5 K 1414/18 U

Die Klage wird abgewiesen. Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens. Die Revision wird zugelassen. T a t b e s t a n d Der Kläger war im Streitjahr 2014 Unternehmer i.S.v. § 2 des Umsatzsteuergesetzes (UStG). Er handelte mit gebrauchten Pkw. Im März 2016 begann der Beklagte (das Finanzamt --FA--) mit einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung bei dem Kläger, die das Streitjahr 2014 sowie das Folgejahr 2015 umfasste. Die Prüfung wurde mit Bericht vom 13.6.2016 abgeschlossen, auf den wegen der Einzelheiten Bezug genommen wird. Die Prüferin führte in ihrem Bericht (dort insbesondere unter Tz. 2.2.5) sinngemäß u.a. Folgendes aus: Ein Großteil der Ankäufe sei unter der Annahme erfolgt, dass der jeweilige Verkäufer das Fahrzeug als Privatperson verkauft habe. Insoweit seien die unter Privatleuten üblichen Musterverträge ausgefüllt worden. Die Verkäufer kämen zu einem nicht unwesentlichen Teil aus M-Stadt, da der Kläger nach seinen Angaben im Prüfungszeitraum regelmäßig auf dem dortigen X-Platz Fahrzeuge „zu günstigen Preisen gefunden habe“. Hierzu sei zu sagen, dass die Fahrzeuge dort häufig deshalb so günstig angeboten würden, weil viele in der Kfz-Branche auftretende „Privatverkäufer“ tatsächlich nicht registrierte Händler seien. In diesen Fällen könne ein Kaufvertrag ohne die in §§ 14, 14a UStG vorgesehenen Inhalte nicht als Nachweis des § 25a UStG-fähigen Ankaufs angesehen werden. Hier müsse insbesondere der Hinweis vorhanden sein, ob der Verkauf § 25a UStG unterlegen habe oder nicht. Der Kläger habe beim Ankauf erkennen müssen, dass die Personen der Verkäufer nicht mit den letzten Halterdaten übereingestimmt hätten. Daraus habe er den Schluss ziehen müssen, dass der jeweilige Verkäufer als Händler tätig gewesen sei, sofern ihm keine Verkaufsvollmacht des letzten Halters vorgelegen habe. Die betreffenden Fahrzeuge seien der Regelbesteuerung zu unterwerfen, woraus eine Erhöhung des Umsatzes von 34.705 € netto resultiere. Zu 22 Fahrzeugen, die der Kläger gehandelt habe, habe das Kraftfahrt-Bundesamt (KBA) keine Daten liefern können, weil in den letzten sieben Jahren keine Fahrzeuge mit diesen Fahrgestellnummern im Inland zugelassen gewesen seien. Offenbar seien die notierten Fahrgestellnummern unzutreffend. Es sei jedoch vom Unternehmer zu verlangen, dass er in seinen Buchführungsunterlagen und Rechnungen richtige und überprüfbare Daten angebe. Gleichwohl werde es nicht für ermessensgerecht gehalten, alle 22 betroffenen Fahrzeuge der Regelbesteuerung zu unterwerfen, da es sich wohl um Versehen handle. Im Schätzungswege erfolge daher eine Versagung der Differenzbesteuerung für 20% der betroffenen Umsätze. Hieraus ergebe sich ein nachzuversteuernder Umsatz von 5.143 € netto. Vertrauensschutz könne der Kläger nicht in Anspruch nehmen. Auf die Stellungnahme des Klägers vom 23.6.2016 zum Prüfungsbericht wird Bezug genommen. Am 4.7.2016 erließ das FA einen nach § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) geänderten Umsatzsteuerbescheid, in dem es die Umsatzsteuer auf 14.932,60 € heraufsetzte (Nachzahlung 7.969,89 €). Dagegen legte der Kläger fristgemäß Einspruch ein. Mit Schreiben vom 29.8.2016 nahm das FA zu dem Einspruch Stellung. Auf dieses Schreiben wird wegen seines Inhalts Bezug genommen. Mit Einspruchsentscheidung vom 18.4.2018 setzte das FA die Umsatzsteuer auf 14.533,60 € herab und wies den Einspruch im Übrigen als unbegründet zurück. Die Besteuerung des Umsatzes in Höhe von 2.100 € aus Tz. 2.2.5 Buch. a des Prüfungsberichts entfalle. Im Übrigen werde daran festgehalten, dass die Voraussetzungen des § 25a UStG nicht vorlägen. Dem stehe auch das EuGH-Urteil vom 18.5.2017 C-624/15 („Litdana“) nicht entgegen. Wegen der Einzelheiten der Begründung wird auf die Einspruchsentscheidung Bezug genommen. Hiergegen richtet sich die fristgemäß erhobene Klage, zu deren Begründung der Kläger vorträgt: In tatsächlicher Hinsicht sei ergänzend auszuführen, dass der