4 K 5/10

Leitsatz: Ein Unternehmen, das stofflich nicht mehr verwertbare Abfälle entgegennimmt, die Abfälle dann zerkleinert und sortiert, Störstoffe, wie z.B. größere Metallteile oder größere PVC-Teile aussortiert und die verbleibenden Abfallbestandteile zerkleinert, von Metallen und chlorhaltigen Kunststoffen befreit und weiter zerkleinert und als letzten Aufbereitungsschritt einen Brennstoff herstellt, der in einem städtischen Heizkraftwerk mit dem Ziel der Wärme- und Stromerzeugung verbrannt wird, gehört nicht zum verarbeitenden Gewerbe gemäß Abschnitt D, Kasse 37 der Klassifikation der Wirtschaftszweige (WZ 2003, Recycling). Ein Recycling liegt nur vor, wenn die Altmaterialien und Reststoffe zu Sekundärrohstoffen verarbeitet werden, die zum Zwecke der Wiederverwertung in einem industriellen Herstellungsprozess verwandt werden. Dies ist bei der Herstellung eines Ersatzbrennstoffes nicht der Fall. Die Behandlung von Abfällen zum Zwecke der Herstellung eines Ersatzbrennstoffes stellt Abfallbeseitigung im Sinne von Abschnitt O, Klasse 90, dar (Rn.21) (Rn.22) (Rn.24) (Rn.25) (Rn.26) . Die zulässige Anfechtungsklage ist unbegründet. I. Der mit Bescheid vom 14.11.2008 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 03.12.2009 ausgesprochene Widerruf der Erlaubnis zur steuerbegünstigten Entnahme von Strom ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten, § 100 Abs. 1 S. 1 FGO. Rechtsgrundlage für den streitgegenständlichen Widerruf ist § 131 Abs. 2 Nr. 1 AO. Danach darf ein rechtmäßiger begünstigender Verwaltungsakt, auch nachdem er unanfechtbar geworden ist, ganz oder teilweise mit Wirkung für die Zukunft widerrufen werden, wenn der Widerruf durch Rechtsvorschrift zugelassen oder im Verwaltungsakt vorbehalten worden ist. Im Streitfall enthielt der Bewilligungsbescheid einen gemäß § 9 Abs. 4 StromStG vorgesehenen Widerrufsvorbehalt. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs bildet § 131 Abs. 2 Nr. 1 AO (auch über seinen Wortlaut hinaus) generell eine Rechtsgrundlage für den Widerruf eines mit einem Widerrufsvorbehalt versehenen und als rechtswidrig erkannten begünstigenden Verwaltungsakts (BFH, Urteile vom 21.04.2009, VII R 24/07 und vom 30.11.2004, VII R 41/03). Der Beklagte begründet den Widerruf damit, dass das klägerische Unternehmen nicht dem Produzierenden Gewerbe angehöre. Gemäß § 9 Abs. 3 StromStG wird die Steuerbegünstigung den Unternehmen des Produzierenden Gewerbes eingeräumt. Was als Produzierendes Gewerbe anzusehen ist, wird in § 2 Nr. 3 StromStG festgelegt. Unternehmen des Produzierenden Gewerbes sind nach der Begriffsbestimmung des § 2 Nr. 3 StromStG u.a. Unternehmen des Verarbeitenden Gewerbes gemäß Abschnitt D der Klassifikation der Wirtschaftszweige (Ausgabe 2003, WZ 2003). Dass die Bezugnahme in § 2 Nr. 3 StromStG auf die Klassifikation der Wirtschaftszweige für die Einordnung der betroffenen Unternehmen als Produzierendes Gewerbe dem verfassungsmäßigen Bestimmtheitsgebot und dem Prinzip des Vorbehalts des Gesetzes entspricht, ist seit dem Urteil des Bundesfinanzhofs vom 24.08.2004 (VII R 23/03) geklärt. Der Bundesfinanzhof hat mit Beschluss vom 02.03.2005 (VII B 173/04) darüber hinaus entschieden, dass sich der Gesetzgeber nicht in unzulässiger Weise seiner Gesetzgebungsbefugnis begeben und die Bestimmung des Begünstigtenkreises im Sinne des § 9 Abs. 3 StromStG nicht in verfassungswidriger Weise der ausschließlichen Kompetenz des Statistischen Bundesamtes überlassen hat. Die Klägerin nimmt stofflich nicht mehr verwertbare Abfälle (Gewerbe- und Produktionsabfälle) entgegen. Die Abfälle werden zerkleinert und sortiert, Störstoffe, wie z.B. größere Metallteile