9 K 9057/18

Leitsatz: 1. Eine Haftungsinanspruchnahme (hier: eines ehemaligen Geschäftsführers und Prokuristen einer GmbH i. L. wegen rückständiger Umsatzsteuervorauszahlungen nebst Verspätungszuschlägen und Säumniszuschlägen) ist ermessensfehlerhaft, wenn es an Sachverhaltsermittlungen mangelt, die den Beitrag eines Haftungsschuldners zur eingetretenen Steuerverkürzung betreffen und die deshalb bei der Ermessenswürdigung in tatsächlicher und rechtlicher Hinsicht fehlen (vgl. BFH-Rechtsprechung) (Rn.44) . 2. Ist der Geschäftsführer (und spätere Prokurist) einer GmbH wegen Verlustes der Vertretungsmacht nicht während des gesamten der GmbH für einen Antrag auf Aufhebung oder Änderung der Festsetzung nach § 164 Abs. 2 Satz 2 AO zur Verfügung stehenden Zeitspanne berechtigt, diese Anträge für die Steuerpflichtige zu stellen, ist er im Haftungsverfahren mit Einwendungen gegen die Höhe der gegenüber der GmbH festgesetzten Steuer nicht nach § 166 AO ausgeschlossen (vgl. BFH-Rechtsprechung) (Rn.46) . Der Haftungsbescheid vom 28.06.2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 20.03.2018 wird aufgehoben. Die Kosten des Verfahrens werden dem Beklagten auferlegt. Beschluss: Die Zuziehung eines Bevollmächtigten zum Vorverfahren wird für notwendig erklärt. Die Klage ist begründet. Der Haftungsbescheid vom 28. Juni 2017 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 20. März 2018 ist rechtswidrig und verletzt den Kläger in seinen Rechten (vgl. § 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung – FGO -). I. Nach § 191 Abs. 1 Satz 1 AO kann durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen werden, wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet. Nach ständiger Rechtsprechung des BFH ist die Entscheidung über die Inanspruchnahme eines Haftungsschuldners zweigliedrig (vgl. BFH-Urteil vom 20. September 2016 – X R 36/15, BFH/NV 2017, 593 m. w. N.). Das Finanzamt hat zunächst zu prüfen, ob in der Person oder den Personen, die es zur Haftung heranziehen will, die tatbestandlichen Voraussetzungen der Haftungsvorschrift erfüllt sind. Dabei handelt es sich um eine vom Gericht in vollem Umfang überprüfbare Rechtsentscheidung. Daran schließt sich die nach § 191 Abs. 1 AO zu treffende Ermessensentscheidung des Finanzamtes an, ob und wen es als Haftenden in Anspruch nehmen will. Diese auf der zweiten Stufe zu treffende Entscheidung ist gerichtlich nur im Rahmen des § 102 Abs. 1 FGO auf Ermessensfehler (Ermessensüberschreitung, Ermessensfehlgebrauch) überprüfbar. Prüfungsmaßstab hierfür ist allein die Sach- und Rechtslage im Zeitpunkt der letzten Verwaltungsentscheidung (hier. Einspruchsentscheidung. Werden während des Einspruchsverfahrens Tatsachen vorgetragen oder Umstände bekannt, die für die Ermessensausübung von Bedeutung sind, muss das Ermessen folglich auch bei einer ursprünglich fehlerfrei getroffenen Ermessensentscheidung überprüft und ggf. neu ausgeübt werden (vgl. BFH-Urteil vom 5. März 1993 VI R 79/91, BStBl II 1993, 692). Erstmals nach der Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung vorgetragene Umstände können hingegen bei der Überprüfung der Ermessensentscheidung des Finanzamtes durch das FG nicht mehr berücksichtigt werden. II. Es kann im vorliegenden Fall dahinstehen, ob der Kläger sowohl den objektiven als auch den subjektiven Tatbestand einer Haftung nach § 69 i. V. m. § 34 Abs. 1 AO erfüllt hat. Ebenso kann dahinstehen, ob die GmbH im sog. Haftungszeitraum aufgrund ihrer finanziellen Verhältnisse in der Lage gewesen wäre, zumindest einen Teil der streitgegenständlichen rückständigen Abgabenverbindlichkeiten zu tilgen. Denn die angefochtenen Steuerverwaltungsakte weisen einen erheblichen Ermessensfehler auf, der zu ihrer Rechtswidrigkeit führt. Um eine fehlerfreie Ermessensentscheidung treffen zu können, ist es seitens des Beklagten erforderlich, den Sachverhalt umfassend und einwandfrei zu ermitteln. Mangelt es an Sachverhaltsermittlungen, die den Beitrag eines Haftungsschuldners zur eingetretenen Steuerverkürzung betreffen und die deshalb bei der Ermessenswürdigung in tatsächlicher und rechtlicher Hinsicht fehlen, so ist die Haftungsinanspruchnahme nach der BFH-Rechtsprechung ermessensfehlerhaft (vgl. dazu allgemein: BFH-Urteil vom 23. September 2009 XI R 56/07, BFH/NV 2010,12; Nacke, Die Haftung für Steuerschulden, 4. Aufl. [2017], Seiten 279/280 Rz. 9.80, jeweils m. w. N.). Der Beklagte hätte in der Einspruchsentscheidung vom 20. März 2018 zu der Frage Stellung nehmen