Kläger im Streitjahr 2014 mehrere Gebrauchtwagen in Autokinos von privaten Käufern erworben habe. Zu keinem Zeitpunkt habe der Kläger aber Kaufverträge von nicht existenten Personen vorgelegt. Die Kaufverträge seien rechtskräftig abgeschlossen und unterzeichnet worden. Die Kfz-Briefe seien in den Besitz des Klägers gelangt. Die Gebrauchtwagen seien vom Kläger erworben und dann wieder veräußert worden. All dies wäre mit „nicht existenten Personen" als Veräußerern denklogisch nicht möglich gewesen. Das FA habe wohl etliche der Veräußerer nicht ausfindig machen können und schließe daraus auf deren Nichtexistenz. Bei den teilweise falschen Fahrgestellnummern seien tatsächlich Übertragungs- oder Darstellungsfehler vorgekommen. Alle Ankäufe von Personen, die nicht als Halter eingetragen gewesen seien, seien aber auf Basis von rechtswirksamen, privaten Kaufverträgen erfolgt. Im Prüfungsbericht vom 13.6.2016 habe die Prüferin dem Kläger das ordnungsgemäße Vorliegen der Aufzeichnungen für die Differenzbesteuerung gemäß § 25a Abs. 6 UStG bestätigt. In rechtlicher Hinsicht bestehe ein Dissens zwischen dem Kläger und dem FA darüber, ob den Unternehmer, der die Differenzbesteuerung nach § 25a UStG anwenden wolle, eine Nachweispflicht bzw. Nachprüfungspflicht im Hinblick auf etwaige Privatpersonen und Vorunternehmer treffe. Falls dies grundsätzlich zu bejahen wäre, sei weiterhin zu klären, wie weit diese Beweispflicht bzw. Nachprüfungspflicht reiche. Nach Auffassung des Klägers habe der EuGH mit Urteil vom 18.5.2017 C-624/15 („Litdana") eine Entscheidung in dieser Rechtsfrage gefällt, die auch im Streitfall zugrunde zu legen sei. Anhaltspunkte für das Vorliegen von Unregelmäßigkeiten oder für eine Steuerhinterziehung lägen jedenfalls auch dann noch nicht vor, wenn Fahrgestellnummern teilweise nicht vollständig in den Kaufverträgen aufgeführt seien. Weder in § 25a Abs. 6 UStG i.V.m. § 22 UStG noch in Art. 226, 313, 314, 315, 323 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL) werde eine entsprechende Angabe gefordert. Weiterhin sei hier zu bedenken, dass der Kläger zwar langjährig, aber eben nur im Nebenerwerb, d.h. in einem geringen zeitlichen und quantitativen Umfang tätig gewesen sei. Das FA unterstelle zu Unrecht „ein umfassendes Fachwissen über die am Markt gängigen Verkaufspraktiken“. Derartige Unterstellungen seien auch keine Nachweise im Sinne des Leitsatzes des zitierten EuGH-Urteils. Nach Maßgabe der Ausführungen des EuGH habe der Kläger für den Fall, dass Privatpersonen als Verkäufer aufgetreten seien, annehmen und voraussetzen können, dass das angekaufte Fahrzeug zumindest einmal der Umsatzversteuerung beim Endverbraucher unterworfen worden sei. Wenn hingegen jemand in seiner Eigenschaft als gewerblicher Gebrauchtwagenhändler ein Auto verkauft habe, sei dies für die Frage, ob der Kläger bei seinem Weiterverkauf zutreffend die Differenzbesteuerung nach § 25a UStG habe anwenden dürfen, nicht final entscheidungserheblich. Der Kläger hätte zusätzlich positive Kenntnis davon haben oder erlangen können müssen, dass auf der Ebene der vorhergehenden Wirtschaftsteilnehmer der betreffende Umsatz in eine vom Lieferer oder einem Lieferer der vorhergehenden Lieferkette begangene Steuerhinterziehung einbezogen gewesen sei. Diese Kenntnis habe der Kläger weder gehabt noch haben können, da er mangels konkreter Verdachtsmomente schon keine Nachprüfungspflicht gehabt habe. Es obliege vielmehr dem FA, nachzuweisen, dass der Steuerpflichtige nicht im guten Glauben gehandelt habe. Dieser Nachweis sei nicht bereits durch die Behauptung eines fehlenden guten Glaubens wegen einer langjährigen Tätigkeit in der Branche „Gebrauchtwagenhandel" geführt. Auch langjährig Tätige könnten ihre Tätigkeit durchaus noch im guten Glauben verrichten. Weiterhin sei dies auch nicht pauschal, sondern nur für jeden einzelnen Ankauf im Hinblick auf die mögliche Beteiligung an einer Steuerhinterziehung nachzuweisen. Insoweit weise der Sachvortrag