oder größere PVC-Teile, werden aussortiert. In einem aufwändigen Verfahren werden die weiteren Abfallbestandteile zerkleinert, von Metallen und chlorhaltigen Kunststoffen befreit und weiter zerkleinert. Nach dem letzten Aufbereitungsschritt entsteht ein Brennstoff, der mittels Lkw zum Heizkraftwerk der Stadtwerke A transportiert und dort mit dem Ziel der Wärme- und Stromerzeugung verbrannt wird. Die für diesen Zweck nicht nutzbaren Abfallbestandteile werden anderweitig entsorgt. Eine Einordnung dieser Tätigkeit in den Abschnitt D WZ 2003 kommt nicht in Betracht. Nach den Vorbemerkungen zum Abschnitt D umfasst das Verarbeitende Gewerbe die mechanische, physikalische oder chemische Umwandlung von Stoffen oder Teilen in Waren, wobei bei der Herstellung von Waren Rohstoffe in Waren umgewandelt werden. Aufgrund dieser allgemeinen Definition ließe sich eine Zuordnung in den Abschnitt D noch begründen, da aus den Abfällen als Rohstoffe mit den Brennstoffen eine Ware hergestellt wird. Allerdings fällt die Tätigkeit der Klägerin nicht in eine der von Abschnitt D umfassten Klassen bzw. Unterklassen. Zunächst kommt eine Zuordnung in eine der Klassen 15 bis 36 des Abschnitts D ersichtlich nicht in Betracht. Vorliegend handelt es sich namentlich nicht um das Ernährungsgewerbe (Klasse 15), die Tabakverarbeitung (Klasse 16), das Textilgewerbe (Klasse 17), das Bekleidungsgewerbe (Klasse 18), das Ledergewerbe (Klasse 19), das Holzgewerbe (Klasse 20), das Papiergewerbe (Klasse 21), das Verlags- und Druckgewerbe (Klasse 22), die Kokerei, Mineralölverarbeitung, Herstellung und Verarbeitung von Spalt- und Brutstoffen (Klasse 23), die Herstellung von chemischen Erzeugnissen (Klasse 24), die Herstellung von Gummi und Kunststoffwaren (Klasse 25), das Glasgewerbe, die Herstellung von Keramik bzw. die Verarbeitung von Steinen und Erden (Klasse 26), die Metallerzeugung und -bearbeitung (Klasse 27), die Herstellung von Metallerzeugnissen (Klasse 28), den Maschinenbau (Klasse 29), die Herstellung von Büromaschinen, Datenverarbeitungsmaschinen und -einrichtungen; Elektrotechnik, Feinmechanik und Optik (Klasse 30), die Herstellung von Geräten der Elektrizitätserzeugung, -verteilung u.Ä. (Klasse 31), die Rundfunk- und Nachrichtentechnik (Klasse 32), die Medizin-, Mess-, Steuer- und Regelungstechnik, Optik und Herstellung von Uhren (Klasse 33), die Herstellung von Kraftwagen und Kraftwagenteilen (Klasse 34), den sonstigen Fahrzeugbau (Klasse 35) oder die Herstellung von Möbeln, Schmuck, Musikinstrumenten, Sportgeräten, Spielwaren und sonstigen Erzeugnissen (Klasse 36). Aber auch eine Zuordnung in die Klasse 37 (Recycling), von der die Klägerin ausgeht, scheidet aus. Diese Klasse erfasst die Verarbeitung von Altmaterialien und Reststoffen und anderen gebrauchten oder ungebrauchten Artikeln zu Sekundärrohstoffen. Hierfür ist ein spezifischer mechanischer oder chemischer Verarbeitungsprozess erforderlich. Kennzeichnend hierfür ist, dass der Input aus sortierten oder unsortierten Altmaterialien und Reststoffen besteht, der normalerweise ungeeignet für eine weitere direkte Verwendung in einem industriellen Verarbeitungsprozess ist, während der Output für den direkten Einsatz in einem industriellen Verarbeitungsprozess aufbereitet wird. Ausdrücklich nicht erfasst wird die Abfallaufbereitung nicht zum Zwecke der Wiederverwendung in einem industriellen Herstellungsprozess, sondern zum Zwecke der Entsorgung (Klasse 90). Die hier relevante Unterklasse 37.20.5 (Recycling von sonstigen Altmaterialien und Reststoffen) umfasst die Verarbeitung von sonstigen nicht metallischen Altmaterialien, Reststoffen sowie gebrauchten und ungebrauchten