15 K 4080/09 E,G,U

Die Klage wird abgewiesen. Die Kosten des Verfahrens werden gegeneinander aufgehoben. G r ü n d e : Die Beteiligten streiten darüber, in welchem Verfahren und ggf. mit welchem Ergebnis über die Gewerbesteuerpflicht des Klägers zu entscheiden ist. Mit Beschluss vom 17.07.2008 eröffnete das AG A über das Vermögen des Klägers (von Beruf Rechtsanwalt) das Insolvenzverfahren. Hierbei wurde eine Eigenverwaltung des Klägers angeordnet; zum Sachwalter wurde Rechtsanwalt B ernannt. Im Rahmen einer (damals bereits laufenden) Betriebsprüfung –BP- (s. Zwischenbericht vom 19.06.2008) für die Streitjahre 2000 bis 2002 gelangte der Prüfer zu dem Ergebnis, dass der Kläger über seine anwaltliche Tätigkeit hinaus beratend i. S. von § 15 des Einkommensteuergesetzes –EStG- tätig geworden sei und daher der Gewerbesteuer unterliege. Hierauf nahm der Beklagte gegenüber dem Sachwalter dem Prüfungsergebnis entsprechende „Berechnungen“ zur Einkommensteuer und Umsatzsteuer 2000 bis 2002 sowie zur gesonderten Feststellung des verbleibenden Verlustvortrages zur Einkommensteuer auf den 31.12.2000, 2001 und 2002 vor (29.10.2008), ebenso zu den Gewerbesteuermessbeträgen 2000 bis 2002 (29.09.2008). Am 29.10.2008 meldete der Beklagte u. a. die Abgabenforderungen wegen Einkommensteuer 2002 und Umsatzsteuer 2000 bis 2002 zur Insolvenztabelle an. Die gegen die o. a. „Berechnungen“ vom Kläger eingelegten Einsprüche verwarf der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 16.10.2009 als unzulässig; der Kläger sei als Insolvenzschuldner nicht mehr einspruchsbefugt gewesen. Im vorliegenden Klageverfahren, am 17.01.2010, hat der Beklagte – wie vom Kläger mit der Klageschrift unter Ziffer 1. beantragt - die Einspruchsentscheidung wieder aufgehoben; der Kläger sei angesichts der insolvenzrechtlichen Eigenverwaltung zur Einspruchseinlegung berechtigt gewesen. Im Termin zur Erörterung über den Insolvenzplan am 29.08.2011 hat der Kläger gegen die angemeldeten Abgabenforderungen Widerspruch erhoben. Daraufhin hat der Beklagte am 18.11.2011 einen Insolvenz-Feststellungsbescheid i. S. von § 251 Abs. 3 der Abgabenordnung –AO- erlassen, der auch die Einkommensteuer 2002 sowie Umsatzsteuer 2000 bis 2002 umfasst. Den hiergegen vom Kläger eingelegten Einspruch hat der Beklagte mangels weiterer Ausführungen des Klägers mit Einspruchsentscheidung vom 10.05.2012 als unbegründet zurückgewiesen; der Kläger hat eine Klageerhebung angekündigt. Im vorliegenden Verfahren hat der Kläger sein anfängliches Begehren, sowohl die „Berechnungen“ als auch die Einspruchsentscheidung aufzuheben (Ziffern 1 und 2 der Klageschrift vom 16.11.2009) für erledigt erklärt (betr. Ziffer 1 mit Schriftsatz vom 19.02.2010, betr. Ziffer 2 in der mündlichen Verhandlung) und sich damit der Erledigungserklärung des Beklagten angeschlossen. Der Kläger hat mit Schriftsatz vom 22.05.2012 sein Klagebegehren auf eine Feststellung des Gerichts ergänzt, dass er für die Jahre 2000 bis 2002 kein Gewerbesteuerschuldner sei. In der mündlichen Verhandlung hat der persönlich angehörte Kläger dargelegt, die Stadt C habe am 02.02.2012 Gewerbesteuer 2004 bis 2008 zur Insolvenztabelle