des FA keine Substanz auf. Sämtliche in der Einspruchsentscheidung angeführten Argumente griffen nicht durch. Denn ob der Verkäufer, von dem ein Gebrauchtfahrzeug erworben worden sei, eine Privatperson oder selbst ein Händler sei, sei kein Ausschlusskriterium für die Anwendbarkeit des § 25a UStG. In beiden Fällen könne die Differenzbesteuerung nach § 25a UStG zutreffend anzuwenden sein, weil in der Kette eine der vorherigen Veräußerungen einmal einer vollen Umsatzsteuerbelastung unterlegen habe. Es sei daher festzuhalten, dass der Kläger die Umsatzsteuer für die betreffenden Lieferungen nicht schulde, weil der Veräußerer entweder eine Privatperson oder ein Kleinunternehmer im Sinnes des § 19 Abs. 1 UStG oder ein steuerpflichtiger Wiederverkäufer, der seinerseits die Differenzbesteuerung angewandt habe, gewesen sein könne. Weder § 25a UStG noch Art. 314 MwStSystRL sähen als Voraussetzung für die Differenzbesteuerung eine „ordentliche Einkaufsrechnung eines registrierten Unternehmens" vor. Dies wäre auch nicht zielführend, da ja insbesondere Privatpersonen nirgends als Unternehmen registriert würden. Darüber hinaus forderten die genannten Vorschriften auch nicht die Angabe von Fahrzeugidentifikationsnummern (kurz: FIN). Die 16 falschen FIN seien in der Tat nur unvollständig gewesen. Gefehlt habe aber in der Regel nur der Teil, der den Hersteller und den Typ des Fahrzeugs angebe. Hersteller-Code und Typ-Code seien bei allen Fahrzeugen eines Herstellers und eines Fahrzeugtyps gleich. Der Teil der FIN, der zur Unterscheidung des Fahrzeugs notwendig sei, sei angegeben gewesen. Hersteller und Typ erschlössen sich aus der Klarschriftangabe in den Kaufverträgen. Im Übrigen handele es sich um 16 unvollständige FIN bei insgesamt 115 Käufen und 117 Verkäufen im betrachteten Veranlagungszeitraum 2014 und damit nur um eine punktuelle Unaufmerksamkeit. Der Kläger beantragt, den Umsatzsteuerbescheid für 2014 vom 4.7.2016 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 18.4.2018 dahingehend zu ändern, dass die gemäß Textziffer 2.2.5 Buchstaben b und c des Umsatzsteuer-Sonderprüfungsberichts vom 13.06.2016 vorgenommenen Umsatzerhöhungen von netto 34.705 € und 5.143 € entfallen. Das FA beantragt, die Klage abzuweisen, hilfsweise, die Revision zuzulassen. Da der KIäger in großem Umfang mit Fahrzeugen handele, die einen Zeitwert von deutlich unter 10.000 € hätten, sei allein anhand der Umsatzzahlen - unter Beachtung der Differenzbesteuerung - zu erkennen, dass sich seine gewerbliche Tätigkeit nicht auf einen Nebenerwerb beschränkt habe. Aus Sicht des FA gehe daher der Sachvortrag des Klägers ins Leere, dass er sich im Rahmen seiner seit 1997 ausgeübten gewerblichen Tätigkeit keine weitreichenden Kenntnisse über die gängigen Verkaufsabwicklungen im Gebrauchtwagenhandel angeeignet habe. Das FA halte weiterhin an seiner Rechtsauffassung fest, dass der KIäger sich nicht auf das EuGH-Urteil vom 18.05.2017 C-624/15 („Litdana") berufen könne. In diesem werde einem Autohändler Vertrauensschutz gewährt, der nach § 25a UStG habe weiterverkaufen dürfen, weil er über eine Einkaufsrechnung eines Autohändlers verfügt habe und dieses als Margengeschäft erkennbar gewesen sei. Dass der Verkäufer so nicht habe abrechnen dürfen, sondern eine innergemeinschaftliche Lieferung hätte ausweisen müssen, habe nach Auffassung des EuGH nicht zu Lasten des Käufers gehen dürfen. Beim Kläger sei es jedoch so, dass dieser keine ordentliche Einkaufsrechnung eines registrierten Unternehmens vorgelegt habe, auf die er hätte vertrauen können. Stattdessen habe er Ankaufsscheine von Personen angenommen, ohne zumindest durch Vorlage des Passes zu prüfen, ob den Angaben zu trauen sei. Bis zum heutigen Zeitpunkt habe der Kläger nicht nachgewiesen, dass es sich um existierende Personen handele. Darüber hinaus habe der Kläger bei Ankäufen, bei denen der betreffende Verkäufer kein Halter des Fahrzeugs gewesen sei, auch nicht geprüft, in welcher Eigenschaft der