nichtmetallischen Erzeugnissen zu Sekundärrohstoffen. Nicht erfasst wird das Verbrennen, Deponieren, Vergraben usw. von Abfällen (Klasse 90). Die Klägerin verarbeitet zwar unstreitig Altmaterialien im Sinne der Klasse 37, die für eine weitere direkte Verarbeitung in einem industriellen Verarbeitungsprozess ungeeignet sind, sie stellt jedoch keine Sekundärrohstoffe her, die als Output für den direkten Einsatz in einem industriellen Verarbeitungsprozess zum Einsatz kommen. Nach der Systematik der WZ 2003 sowie dem Sinn und Zweck der Regelung können Sekundärrohstoffe in diesem Sinne nur solche sein, die in einem industriellen Prozess zur Herstellung neuer Produkte verwandt werden. Das Recycling soll ermöglichen, dass Abfälle, aus denen unmittelbar keine neuen Waren hergestellt werden können, in einer Weise bearbeitet werden, die sie wieder zu (Sekundär-) Rohstoffen macht, die direkt in einem industriellen Verarbeitungsprozess zur Herstellung neuer Produkte verwandt werden können. Zur Herstellung neuer Produkte werden aber nur solche Materialien verwandt, aus denen Produkte hergestellt werden, die also Bestandteil der neuen Produkte werden. Energieträger, die benötigt werden, um die für den Verarbeitungsprozess erforderliche Energie zu gewinnen, werden nicht in einem Verarbeitungsprozess verwandt. Dass vorausgesetzt wird, dass die (Sekundär-) Rohstoffe selbst zu neuen Produkten verarbeitet werden, zeigen auch die Beispiele in der Unterklasse 37.20.5 WZ 2003. So ist dort etwa die Wiedergewinnung von Gummi, z.B. von gebrauchten Reifen oder das Wiedergewinnen von Chemikalien aus Chemieabfällen erwähnt. Sowohl das Gummi als auch die Chemikalien können erneut für die Herstellung z.B. von Reifen oder Chemieerzeugnissen verwandt werden. Bei den von der Klägerin hergestellten Brennstoffen ist eine derart direkte Verwendung in einem industriellen Herstellungsprozess weder vorgesehen noch möglich. Kommt somit eine Einordnung in den Abschnitt D nicht in Betracht, kann die Einordnung nur in den Abschnitt O, Klasse 90, erfolgen. Diese Klasse umfasst die Abfallbeseitigung und sonstige Entsorgung und ausdrücklich auch die Sammlung und Behandlung von Abfällen nicht zur Weiterverwendung in einem industriellen Fertigungsprozess, sondern mit dem Ziel der Entsorgung. In der Unterklasse 90.02.5 wird die sonstige Abfallbeseitigung auch durch Shredderanlagen erfasst. Insofern lässt sich das Sortieren und Zerkleinern der Abfälle unter die Klasse 90 subsumieren. Im Ergebnis dient die von der Klägerin vorgenommene Behandlung der Abfälle auch deren Entsorgung. Dem Widerruf der mit Bescheid vom 25.09.2007 erteilten Erlaubnis steht auch nicht die Frist gem. § 131 Abs. 2 S. 2, § 130 Abs. 3 S. 1 AO entgegen. Gemäß 130 Abs. 3 S. 1 AO ist die Rücknahme nur innerhalb eines Jahres seit dem Zeitpunkt der Kenntnisnahme zulässig, wenn die Finanzbehörde von Tatsachen Kenntnis erhält, welche die Rücknahme eines rechtswidrigen begünstigenden Verwaltungsakt rechtfertigen. Diese Vorschrift ist auf den Fall des Widerrufs eines unter Widerrufsvorbehalt erteilten begünstigenden Verwaltungsakt (nur) entsprechend anwendbar. Nach der bereits dargestellten Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs setzt der Widerruf nicht voraus, dass sich die Sach- oder Rechtslage geändert hätte. Ein Widerruf in Ausnutzung des Widerrufsvorbehalts kommt auch dann in Betracht, wenn die Behörde aufgrund einer nachträglichen Überprüfung zu einer anderen (besseren) Erkenntnis gelangt ist, auch wenn sich die Sachlage, also insbesondere die Einzelheiten der Tätigkeit des Erlaubnisinhabers, seit Erlaubniserteilung nicht geändert hat. Im Streitfall hat der Beklagte nicht