angemeldet. Eine Anmeldung für 2000 bis 2002 sei ihm nicht bekannt; jedenfalls stehe ein entsprechender Insolvenz-Feststellungsbescheid der Stadt aus. Die vom Beklagten zu Unrecht geforderte Gewerbesteuer hindere die Umsetzung seines dem Insolvenzgericht vorgelegten Insolvenzplans, der nur bei Außerachtlassen von Gewerbesteuer gedeckt sei. Ohne Bestätigung des Insolvenzplans werde ihm die anwaltliche Zulassung nicht vorzeitig wieder erteilt. Darin liege sein berechtigtes Feststellungsinteresse. Mangels vorliegender Insolvenzfeststellungs- oder sonstiger Bescheide sei auch eine Subsidiarität der Feststellungsklage zu verneinen. Der Kläger beantragt, festzustellen, dass er für die Veranlagungszeiträume 2000 bis 2002 nicht steuerpflichtiger Schuldner von Gewerbesteuer ist und vom Beklagten nicht in Form von Gewerbesteuermessbescheiden / Berechnungen zur Gewerbesteuer 2000 bis 2002 herangezogen werden darf. Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Der Beklagte vertritt die Ansicht, die Frage der Gewerbesteuerpflicht des Klägers in den Streitjahren 2002 bis 2002 sei nicht Gegenstand des vorliegenden Verfahrens. Hinsichtlich der Einzelheiten zum Sachverhalt und zum Klagevorbringen der Beteiligten wird auf den Inhalt der Gerichtsakten und der dem Gericht vorgelegten Steuerakten Bezug genommen. Die Klage ist unzulässig. Zwar war die mit Schriftsatz vom 22.05.2012 vorgenommene und in der mündlichen Verhandlung am 23.05.2012 eingeführte Änderung bzw. Erweiterung des Klagebegehrens zulässig (der Beklagte hat sich gemäß § 67 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO- rügelos eingelassen). Jedoch fehlt es für die – nach übereinstimmenden Erledigungserklärungen der Beteiligten betr. Ziffern 1 und 2 der Klageschrift – nur noch anhängige Feststellungsklage an der erforderlichen Subsidiarität. Gemäß § 41 Abs. 2 FGO kann die Feststellung nicht begehrt werden, soweit der Kläger seine Rechte durch Gestaltungs- oder Leistungsklage verfolgen kann oder hätte verfolgen können. Die Subsidiarität gilt auch dann, wenn die Behörde den Verwaltungsakt noch nicht erlasen hat, indes damit zu rechnen ist (von Beckerath in Beermann/Gosch, AO und FGO, § 41 FGO Rdn. 72). Die Voraussetzungen des § 41 Abs. 2 FGO liegen hier vor. Nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens darf die Finanzbehörde weder Ansprüche aus einem Steuerschuldverhältnis, die gemäß § 174 der Insolvenzordnung –InsO- als Insolvenzforderung zur Eintragung in die Tabelle anzumelden sind, festsetzen noch Bescheide erlassen, die Besteuerungsgrundlagen feststellen oder festsetzen, die ihrerseits Auswirkungen auf die zur Tabelle anzumeldenden Steuerforderungen haben können (Lemaire in Kühn/von Wedelstädt, AO und FGO, 20. A., § 251 AO Rdn. 26 f.). Entsprechend darf das Finanzamt keinen Gewerbesteuermessbescheid mehr erlassen, sondern lediglich den Gewerbesteuermessbetrag berechnen (Loose in Tipke/Kruse, AO und FGO, § 251 AO Tz. 73). Entsprechend diesen Grundsätzen hat der Beklagte hier bloße „Berechnungen“ der Gewerbesteuermessbeträge 2000 bis 2002 vorgenommen, die keine Verwaltungsaktqualität haben. Die Finanzbehörde hat die berechneten