7 K 4746/03 F

Der Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2000 vom 19.2.2003 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 24.7.2003 wird dahin geändert, dass der vortragsfähige Gewerbeverlust auf DM XXX,00 festgestellt wird. Die Berechnung wird dem Beklagten übertragen. Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens. T A T B E S T A N D : Die Klägerin, die A GmbH & Co KG – A – war als Kommanditistin mit 55 v.H. des Kommanditkapitals an der AD GmbH & Co KG –AD- beteiligt. Die verbleibenden 45 v.H. wurden von der D Corporation –D- gehalten. Diese übertrug im Juni 2000 ihre Kommanditbeteiligung auf die Klägerin. Die Komplementärin, die AD Verwaltungsgesellschaft mbH schied am 31.8.2000 aus der AD aus. Hierdurch wuchs das Vermögen der AD auf die Klägerin an, die das Unternehmen fortführt. Mit der Gewerbesteuererklärung für das Jahr 2000 und der Erklärung zur gesonderten Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2000 beantragte die Klägerin, den Gewerbeverlust der AD, soweit er anteilig auf sie entfiel, nämlich mit 55 %, auf sie zu übertragen, das sind xxx,00 DM. Obwohl eine Großbetriebsprüfung sich der Rechtsauffassung der Klägerin angeschlossen hatte, lehnte der Beklagte die Berücksichtigung in Bescheiden vom 19.2.2003 ab. Der vortragsfähige Gewerbeverlust beträgt darin XXX,00 DM. Den Einspruch der Klägerin wies der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 24. Juli 2003 als unbegründet zurück. Voraussetzung für den Abzug des Gewerbeverlustes sei Unternehmens- und Unternehmeridentität. Letztere liege nicht vor. Betreibe eine Personengesellschaft einen Gewerbebetrieb, sei Gewerbetreibender im Sinne von § 10a Gewerbesteuergesetz –GewStG- nicht die Personengesellschaft, sondern ihre Gesellschafter, soweit sie Mitunternehmer seien. Diese hätten aber in ihrer Person die Verluste nicht erlitten. Die Klägerin hat am 22. August 2003 Klage erhoben. Sie trägt vor, Unternehmens- und Unternehmeridentität seien gewahrt. Unternehmensidentität bestehe, da die Klägerin das Unternehmen fortgeführt habe, dies werde auch von der Beklagten nicht in Abrede gestellt. Es bestehe auch Unternehmeridentität. Nach der Rechtsprechung des BFH könne bei Austritt des vorletzten Gesellschafters einer zweigliedrigen Personengesellschaft und Vermögenszuwachs auf eine Kapitalgesellschaft oder aber eine natürliche Person der verbleibende Gesellschafter den vortragsfähigen Verlust im Umfang seiner ehemaligen Beteiligung übernehmen. Für den bislang nicht entschiedenen Fall des Übergangs eines Verlustes von einer Unterpersonengesellschaft auf eine Oberpersonengesellschaft könne nichts anderes gelten. Nach der Rechtsprechung des Großen Senats des BFH seien bei einer Beteiligung einer Personengesellschaft (Obergesellschaft) an einer anderen Personengesellschaft (Untergesellschaft) nicht die Gesellschafter der Obergesellschaft, sondern die Obergesellschaft als solche Gesellschafterin und Mitunternehmerin der Untergesellschaft. Daher habe die als Mitunternehmerin an einer Unterpersonengesellschaft beteiligte Oberpersonengesellschaft den Verlust erlitten, sie könne ihn somit auch gemäß § 10 a GewStG abziehen. Wenn der BFH ausführe, „dass ein Gesellschafter aus einer zweigliedrigen Personengesellschaft ausscheide und das Unternehmen als Einzelunternehmen fortgeführt werde“ sei dies dahin zu verstehen, dass das Unternehmen von dem verbleibenden Gesellschafter fortgeführt werden müsse. Es bedeute nicht, dass nur eine Fortführung durch einen Einzelunternehmer zum Übergang eines vortragsfähigen Gewerbeverlustes führen könne. Eine andere Auslegung verstoße zudem gegen den verfassungsrechtlichen Grundsatz der Rechtsformneutralität. Die hilfsweise beantragte Zulassung der Revision sei geboten, da die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung habe und der Fortbildung des Rechts diene. Die Klägerin beantragt, den in dem Bescheid auf den 31.12.2000 über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewebeverlustes vom 19. Februar 2003 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 24. Juli 2003 festgestellten vortragsfähigen Gewerbeverlust auf XXX,00 festzustellen. Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Er trägt vor, Unternehmeridentität bestehe nicht. Werde ein Gewerbebetrieb von einer Personengesellschaft betrieben, so seien Gewerbetreibende im Sinne des §10a GewStG nach den Grundsätzen des Großen Senats aus 1993 nicht die Personengesellschaft, sondern ihre Gesellschafter, soweit sie Mitunternehmer seien. Sei jedoch eine Personengesellschaft (Obergesellschaft) als Mitunternehmerin an einer anderen Personengesellschaft (Untergesellschaft) beteiligt, so sei Träger des Rechts auf den Verlustabzug bei der Untergesellschaft die Obergesellschaft. Die Gewerbesteuerrichtlinien bekräftigten diese Rechtsprechung in Abschnitt 68 Abs. 3 Nr. 8 GewStR. Damit gewinne die Personengesellschaft eine gewisse rechtliche Selbständigkeit. Am deutlichsten komme diese Selbständigkeit durch die Rechtsprechung zum Ausdruck, nach der Veräußerungsgeschäfte zwischen einer Personengesellschaft und ihren Gesellschaftern wie unter fremden Dritten zulässig seien. Diese zu § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG entwickelten Grundsätze gälten auch für § 10 a GewStG, da die verwendeten Begriffe Gewerbetreibender und Unternehmer das gleiche bedeuteten. Aus dieser besonderen Mitunternehmerstellung der Klägerin an der AD werde deutlich, dass A 68 Abs. 3 Nr. 8 der GewStR hier nicht zur Anwendung komme, denn der Verlustvortrag zwischen der Klägerin als Gesellschafter in der Untergesellschaft und den Gesellschaftern der Klägerin als Gesellschafter der Obergesellschaft sei nicht übertragbar wegen fehlender Unternehmeridentität. Keiner der Mitunternehmer der Klägerin habe die gewerblichen Verluste in eigener Person erlitten, da gem. A 68 Abs. 3 Nr. 8 GewStR nicht sie in ihrer Person, sondern die Klägerin in eigener Person Mitunternehmerin der Untergesellschaft gewesen sei. E N T S C H E I D U N G S G R Ü N D E: Die Klage ist begründet. Der angefochtene Bescheid ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten, § 100 Abs. 1 S. 1 Finanzgerichtsordnung – FGO -, soweit der Beklagte bei der Berechnung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2000 den vortragsfähigen Gewerbeverlust der AD in dem Umfang, in dem er anteilig auf die Klägerin entfällt (55% oder xxx,00 DM), nicht berücksichtigt hat. Nach § 10a Satz 1 GewStG wird der maßgebende Gewerbeertrag um die Fehlbeträge gekürzt, die sich bei der Ermittlung des maßgebenden Gewerbeertrags für die vorangegangenen Erhebungszeiträume ergeben haben, soweit die Fehlbeträge nicht bei der Ermittlung des Gewerbeertrags für vorangegangene Erhebungszeiträume berücksichtigt worden sind. Nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs --BFH-- (vgl. Beschluss des Großen Senats vom 3. Mai 1993 GrS 3/92, BStBl II 1993, 616; Urteil vom 6. September 2000 IV R 69/99, BStBl II 2001, 731, jeweils m.w.N.) ist Voraussetzung für diesen Verlustabzug sowohl die sog. Unternehmensidentität als auch die sog. Unternehmeridentität. Beide bestehen hier. Unternehmensidentität liegt vor, wenn der im Anrechnungsjahr bestehende Gewerbebetrieb identisch ist mit dem Gewerbebetrieb, der im