von neuen Tatsachen Kenntnis erhalten, sondern seine Rechtsauffassung geändert, so dass nach dem Wortlaut ein Anwendungsfall des § 130 Abs. 3 S. 1 AO nicht gegeben ist. Abgesehen davon, könnte die Frist erst ab dem Zeitpunkt laufen, ab dem das Hauptzollamt Kenntnis von den Ergebnissen der nachträglichen Überprüfung hat. Im Streitfall bedeutet dies konkret, dass nicht auf den Zeitpunkt der Erlaubniserteilung, sondern auf den Zeitpunkt abgestellt werden müsste, ab dem der Beklagte aufgrund der Weisung der Bundesfinanzdirektion B vom 24.01.2008 Kenntnis von der Rechtswidrigkeit der Erlaubniserteilung erlangt hat. Dann lag der Widerruf mit Bescheid vom 14.11.2008 aber auf jeden Fall innerhalb der Jahresfrist, ohne dass der Zeitpunkt, ab dem die Frist läuft, genau bestimmt werden müsste. Eine Aufhebung des Widerrufsbescheides kommt auch nicht wegen etwaiger Ermessensfehler in Betracht. Den angefochtenen Entscheidungen ist zwar ebenso wenig wie dem Vorbringen zur Klagerwiderung zu entnehmen, welche Erwägungen den Beklagten im Rahmen des ihm eingeräumten Widerrufsermessens bewogen haben, den Widerruf auszusprechen, dies hält der Senat aber deshalb für unschädlich, weil sich das Ermessen im Streitfall derart reduziert hat, dass allein die getroffene Entscheidung - also der Widerruf - als ermessensgerecht erscheint. Aus Gründen der Gesetzmäßigkeit und der Gleichmäßigkeit der Besteuerung ist das Ermessen des Beklagten in der Weise eingeschränkt, dass grundsätzlich nur ein Widerruf der Steuervergünstigung in Betracht kommt (so in einem vergleichbaren Fall auch FG Düsseldorf, Urteil vom 30.05.2007, 4 K 2342/05 VSt, bestätigt durch BFH, Urteil vom 21.04.2009, VII R 24/07). Die Klägerin hat im Streitfall auch keine Gründe vorgetragen, die im Rahmen der Ermessensausübung zu ihren Gunsten hätten berücksichtigt werden können. Auf die Richtlinie 2008/98/EG des Europäischen Parlaments und des Rates vom 19.11.2008 über Abfälle und zur Aufhebung bestimmter Bestimmungen kann sich die Klägerin nicht stützen. Abgesehen davon, dass sich der Geltungsbereich dieser Richtlinie nicht auf stromsteuerliche Begünstigungstatbestände erstreckt, enthält sie keine für die Klägerin günstigen Regelungen. Art. 4 der Richtlinie differenziert zwar zwischen Recycling und energetischer Abfallverwertung, vorliegend handelt es sich jedoch wie dargelegt gerade nicht um Recycling, so dass die Klägerin aus der Richtlinie nichts zu ihren Gunsten herleiten kann. II. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. Die Revision war nicht zuzulassen, da die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO nicht gegeben sind. Die Klägerin wendet sich gegen den Widerruf einer Erlaubnis zur steuerbegünstigten Entnahme von Strom. Mit Schreiben vom 21.06.2007 beantragte die Klägerin die Erteilung einer Erlaubnis zur Entnahme von Strom als Unternehmen des produzierenden Gewerbes. In ihrem Antrag hatte die Klägerin ihre wirtschaftliche Tätigkeit beschrieben mit "Betrieb einer Brennstoffaufbereitungsanlage und die Vermarktung von und der Handel mit Ersatzbrennstoffen, sowie alle damit im Zusammenhang stehenden Serviceleistungen". Auf Nachfrage des Beklagten trug die Klägerin unter dem 19.09.2007 vor, das Gewerbe sei in den Abschnitt D, Unterklasse 37.20.5 der Klassifikation der Wirtschaftszweige 2003 (Recycling von sonstigen Materialien und Reststoffen, hier: Erzeugung von Sekundärbrennstoffen aus Gewerbeabfällen zur energetischen Verwertung in einem Heizkraftwerk) einzuordnen. In einem anliegenden Prospekt der Klägerin heißt es, sie habe es sich zur Aufgabe gemacht, die bei den Gesellschaftern anfallenden, stofflich nicht mehr verwertbare Abfälle (Gewerbe- und Produktionsabfälle) für eine hochwertige energetische Nutzung als Sekundärbrennstoffe aufzubereiten. Die Brennstoffe würden an das Heizkraftwerk der Stadtwerke A geliefert, das daraus Strom und Wärme erzeuge. Die für die Brennstofferzeugung geeigneten Gewerbe- und Produktionsabfälle würden zunächst in einer Halle des Abfallwirtschaftszentrums A angenommen und bis zur Verarbeitung zwischengelagert. Das Material werde vorzerkleinert, von Metallen und chlorhaltigen Kunststoffen befreit und anschließend auf die für die energetische Verwendung notwendige Größe verkleinert. Mit Bescheid vom 24.09.2007 erteilte der Beklagte der Klägerin unter dem Vorbehalt des jederzeitigen Widerrufs die Erlaubnis zur steuerbegünstigten Entnahme von Strom als Unternehmen des produzierenden Gewerbes. Anlässlich eines Antrags der Klägerin auf Vergütung der Stromsteuer nach § 10 StromStG hörte der Beklagte die Klägerin zu der Frage an, inwieweit ihre Tätigkeit dem Abschnitt O der Klassifikation der Wirtschaftszweige zugeordnet werden müsse. Hierauf trug die Klägerin vor, ihre Haupttätigkeit bestehe in der Aufbereitung von stofflich nicht mehr verwertbaren Abfällen (Gewerbe- und Sperrmüll). Diese Abfälle würden von ihr für eine energetische Nutzung als Sekundärbrennstoffe aufbereitet. Aus Gewerbe- und Produktionsabfällen stelle sie Brennstoffe her. Der produzierte Brennstoff bestehe zu einem großen Anteil aus Holz, Pappe bzw. Papier, Fremdstoffe würden in einem aufwändigen Verfahren entfernt. Wegen der Darstellung der Tätigkeit im Einzelnen wird auf Bl. 37 ff. der Sachakte Heft I Bezug genommen. Damit recycle sie Altmaterialien und Reststoffe und verarbeite sie zu Sekundärrohstoffen. Es handele sich daher um ein Recycling von nicht metallischen Altmaterialien und Reststoffen im Sinne von Abschnitt D, Unterabschnitt DN, Kasse 37, Unterklasse 37.20. Der notwendige stoffspezifische mechanische Verarbeitungsprozess liege vor. Eine Einordnung in den Abschnitt O, Unterklasse 90.02 kommen nicht in Betracht. Die Gewinnung des Brennstoffs mit der Abscheidung der Metalle, Kunststoffe usw. stelle keine sonstige Abfallbehandlung im Sinne dieser Unterklasse dar. Die Verkleinerung der Abfälle geschehe nicht zum Zwecke der Entsorgung, wie dies die Unterklasse 90.02.5 fordere. Auf den Begriff der Abfallentsorgung in § 7 Abs. 7 Kreislaufwirtschafts- und Abfallgesetz könne nicht abgestellt werden. Mit Bescheid vom 14.11.2008 widerrief der Beklagte die Erlaubnis zur steuerbegünstigten Entnahme von Strom. Es handele sich nicht um Recycling im Sinne von Abschnitt D, Unterabschnitt DN, Kasse 37. Voraussetzung dafür sei die Verarbeitung zu Sekundärrohstoffen, die direkt in einem industriellen Verarbeitungsprozess verwendet werden könnten. Ein Sekundärrohstoff zeichne sich dadurch aus, dass es sich um einen wiedergewonnenen Rohstoff handele, der in einen für diesen artverwandten Produktionsprozess zurückgeführt werde, z.B. Altglas, aus dem neue Glaswaren hergestellt würden. Der hergestellte Brennstoff habe mit den eingesetzten Stoffen keine stoffliche Ähnlichkeit mehr, so dass dieses Produkt nicht als gewonnener Stoff bezeichnet werden könne. Es würden auch keine Rohstoffe, sondern ein Endprodukt, nämlich ein Brennstoff, hergestellt. Die nicht mehr brauchbaren Reste würden entsorgt. Am 04.12.2008 legte die Klägerin gegen den Widerruf Einspruch ein. Darin betonte sie, das Recycling kennzeichne sich dadurch, dass der Input aus Altmaterialien und Reststoffen bestehe, die normalerweise ungeeignet für eine Verwendung in einem industriellen Verarbeitungsprozess seien, während der Output zu einem direkten Einsatz in einem industriellen