Verkäufer aufgetreten sei. Vielmehr habe er diese Ankäufe als Privatankäufe gewertet, ohne die Sachlage näher zu prüfen. Der Kläger habe daher beim Ankauf der hier streitbefangenen Fahrzeuge gerade nicht in „gutem Glauben" gehandelt. Darüber hinaus seien in den Aufzeichnungen des Klägers teilweise falsche Fahrgestellnummern aufgeführt gewesen. Dies mit einer Unaufmerksamkeit zu erklären, könne für die vorliegende Beurteilung der steuerlichen Gegebenheiten nur als Schutzbehauptung angesehen werden. Folglich sei ein Großteil der Geschäftsvorfälle nicht prüfbar und verstoße somit gegen die Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung (§ 22 UStG, § 63 UStDV), da ein sachverständiger Dritter nicht in einem angemessenen Rahmen eine Aussage dazu machen könne, ob die Rechtsanwendung zutreffend gewesen sei. Zwar liege die Beweislast grundsätzlich beim FA. Im vorliegenden Fall müsse sie sich jedoch wegen der fehlenden Prüfungsmöglichkeit umkehren. E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e Die zulässige Klage ist unbegründet. I. Mit Recht hat das FA die vom Kläger begehrte Anwendung der Differenzbesteuerung gem. § 25a UStG auf die in der Anlage 1 zum Umsatzsteuer-Sonderprüfungsbericht aufgeführten Fahrzeuge versagt. Der insoweit beweisbelastete Kläger hat nicht zur Überzeugung des Senats dargelegt und nachgewiesen, dass die Voraussetzungen des § 25a Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 UStG vorliegen. Ebenfalls mit Recht hat das FA eine Hinzuschätzung in Bezug auf die in der Anlage 2 zum Prüfungsbericht aufgeführten Fahrzeuge vorgenommen, bei denen weitere Ermittlungen zu den Umständen des Ankaufs deshalb nicht möglich waren, weil der Kläger eine unzutreffende Fahrgestellnummer aufgezeichnet hatte. 1. Nach § 25a Abs. 1 UStG gilt die Differenzbesteuerung für die Lieferung von beweglichen körperlichen Gegenständen, wenn der Unternehmer ein Wiederverkäufer ist (§ 25a Abs. 1 Nr. 1 UStG), die Gegenstände an den Wiederverkäufer im Gemeinschaftsgebiet geliefert worden sind (§ 25a Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 UStG) und für diese Gegenstände die Umsatzsteuer nicht geschuldet oder nach § 19 Abs. 1 UStG nicht erhoben (§ 25a Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buch. a UStG) oder wiederum die Differenzbesteuerung vorgenommen worden ist (§ 25a Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buch. b UStG). 2. Im Streitfall ist offen geblieben, ob die Voraussetzungen des § 25a Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buchs. a oder b UStG vorliegen. Dies wirkt sich zu Lasten des insoweit beweisbelasteten Klägers aus. a) Nach einer in Rechtsprechung und Literatur vertretenen Auffassung trägt der Wiederverkäufer die Darlegungs- und Beweislast für das Vorliegen der Voraussetzungen des § 25a UStG, und zwar insbesondere dafür, dass sein Vorlieferant die Voraussetzungen des § 25a Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 UStG erfüllt (vgl. Finanzgericht --FG-- Berlin-Brandenburg, Urteil vom 4.11.2015 7 K 7189/15, Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2016, 237; FG Berlin, Urteil vom 21.12.1999 7 K 5176/98, EFG 2000, 521; Fritsch, Umsatzsteuer-Berater --UStB-- 2000, 133; Leonard/Heidner in Bunjes, UStG, 19. Aufl. 2020, § 25a Rn. 34; Janzen in Lippross/Seibel, Basiskommentar Steuerrecht, § 25a UStG Rn. 22). b) Die gegenteilige Auffassung wird etwa von Stadie vertreten (in Rau/Dürrwächter, UStG, § 25a Rn. 66). Ob die Voraussetzungen des § 25a Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 UStG auf seinen Belieferer zuträfen, könne der Händler regelmäßig nicht beurteilen bzw. überprüfen. Werde ihm keine Rechnung mit gesondertem Ausweis der Steuer erteilt (bzw. seiner Gutschrift gem. § 14 Abs. 2 Satz 3 UStG widersprochen), könne er deshalb davon ausgehen, dass die Lieferung des Gegenstands unter § 25a Abs. 1 Nr. 2 UStG falle. c) Der Senat schließt sich der erstgenannten Auffassung an. Nach allgemeinen prozessualen Grundsätzen