Gewerbesteuermessbeträge informell der Gemeinde mitzuteilen. Auf dieser Basis meldet die Gemeinde die Forderung zur Insolvenztabelle an und erlässt – bei etwaigem Widerspruch des Insolvenzverwalters bzw. des eigenverwaltenden Insolvenzschuldners – einen Insolvenz-Feststellungsbescheid nach § 251 Abs. 3 AO (Loose a.a.O.). Hiergegen sind der Einspruch und die Anfechtungsklage möglich. Ungeachtet dessen, dass vorliegend der - in absehbarer Zeit zu erwartende (vgl. Forderungsanmeldung der Stadt C betr. Gewerbesteuer 2004 bis 2008 vom 02.02.2012) - Insolvenz-Feststellungsbescheid noch aussteht, muss der Kläger sich auf die (spätere) Möglichkeit der Erhebung einer derartigen Gestaltungsklage verweisen lassen. Bei Bedarf vermag er durch Einlegung eines Untätigkeitseinspruchs bzw. Erhebung einer Untätigkeitsklage den Erlass dieses Bescheides zu erwirken. Die – der Zulässigkeit der hier erhobenen Feststellungsklage entgegen stehende – Subsidiarität ist ungeachtet dessen gegeben, dass die Gestaltungsklage nicht im Finanzrechtsweg, sondern im Verwaltungsrechtsweg eröffnet sein wird. Dies folgt bereits aus dem eindeutigen Wortlaut des § 41 Abs. 2 FGO, der keine Beschränkung der Subsidiarität auf den Finanzrechtsweg enthält. Mit dem Subsidiaritätsgrundsatz wird generell – und nicht etwa beschränkt durch die Rechtswegbestimmung in § 33 FGO - bezweckt, die Zulässigkeitsvoraussetzungen von jeglichen Gestaltungs- und Leistungsklagen zu unterlaufen (von Beckerath in Beermann/Gosch, AO und FGO, § 41 FGO 1Rdn. 77; a. A. von Groll in Gräber, FGO, 7. A., § 41 Rdn. 32). Nur dieses Ergebnis wird auch dem verfassungsrechtlichen Prinzip der Gleichwertigkeit der Rechtswege gerecht, das durch die einheitliche Geltung der §§ 17 ff. des Gerichtsverfassungsgesetzes –GVG- unterstrichen wird (Steinhauff in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO und FGO, § 41 FGO Rdn. 453 f.; Urteil des Finanzgerichts –FG- Rheinland-Pfalz vom 27.04.1993 5 K 1311/93, Entscheidungen der Finanzgerichte –EFG- 1993, 802; offen gelassen vom Bundesfinanzhof –BFH- mit Urteil vom 23.11.1993 VII R 56/93, Bundessteuerblatt –BStBl- II 1994, 356; a. A. Seer in Tipke/Kruse, AO und FGO, § 41 FGO Tz. 14). Nachrichtlich merkt der Senat an, dass der von Loose (in Tipke/Kruse, AO und FGO, § 251 AO Tz. 73) angeführte Fall des Verfahrens zwischen Insolvenzverwalter bzw. eigenverwaltendem Insolvenzschuldner und Finanzbehörde über den Gewerbesteuermessbetrag, das nach Erlass des Insolvenz-Feststellungsbescheides (vorrangig) fortzuführen sei, nicht einschlägig ist. Er betrifft den hier nicht vorliegenden Sachverhalt, dass ein Gewerbesteuermessbescheid noch (zulässigerweise) ergangen war und hierüber bereits ein FG-Verfahren anhängig war. Demgegenüber hat der Beklagte vorliegend einen Messbescheid bereits gar nicht mehr erlassen (dürfen). Die Kostenentscheidung folgt aus § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO. Sie trägt dem Umstand Rechnung, dass der Kläger mit seinem ursprünglichen Begehren auf Aufhebung der Einspruchsentscheidung obsiegt hat, sein Begehren auf Aufhebung der angefochtenen „Berechnungen“ aufgegeben hat und im Übrigen unterlegen ist.