegen 16.00 Uhr wurden durch die Zollbehörden in der MVA per Lieferwagen rund 2,3 Millionen Zigaretten zur Vernichtung durch Verbrennung angeliefert. Mit dem Kläger arbeiteten zum Zeitpunkt der Anlieferung in der "Schicht X" auch die weiteren MVA-Beschäftigten E, F und G in der Anlage. Die angelieferten Zigaretten wurden in Gegenwart der Zollbeamten über einen Kipptrichter in den Müllbunker abgekippt. Im Normalbetrieb wird der zu verbrennende Müll im Müllbunker mit Hilfe einer der beiden im Bunker befindlichen Kräne vermischt und über einen Trichter dem Schacht zum Verbrennungsofen zugeführt. Der Kran befindet sich auf einer Bühne über dem Bunker. Der Bunker selbst ist nicht zu betreten. Die Krankanzeln können durch einen Durchlass betreten werden. Gegenstände können aus dem Bunker (nur) entnommen werden, wenn sie nach Anheben mit dem Kran auf die Bunkerbühne oder auf den im Bereich der Bunkerbühne befindlichen Trichter gelangt sind. Die Zollbeamten unterzeichneten nach dem Abkippen ein Vernichtungsprotokoll für die angelieferten Zigaretten "B" und verließen die Anlage. 2. Das Gelände der MVA wurde an diesem Tag seit ca. 14.30 Uhr vom Zollfahndungsamt Hamburg observiert. Hintergrund der Observation war, dass es zuvor einen anonymen Hinweis gegeben hatte, dass Mitarbeiter der MVA Zigaretten aus zollamtlicher Vernichtung privat verkaufen würden. Die Zollbeamten konnten bei der Observation das Geschehen im Gebäude des Müllbunkers allerdings nicht beobachten. Im Rahmen einer um 21.30 Uhr durchgeführten Durchsuchung des Fahrzeugs, mit dem E das Werksgelände verlassen hatte, fanden die Zollbeamten einen Karton mit 50 Stangen unversteuerter Zigaretten und zwei weitere Stangen unversteuerter Zigaretten "B" mit französischer Aufschrift bei ihm. Ausweislich des Vermerks der Zollfahndung über diese Durchsuchung, auf den Bezug genommen wird, hat E eingeräumt, die Zigaretten bei seiner Tätigkeit in der MVA entwendet zu haben. In dem Vermerk der Zollfahndung vom 17.04.2008 ist festgehalten, dass bei einer anschließenden Begehung des gesamten Bunkergebäudes Zigaretten nur in einem Schrank hinter der Krankanzel (4 Stangen Zigaretten "B") gefunden worden sind. Ausweislich desselben Vermerks habe allerdings der Abstellraum der Spätschicht vom 16.04.2008 nicht in Augenschein genommen werden können, weil lediglich die Mitarbeiter dieser Schicht einen Schlüssel hierfür besessen haben. In den Protokollen der Zollfahndung von den Vernehmungen am 17.04.2008 ist festgehalten, dass alle vier Mitarbeiter eingeräumt haben, während ihrer Spätschicht am 16.04.2008 Zigaretten von der Bunkerbühne genommen zu haben. Insoweit wird auf die Vernehmungsprotokolle Bezug genommen. F übergab dem Zoll nach seiner Vernehmung 13.100 Zigaretten (64 Stangen und 15 Schachteln), die er am 16.04.2008 aus dem Müllbunkerbereich entnommen und mit nach Haus genommen hatte. Ebenfalls am 17.04.2008 führte die Personalabteilung der H mit den vier Mitarbeitern Anhörungen durch, über die Vermerke gefertigt wurden (Anhörungsvermerke), die das Gericht auf Anforderung von der H erhalten hat und auf die Bezug genommen wird. Am Morgen des 18.04.2008 wurde die Zollfahndung durch den Leiter der MVA, den Zeugen J, benachrichtigt, dass eine größere Menge - 29 Kartons à 50 Stangen und rund 10 Plastikbeutel mit insgesamt 290 Stangen und 17 Schachteln, insgesamt 348.340 Stück - Zigaretten hinter einer Tür in unmittelbarer Nähe zum Abstellraum der "Schicht X" aufgefunden worden seien. Diese Zigaretten wurden von der Zollfahndung sodann sichergestellt. Die H hat die vier Mitarbeiter aufgrund dieses Vorfalls entlassen. III. 1. Der Beklagte erließ gegenüber dem Kläger am 10.03.2010 einen Einfuhrabgabenbescheid über Tabaksteuer gemäß § 21 TabStG (VwA I Bl. 3), in dem er in Höhe von EUR 49.011,44 für 348.340 Stück Zigaretten gesamtschuldnerisch neben E, G, F und dem LKW-Fahrer C in Anspruch genommen wurde. Zur Begründung der Steuerfestsetzung heißt es in dem Bescheid, der Kläger habe die für die Vernichtung bestimmten Zigaretten, für die bereits eine Zollschuld gemäß Art. 202 Abs. 1 Buchst. a) Zollkodex (ZK) entstanden gewesen sei, aus dem Müllbunker entnommen. Er sei weiterer Zollschuldner nach Art. 202 Abs. 3, 3. Anstrich ZK. Zoll und Einfuhrumsatzsteuer wurden nicht festgesetzt, weil diese gemäß Art. 233 Buchst. d) ZK erloschen seien. 