hat derjenige, der sich auf eine für ihn günstige steuerliche Regelung beruft, insoweit die Feststellungslast zu tragen (vgl. Ratschow in Gräber, Finanzgerichtsordnung --FGO--, 9. Aufl. 2019, § 96 Rz. 181). Die Beantwortung der Frage, wer das Risiko der Nichterweislichkeit eines Tatbestandsmerkmals trägt, gehört zum materiellen Recht. Nach der ständigen Rechtsprechung aller obersten Bundesgerichte trägt im Grundsatz jeder Beteiligte den Rechtsnachteil für die Nichterweislichkeit der ihm günstigen Tatbestandsmerkmale (sog. Günstigkeitsprinzip oder Normbegünstigungsprinzip, vgl. etwa Urteil des Bundesverwaltungsgerichts vom 21.5.2008 6 C 13/07, Sammlung der Entscheidungen des Bundesverwaltungsgerichts 131, 171 sowie Lange in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, § 96 FGO Rn. 154 ff. mit Nachweisen zur BFH-Rechtsprechung). Durch Auslegung der materiell-rechtlichen Norm ist zu ermitteln, welche Verteilungsanordnung die in ihr enthaltene ungeschriebene Beweislastnorm trifft. Eine entsprechende Auslegung des § 25a UStG führt nach Auffassung des Senats dazu, dass der Kläger das Risiko tragen muss, dass sich das Vorliegen der Anwendungsvoraussetzungen nicht nachweisen lässt. Allerdings ist dem Kläger zuzugeben, dass es sich beim § 25a UStG nicht um eine klassische Begünstigungsvorschrift handelt. Dies wird systematisch schon daran deutlich, dass die Differenzbesteuerung in den Fällen, in denen die gesetzlichen Tatbestandsmerkmale erfüllt sind, die regelmäßig anzuwendende Form der Besteuerung bildet. Die Anwendung der regulären Besteuerung nach dem vollen Entgelt ist gem. § 25a Abs. 8 UStG, der seinerseits auf Art 319 MwStSystRL beruht, nur auf eine entsprechende Option des Wiederverkäufers hin möglich. Dieses Regel-Ausnahme-Verhältnis steht im Einklang mit dem Sinn und Zweck der Vorschrift, die eine umsatzsteuerliche Benachteiligung unternehmerischer Wiederverkäufer gegenüber Privatverkäufern verringern soll (vgl. BFH-Urteil vom 23.4.2009 V R 52/07, Bundessteuerblatt --BStBl-- II 2009, 860; ähnlich der EuGH, der davon spricht, dass Doppelbesteuerungen und Wettbewerbsverzerrungen vermieden werden sollen, vgl. EuGH-Urteil vom 18.5.2017 C-624/15, „Litdana“, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 2017, 661). Im Ergebnis ändert dies jedoch nichts daran, dass es sich im Vergleich zur regulären Besteuerung von Lieferungen entsprechender Gegenstände i.S.v. § 25a Abs. 1 UStG um eine für den Steuerpflichtigen günstige „Sonderregelung“ (so ausdrücklich der EuGH im Urteil vom 18.5.2017 C-624/15, „Litdana“, HFR 2017, 661) handelt, die nur unter bestimmten Voraussetzungen zur Anwendung kommen soll. Vor diesem Hintergrund sieht es der Senat im Ergebnis als gerechtfertigt an, demjenigen, der sich auf die Anwendung des § 25a UStG beruft, auch die Feststellungslast für das Vorliegen der tatbestandlichen Voraussetzungen aufzuerlegen. d) Im Streitfall wirkt sich der Umstand, dass der Kläger die Darlegungs- und Beweislast für das Vorliegen der Voraussetzungen der Differenzbesteuerung trägt, zu seinen Lasten aus. aa) In Bezug auf die in der Anlage 1 des Prüfungsberichts aufgeführten Fahrzeuge hat der Kläger nicht zur Überzeugung des Senats dargelegt und nachgewiesen, dass die Voraussetzungen des § 25a Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 UStG erfüllt sind. (1) Dass es sich bei den Verkäufern um Privatpersonen gehandelt hat, mit der Folge, dass gem. § 25a Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buch. a 1. Alt. UStG keine Umsatzsteuer geschuldet wird, hat der Kläger nicht bereits dadurch nachgewiesen, dass er Musterkaufverträge vorgelegt hat, die typischerweise bei privaten Kfz-Verkäufen genutzt werden. Hieraus kann nicht mit der erforderlichen Gewissheit die Schlussfolgerung gezogen werden, dass die Verkäufer auch tatsächlich Privatpersonen waren. Das FA weist mit Recht darauf hin, dass in den betreffenden Fällen der jeweilige Verkäufer nicht mit dem letzten Halter des Fahrzeugs