Verarbeitungsprozess aufbereitet werde. Es werde nicht vorausgesetzt, dass das Endprodukt - Brennstoff - noch eine stoffliche Ähnlichkeit mit dem Ausgangsmaterial haben müsse. Verlangt werde lediglich, dass der herangezogene Soff nicht verbraucht, sondern einer erneuten Nutzung zugeführt werde. Daher entsorge sie den angelieferten Müll nicht, sondern führe ihn durch Bearbeitung einer neuen Verwendbarkeit zu. Er könne im Übrigen nicht nur als Brennstoff, sondern auch als Leichtzuschlag zum Beton etc. oder etwa als Füllstoff genutzt werden. Der vom Beklagten angenommene Abschnitt O habe nur eine Auffangfunktion, so dass vorrangig eine Einordnung in den Abschnitt D in Betracht zu ziehen sei. Der Beklagte wies den Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom 03.12.2009 zurück. Zur Begründung führte er aus, die Tätigkeit der Klägerin sei dem Abschnitt O Klasse 90.02 (Abfallbeseitigung) zuzuordnen. Die bisherige Zuordnung in den Abschnitt D könne nicht aufrechterhalten bleiben. Der Output werde nicht für den direkten Einsatz in einem industriellen Verarbeitungsprozess aufbereitet. Auch handele es sich nicht um Recycling, also die Gewinnung eines Sekundärrohstoffes. Nicht als Recycling gelte ein Transformationsprozess, der nur dazu diene, Abfälle für eine sachgerechte Beseitigung oder für eine energetische Nutzung aufzubereiten. Mit ihrer am 05.01.2010 bei Gericht eingegangenen Klage verfolgt die Klägerin ihr Begehren weiter. Zu deren Begründung schildert sie den Prozess, an dessen Ende die Gewinnung des Brennstoffes steht. Weiter trägt sie vor, ein Widerruf nach § 131 Abs. 2 Nr. 1 AO komme nicht in Betracht, weil es keine einen Widerruf sachlich rechtfertigenden Gründe gebe. Auch sonst lägen die Voraussetzungen des § 131 AO nicht vor. Ein Widerruf komme auch wegen § 130 Abs. 3 AO nicht in Betracht. Zwischen der Erlaubniserteilung und dem Widerruf läge mehr als ein Jahr, ohne dass sich der Sachverhalt in der Zwischenzeit geändert hätte. Auch lägen die Rücknahmevoraussetzungen nach § 130 AO nicht vor. Abgesehen davon handele es sich bei ihr um ein Unternehmen des Produzierenden Gewerbes. Das Vorprodukt, aus dem der Ersatzbrennstoff hergestellt werde, sei ein Sekundärrohstoff im Sinne der Vorbemerkung zu Abteilung 37. Bei dem Vorprodukt handele es sich um die Gewerbe- und Produktionsabfälle, die verkleinert und von Störstoffen gereinigt würden. Die zur Herstellung des Vorprodukts erforderlichen Verarbeitungsvorgänge ähnelten denen, die in den Unterklassen 37.10.1 sowie 37.10.2 bis 37.10.5 erwähnt seien. Jedenfalls werde mit dem Sekundärbrennstoff ein neues Produkt hergestellt. Dann komme eine Zuordnung in eine der Abteilungen in Betracht, die sich mit der Herstellung derjenigen Produkte befassten, die im Sekundärbrennstoff enthalten seien. Konkret handele es sich um die Abteilungen 20, 21, 23, 25 und 26. Eine Zuordnung in die Abteilung 90 komme schon deshalb nicht in Betracht, weil keine Abfälle vernichtet, sondern solche verwertet würden. Auch die Abfallrahmenrichtlinien RL 2008/98/EG nenne die sonstige Verwertung von Abfällen zum Recycling und nicht zur Abfallbeseitigung, wie deren Art. 4 zeige. Die Klägerin beantragt, den Widerruf der Erlaubnis zur steuerbegünstigten Entnahme von Strom vom 14.11.2008 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 03.12.2009 aufzuheben. Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Er bezieht sich auf die Einspruchsentscheidung. Aus statistischer Sicht gehöre die Herstellung von Ersatzbrennstoffen nicht zum Verarbeitenden Gewerbe, sondern zur Abfallentsorgung. Die Richtlinie 2008/98/EG könne nicht herangezogen werden. Zwei Bände der Sachakten haben vorgelegen.