2. Der Kläger legte mit Schreiben vom 30.03.2010, beim Beklagten eingegangen am 07.04.2010, Einspruch ein Zur Begründung führt der Kläger aus, dass es einer Inbesitznahme gemäß Art. 202 Abs. 3, 3. Anstrich ZK fehle, weil er keine Kenntnis davon gehabt habe, dass die Zigaretten vorschriftsmäßig in das Steuergebiet verbracht worden seien. Ihm könne allenfalls vorgeworfen werden, er hätte wegen fehlender Steuermarken die Steuerpflichtigkeit der Zigaretten kennen müssen, jedoch keine Steuerschuldnerschaft begründe, denn es gebe auch Sachverhalte, in denen versteuerte Tabakwaren nicht mit Steuerzeichen gekennzeichnet seien. Auf Antrag des Klägers ist ihm durch den Beklagten Aussetzung der Vollziehung unter Vorbehalt des Widerrufs gegen Sicherheitsleistung in Höhe von EUR 2.600 gewährt worden, zunächst bis zum Ende des Einspruchsverfahrens, im Klageverfahren dann bis einen Monat nach Zustellung des Urteils oder einer anderweitigen Beendigung des Klagverfahrens. 3. Der Beklagte wies den Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom 08.11.2010 als unbegründet zurück. Die Ermittlungen hätten ergeben, dass, nachdem die Zigaretten unter zollamtlicher Überwachung in Müllbunker abgekippt worden seien, der Kläger als Kranführer mit dem Greifer des Krans die noch oben liegenden Kartons hochgehoben und auf die linke und rechte Seite der Bunkerbühne gelegt habe. Anschließend hätten der Kläger sowie G, E und F noch brauchbare und wenig beschmutzte Kartons und Stangen genommen, sie teilweise in blaue Müllsäcke gepackt und zunächst im Abstellraum ihrer Schicht (Schicht X) gebracht. Wegen der Einzelheiten wird auf den Inhalt der Einspruchsentscheidung Bezug genommen. IV. Der Kläger hat am 08.12.2010 Klage erhoben. Zur Begründung wiederholt der Kläger sein Vorbringen aus dem Einspruchsverfahren und ergänzt, dass der Kläger mangels Gewerbsmäßigkeit seines Handels auch nicht zur Abgabe einer sofortigen Steuererklärung verpflichtet gewesen wäre, so dass ihm insoweit keine Unterlassungsvorwurf gemacht werden könne. Soweit der Beklagte behaupte, der Kläger habe Besitz an den Zigaretten gehabt, habe der Beklagte für den insoweit erforderlichen Herrschaftswillen keinen Beweis erbracht. Der Kläger beantragt, den Einfuhrabgabenbescheid vom 10.3.2010 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 08.11.2010 aufzuheben. Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Der Beklagte bezieht sich im Wesentlichen auf den Inhalt der Einspruchsentscheidung und meint, es ergebe sich aus den Unterlagen und der Beweisaufnahme, dass der Kläger die unversteuerten Zigaretten beiseite geschafft habe, wodurch die Tabaksteuer auch in seiner Person entstanden sei. V. 1. Das Gericht hat den Rechtsstreit durch Senatsbeschluss vom 15.02.2011 gemäß § 6 Finanzgerichtsordnung (FGO) auf den Einzelrichter übertragen. 2. Dem Gericht lagen folgende Akten des Beklagten vor: - "I Rechtsbehelfsakte Klage K / HZA Hamburg- 1" - "Verwaltungsakte II HZA Hamburg-1 / K" - "Verwaltungsakte III HZA Hamburg-1 / K". 3. Ergänzend wird Bezug genommen auf die Schriftsätze der Beteiligten nebst Anlagen sowie die Protokolle des Beweisaufnahmetermins vom 03.11.2011 und der mündlichen Verhandlung vom 06.08.2012. 4. Das Gericht hat Beweis erhoben durch Vernehmung des Zeugen J. Die Beweisaufnahme am 03.11.2011 fand im allseitigen Einvernehmen auch der Beteiligten der Parallelverfahren F (4 K 203/10), G (4 K 204/10) und E (4 K 31/11) in einem gemeinsamen Termin statt; wegen des Ergebnisses der Beweisaufnahme wird Bezug genommen auf das Protokoll vom 03.11.2011. Das Gericht hat die Vermerke der H über die Anhörung des Klägers sowie der weiteren Mitarbeiter F, G und E vom 18.04.2012 beigezogen (Gerichtsakte Bl. 98 ff.).