identisch war. In einer solchen Konstellation ist es eine durchaus naheliegende Möglichkeit, dass ein Zwischenverkauf des Fahrzeugs von einer Privatperson an einen Händler stattgefunden haben kann. (2) Sollte es sich, wie vom FA vermutet, um Händler gehandelt haben, schließt dies, worauf der Kläger mit Recht hinweist, zwar die Inanspruchnahme des § 25a UStG nicht per se aus. Eine Anwendung der Vorschrift ist im Streitfall aber deshalb ausgeschlossen, weil nicht zur Überzeugung des Senats nachgewiesen ist, dass diese entweder als Kleinunternehmer gehandelt (§ 25a Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buch. a 2. Alt. UStG) oder ihrerseits die Differenzbesteuerung vorgenommen haben (§ 25a Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buch. b UStG). Dagegen, dass eine Differenzbesteuerung vorgenommen wurde, dürfte zumindest der Umstand sprechen, dass in den abgeschlossenen Kaufverträgen kein Hinweis gem. § 14a Abs. 6 Satz 1 UStG erfolgt ist. Zu keinem anderen Ergebnis käme man auch dann, wenn man, was im Streitfall aus Sicht des Senats nahe liegt, davon ausginge, dass es sich bei einem großen Teil der Verkäufer um Zwischenhändler gehandelt haben dürfte, die ihren steuerlichen Pflichten nicht nachgekommen sind und die betreffenden Verkäufe umsatzsteuerlich gar nicht erst deklariert haben. Nach § 25a Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 Buch. b UStG käme es insoweit darauf an, dass die Differenzbesteuerung „vorgenommen“ wurde (a.A. wohl Höink/Langenhövel, Betriebs-Berater --BB-- 2018, 1239, 1241). Hiervon wäre bei einem steuerlich gar nicht geführten Händler nicht auszugehen. bb) Des Weiteren ist auch in Bezug auf die in der Anlage 2 aufgeführten Fahrzeuge (im Prüfungszeitraum insgesamt 22 Fahrzeuge, davon 16 im Streitjahr 2014) nicht dargelegt und nachgewiesen, dass die Voraussetzungen des § 25a Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 UStG vorliegen. Es steht ebenfalls nicht zur Überzeugung des Senats fest, dass die Verkäufer dieser Fahrzeuge Privatpersonen, Kleinunternehmer oder Unternehmer waren, die ihrerseits die Differenzbesteuerung angewendet hätten. Vielmehr konnten aufgrund des Umstandes, dass der Kläger unzutreffende bzw. unvollständige Fahrgestellnummern aufgezeichnet hatte, keine weiteren Einzelheiten zu den letzten Haltern und Verkäufern ermittelt werden. 3. Nach Auffassung des Senats kann schließlich auch nicht aus Vertrauensschutzgründen das Vorliegen der Voraussetzungen der Differenzbesteuerung fingiert werden. a) Allerdings hat der EuGH in seinem Urteil „Litdana“ vom 18.5.2017 C-624/15 (HFR 2017, 661) ausgeführt, dass es mit der Vorsteuerabzugsregelung der Mehrwertsteuerrichtlinie nicht vereinbar sei, einen Steuerpflichtigen, der weder wusste noch wissen konnte, dass der betreffende Umsatz in eine vom Lieferer begangene Steuerhinterziehung einbezogen war oder dass in der Lieferkette bei einem anderen Umsatz, der dem vom Steuerpflichtigen getätigten Umsatz vorausging oder nachfolgte, Mehrwertsteuer hinterzogen wurde, durch die Versagung dieses Rechts mit einer Sanktion zu belegen. Infolgedessen habe der Gerichtshof auch für Fälle, in denen nicht alle der materiellen Voraussetzungen erfüllt seien, die das Recht auf Mehrwertsteuerbefreiung einer innergemeinschaftlichen Lieferung oder auf Vorsteuerabzug eröffneten, festgestellt, dass dieses Recht nicht einem Steuerpflichtigen versagt werden dürfe, der in gutem Glauben gehandelt und alle Maßnahmen ergriffen habe, die vernünftigerweise von ihm verlangt werden könnten, um sicherzustellen, dass der von ihm getätigte Umsatz nicht zu seiner Beteiligung an einer Steuerhinterziehung führe. Diese Erwägungen seien auch im Fall einer Versagung des Rechts auf Anwendung der Differenzbesteuerung gemäß Art. 314 der Mehrwertsteuerrichtlinie durch die nationalen Behörden oder Gerichte einschlägig. Insoweit hänge es wesentlich von den jeweiligen Umständen ab, welche Maßnahmen im konkreten Fall vernünftigerweise von