Jahr der Entstehung des Verlustes bestanden hat (vgl. BFH-Urteile vom 14.Dezember 1989 IV R 117/88, BStBl II 1990, 436 und vom 14. September 1993 VIII R 84/90, BStBl II 1994, 764m.w.N.), wenn der Gewerbebetrieb des Anrechnungsjahres den Geschäftsbetrieb fortgeführt hat. Diese Voraussetzung ist hier erfüllt, da die Klägerin den Geschäftsbetrieb der AD, in dem die Verluste entstanden sind, weitergeführt hat. Dies ist auch zwischen den Beteiligten unstreitig. Unternehmeridentität besteht, wenn der Steuerpflichtige, der den Verlustabzug in Anspruch nimmt, den Gewerbeverlust zuvor in eigener Person erlitten hat. Der Steuerpflichtige muss danach sowohl zur Zeit der Verlustentstehung als auch im Jahre der Entstehung des positiven Gewerbeertrags Unternehmensinhaber gewesen sein. Bei einer Personengesellschaft sind die Gesellschafter, soweit sie Mitunternehmerrisiko tragen und Mitunternehmerinitiative ausüben, die (Mit-) Unternehmer des Betriebs. Verfahrensmäßig erfordert die Verlustverrechnung gemäß § 10a Satz 1 GewStG daher eine auf die einzelnen Mitunternehmer bezogene Berechnung, bei der die Verlustverrechnung jeweils für den einzelnen Mitunternehmer vorzunehmen ist; die Ergebnisse der einzelnen Verrechnungen sind sodann wieder zum (einheitlichen) Gewerbeertrag des Unternehmens zusammenzufassen. Dementsprechend geht beim Ausscheiden von Gesellschaftern aus einer Personengesellschaft der Verlustabzug gemäß § 10a GewStG verloren, soweit der Fehlbetrag anteilig auf die ausgeschiedenen Gesellschafter entfällt (BFH GrS 3/92), er bleibt in dem Umfang erhalten, in dem er auf den Verbleibenden entfällt. Ist eine Personengesellschaft Gesellschafterin einer anderen Personengesellschaft, ist sie, die Obergesellschaft, sowohl nach Einkommensteuerrecht (BFH-Beschluss vom 25. Februar 1991 GrS 7/89, BStBl II 1991, 691) als auch nach Gewerbesteuerrecht (BFH GrS 3/92) allein Mitunternehmer mit der Folge, dass die Gesellschaft, nicht aber die Gesellschafter der Obergesellschaft Mitunternehmer der Untergesellschaft sind. Nach diesen Grundsätzen war die Klägerin, die A, als Obergesellschafterin selbst Mitunternehmerin der Untergesellschaft. Sie hat den Verlust, soweit er anteilig auf sie entfiel, in eigener Person erlitten, sie war im Umfang ihrer Beteiligung an der AD Trägerin des gewerbesteuerlichen Verlustvortages. Dies wird auch vom Beklagten nicht in Abrede gestellt. Bei einer doppelstöckigen Personengesellschaft ist auch dann auf die Obergesellschaft abzustellen, wenn es um die Frage der Zurechnung von Verlusten auf Ebene der Obergesellschaft geht. Da bei Austritt des vorletzten Gesellschafters aus einer Personengesellschaft und Vermögenszuwachs auf eine Kapitalgesellschaft oder eine natürliche Person der Abzug des Gewerbeverlustes nicht ausgeschlossen wird, würde eine Benachteiligung der personengesellschaftlich organisierten Obergesellschaft entstehen, wenn deren Gesellschafter den Verlust wegen fehlender Unternehmeridentität nicht geltend machen könnten, obwohl sie ihn mittelbar als Beteiligte der Untergesellschaft erlitten haben. Dies gilt besonders dann, wenn wie hier die Gesellschafter der Obergesellschaft nicht gewechselt haben und daher ausgeschlossen ist, dass nicht am Verlust beteiligte Gesellschafter einen gewerbesteuerlichen Vorteil erlangen. Der gewerbesteuerliche Verlustvortrag ist der Höhe nach zutreffend benannt. Die Berechnung des Steuerbetrages wird dem Beklagten auferlegt, § 100 Abs. 2 S. 2 FGO. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO, die Entscheidung über die Notwendigkeit der Hinzuziehung eines Bevollmächtigten im Vorverfahren auf § 139 Abs. 3 S. 3 FGO.