einem Steuerpflichtigen, der ein durch die Mehrwertsteuerrechtlinie gewährtes Recht ausüben möchte, verlangt werden könnten, um sicherzustellen, dass seine Umsätze nicht in einen von einem Wirtschaftsteilnehmer auf einer vorhergehenden Umsatzstufe begangenen Betrug einbezogen seien. Lägen Anhaltspunkte für Unregelmäßigkeiten oder Steuerhinterziehung vor, könne ein verständiger Wirtschaftsteilnehmer nach den Umständen des konkreten Falles verpflichtet sein, über einen anderen Wirtschaftsteilnehmer, von dem er Gegenstände oder Dienstleistungen zu erwerben beabsichtigt, Auskünfte einzuholen, um sich von dessen Zuverlässigkeit zu überzeugen. Die Steuerverwaltung könne jedoch von dem Steuerpflichtigen, der sein Recht auf Anwendung der Differenzbesteuerung ausüben möchte, nicht generell verlangen, zum einen insbesondere zu prüfen, ob der Aussteller der Rechnung über die Gegenstände, für die dieses Recht geltend gemacht werde, seinen Verpflichtungen hinsichtlich der Erklärung und Abführung der Mehrwertsteuer nachgekommen sei, um sich zu vergewissern, dass auf der Ebene der Wirtschaftsteilnehmer einer vorhergehenden Umsatzstufe keine Unregelmäßigkeiten oder Steuerhinterziehung vorlägen, oder zum anderen entsprechende Unterlagen vorzulegen. Es sei nämlich grundsätzlich Sache der Steuerbehörden, bei den Wirtschaftsteilnehmern die erforderlichen Kontrollen durchzuführen, um Unregelmäßigkeiten und Mehrwertsteuerhinterziehung aufzudecken und gegen den Wirtschaftsteilnehmer, der diese Unregelmäßigkeiten oder Steuerhinterziehung begangen hat, Sanktionen zu verhängen. b) Unterstellt man zu Gunsten des Klägers, dass die Erwägungen des EuGH nicht auf den entschiedenen Fall beschränkt, sondern auch auf andere Konstellationen übertragbar sind, wäre eine Anwendung im Streitfall jedenfalls schon deshalb ausgeschlossen, weil hier keine schützenswerte Vertrauensgrundlage besteht. Für den Senat ist nicht erkennbar, dass der Kläger in gutem Glauben gehandelt und alle Maßnahmen ergriffen hat, die vernünftigerweise von ihm verlangt werden können, um sicherzustellen, dass der von ihm getätigte Umsatz nicht zu seiner Beteiligung an einer Steuerhinterziehung führt. Anders als in dem dem EuGH-Urteil „Litdana“ zugrunde liegenden Sachverhalt stand der Kläger mit seinen Ankäufern nicht in einer langjährigen Geschäftsbeziehung. Vielmehr war das Gegenteil der Fall. Es handelte sich um einmalige Geschäftsbeziehungen mit dem Kläger unbekannten Personen. Nach Auffassung des Senats widerspricht es damit nicht dem Grundsatz der Verhältnismäßigkeit, vom Kläger zu verlangen, für jede Lieferung zu überprüfen, ob der Lieferer die Differenzbesteuerung tatsächlich angewandt hat. Hinzu kommt, dass dann, wenn – wie im Streitfall – der letzte Halter des angekauften Pkw nicht mit der Person des Verkäufers identisch ist, der Käufer nicht ohne Weiteres auf dessen Behauptung vertrauen kann, als Privatverkäufer zu handeln. In diesem Fall hätte sich ein verständiger Wirtschaftsteilnehmer zumindest die Verkaufsvollmacht vorlegen lassen müssen. Wird eine solche nicht vorgelegt, liegt die Vermutung nahe, dass es sich bei dem betreffenden Verkäufer um einen "verkappten" Händler handelt, der seine Händlereigenschaft zum Zwecke einer Steuerhinterziehung verschleiert. Gleiches gilt im Ergebnis auch für die Fahrzeuge, deren Fahrgestellnummern der Kläger nicht richtig aufgezeichnet hatte und für die infolgedessen keine Abfrage beim KBA möglich war. Da diesbezüglich offen geblieben ist, ob Veräußerer und letzter Halter identisch waren, kann sich der Kläger ebenfalls nicht auf ein schützenswertes Vertrauen berufen. c) Abgesehen davon könnte ein etwaiger guter Glaube des Klägers nach Ansicht des Senats auch nicht in dem hier maßgeblichen Festsetzungsverfahren, sondern ausschließlich in einem – gesondert durchzuführenden – Billigkeitsverfahren berücksichtigt werden. Der EuGH hat in seiner jüngeren Rechtsprechung, insbesondere seit den grundlegenden Entscheidungen „Teleos“ (EuGH-Urteil vom 27.9.2007 C-409/04, HFR 007, 1258) und „Netto-Supermarkt“ (EuGH-Urteil vom 21.2.2008 C-271/06, HFR 2008, 408), mehrfach die Bedeutung des Vertrauensschutzgrundsatzes als allgemein-verbindliches Prinzip des Umsatzsteuerrechts betont (vgl. etwa die eingehende Darstellung von Drüen, Der Betrieb --DB-- 2010, 1847 ff.; zustimmend Stapperfend, Umsatzsteuer-Rundschau --UR-- 2013, 321, 324) und hieraus konkrete materiell-rechtliche Folgen abgeleitet. Auf dieser Linie liegt auch das EuGH-Urteil „Litdana“ (EuGH-Urteil vom 18.5.2017 C-624/15, HFR 2017, 661), wonach im Ergebnis die Differenzbesteuerung auch dann Anwendung finden soll, wenn zwar die tatbestandlichen Voraussetzungen nicht erfüllt sind, der Erwerber aber in gutem Glauben gehandelt und alle Maßnahmen ergriffen hat, die vernünftigerweise von ihm verlangt werden können, um sicherzustellen, dass der von ihm getätigte Umsatz nicht zu seiner Beteiligung an einer Steuerhinterziehung führt. Eine Berücksichtigung dieses – sehr weit gefassten – Vertrauensschutzgedankens im Festsetzungsverfahren würde faktisch dazu führen, dass die Erfüllung von Tatbestandsmerkmalen weitestgehend durch den subjektiven Glauben an ihr Vorliegen ersetzt würde (so auch die Kritik von Reiß, UR 2017, 565, 569). Ein weiteres Problem resultiert daraus, dass der Schutz des guten Glaubens als spezieller Aspekt des Vertrauensschutzgrundsatzes durch den konkreten Normenzusammenhang geprägt wird, so dass sich erst aus der Funktion der jeweiligen Norm ableiten lässt, welche Anforderungen an ein Handeln in gutem Glauben zu stellen sind (so zutreffend Drüen, DB 2010, 1847, 1848). Dies birgt die Gefahr, dass der gesetzliche Tatbestand, der dem Grundsatz der Normenbestimmtheit und Normenklarheit genügen muss, durch einen diffusen Handlungsrahmen ersetzt wird, innerhalb dessen sich der Steuerpflichtige bewegen muss, um von dem materiellen Recht Gebrauch machen zu können. Dies hätte zur Folge, dass es dem Steuerpflichtigen kaum noch möglich wäre, die Rechtslage anhand der gesetzlichen Regelung zu erkennen und sein Verhalten danach auszurichten. Mit Recht hat daher der BFH im Anschluss an das EuGH-Urteil „Netto-Supermarkt“ (EuGH-Urteil vom 21.2.2008 C-271/06, HFR 2008, 408) entschieden, dass dann, wenn das UStG keine ausdrückliche Vertrauensschutzregelung – vergleichbar etwa derjenigen des § 6a Abs. 4 UStG – enthält, die Prüfung, ob der Steuerpflichtige Vertrauensschutz in Anspruch nehmen kann, nicht im Festsetzungs-, sondern allein im Billigkeitsverfahren zu erfolgen hat, und zwar auch dann, wenn sich der Steuerpflichtige – wie hier – bereits im Festsetzungsverfahren auf Vertrauensschutzgesichtspunkte beruft (vgl. BFH-Urteil vom 30.7.2008 V R 7/03, BStBl II 2010, 1075; vgl. ferner BFH- Urteile vom 22.7.2015 V R 23/14, BStBl II 2015, 914; vom 18.2.2016 V R 62/14, BStBl II 2016, 589; Grebe/Raudszus, UStB 2015, 159, 162; Osterloh, Umsatzsteuer und Verkehrssteuer-Recht 2016, 207, 208; a.A. Drüen, DB 2010, 1847, 1849 ff.). Nach Auffassung des Senats kann nichts anderes in der hier maßgeblichen Konstellation gelten, dass die Anwendung der Differenzbesteuerung begehrt wird, obwohl nicht feststeht, dass die gesetzlichen Tatbestandsmerkmale erfüllt sind. 4. Die Höhe nach hat der Kläger die vom FA vorgenommene Hinzurechnung beim Umsatz von 34.705 € für die in der Anlage 1 aufgeführten Fahrzeuge nicht angegriffen. Auch aus Sicht des Senats ist die Berechnung des FA insoweit zutreffend. In Bezug auf die 16 Fahrzeuge, deren Daten nicht beim KBA abgerufen werden konnten, sieht es der Senat als ermessensgerecht an, dass das FA davon abgesehen hat, sämtliche Umsätze der Regelbesteuerung zu unterwerfen, sondern lediglich eine Hinzuschätzung von 20% auf die insoweit erzielten Verkaufspreise vorgenommen hat. II. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO). III. Die Zulassung der Revision beruht auf § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO. Die Rechtssache hat grundsätzliche Bedeutung.