sollen, ob es ermessensgerecht ist, den Kläger nach § 69 i. V. m. § 34 Abs. 1 AO persönlich wegen rückständiger Umsatzsteuervorauszahlungen für die Jahre 2015 und 2016 in Höhe von insgesamt in Haftung zu nehmen, obwohl ihm seit dem 30. Juni 2017 die Jahressteuererklärung 2015 vorliegt, aus der sich ein Guthaben der GmbH in Höhe von 4 584,32 EUR ergibt. Wenn der Beklagte dieses Guthaben mit der haftungsrelevanten Umsatzsteuerschuld für das Jahr 2016 in Höhe von 1 436,99 EUR sowie den haftungsrelevanten Säumniszuschlägen in Höhe von insgesamt 362,00 EUR und den haftungsrelevanten Verspätungszuschlägen in Höhe von insgesamt 210,00 EUR verrechnet hätte, würde keine weitere Haftungsschuld übrig bleiben. Entgegen der Auffassung des Beklagten steht § 166 AO der Berücksichtigung des Inhalts der Umsatzsteuererklärung 2015 im Haftungsverfahren betr. den Kläger nicht entgegen. Denn der Kläger kann nach der BFH-Rechtsprechung (vgl. dazu BFH-Beschluss vom 28. März 2001 VII B 213/00, BFH/NV 2001, 1217; BFH-Urteil vom 16. Mai 2017 VII R 25/16, BStBl II 2017, 934, jeweils m. w. N.) im hiesigen Klageverfahren Einwendungen gegen den Inhalt der eigenen Umsatzsteuervoranmeldungen der GmbH betr. das 3. und das 4. Quartal 2015 geltend machen, weil er anschließend nicht während des gesamten Zeitraums von vier Jahren, in der die GmbH nach § 164 Abs. 2 AO noch Änderungsanträge hinsichtlich dieser unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Steuerfestsetzungen (vgl. § 168 AO) hätte stellen können, noch deren gesetzlicher Vertreter gewesen ist (der Kläger hat sein Amt als Geschäftsführer am 14. Juli 2016 aufgegeben). Sein anschließendes Amt als Prokurist hat der Kläger längstens bis zur Abweisung des Insolvenzantrags mangels Masse im April 2018 ausüben können. Die Möglichkeit der GmbH, Änderungsanträge nach § 164 Abs. 2 AO hinsichtlich der vom Beklagten zum Soll gestellten Umsatzsteuervorauszahlungen für das 3. und das 4. Quartal 2015 zu stellen, besteht aber noch bis zum 31. Dezember 2019. Erst dann würde die sog. Festsetzungsverjährung eintreten. Überdies konnte der Kläger als Prokurist in Teilzeitarbeit (seine Arbeitszeit betrug unstreitig nur 10 Stunden pro Woche) aufgrund der Absprachen im Innenverhältnis zum ordentlichen GmbH-Geschäftsführer H…, der ausschließlich für die steuerlichen Angelegenheiten der GmbH zuständig gewesen ist, mangels legitimierter Vertretungsmacht keinen Einspruch gegen den Umsatzsteuerjahresschätzbescheid des Beklagten vom 24. November 2016 einlegen. Deshalb ist § 166 AO auf ihn auch insoweit nicht anwendbar (vgl. dazu allgemein FG Köln, rkr. Urteil vom 13. Oktober 2011 13 K 2582/07, Entscheidungen der Finanzgerichte – EFG – 2012, 778; Oellerich, in: Gosch, AO-FGO, § 166 Rz. 51; Heuermann, in: Hüschmann/Hepp/Spitaler, AO-FGO, § 166 Tz. 11; Krumm, in: Tipke/Kruse, AO-FGO, § 166 AO Rz. 15, jeweils m. w. N.). III. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 151 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung - ZPO -. IV. Der Beschluss beruht auf § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO. Die Prozessbeteiligten streiten um die Frage, ob der Beklagte den Kläger als ehemaligen Prokuristen einer B… GmbH i. L. (künftig: GmbH) mit Sitz zuletzt in C… (Bundesland Niedersachsen) wegen rückständiger Umsatzsteuervorauszahlungen nebst Verspätungs- und Säumniszuschlägen hierzu persönlich in Haftung nehmen kann. Die GmbH wurde durch Vertrag vom xx. April 2010 (UR-Nr. …/2010 der Notarin D… aus E…) gegründet. Satzungsmäßiger Unternehmensgegenstand war die „Ausführung von ...arbeiten ...“. Das Stammkapital der Gesellschaft betrug 25 000,00 EUR. Mit Schreiben vom 19. Mai 2010 gestattete der Beklagte der GmbH, die Umsatzsteuer nach vereinnahmten Entgelten zu berechnen (§ 20 Abs. 1 des Umsatzsteuergesetzes – UStG -). Außerdem bewilligte der Beklagte der GmbH eine sog. Dauerfristverlängerung nach §§ 48 ff. der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung (UStDVO). Diese Bewilligung wurde mit Schreiben vom 26. Mai 2016 widerrufen. Der 1972 geborene Kläger wurde am 24. September 2013 zum alleinigen Geschäftsführer der GmbH berufen. Mit am 25. Mai 2016 beim Beklagten eingegangenem Schreiben vom 23. Mai 2016 zog die F… aus G… ihre Zustellvollmacht betr. die GmbH zurück. Durch Beschluss der Gesellschafterversammlung vom 16. Juni 2016 wurde der Sitz der GmbH nach C… (Bundesland Niedersachsen) verlegt. Der Kläger wurde am 14. Juli 2016 von seinem Amt abberufen. An seine Stelle trat noch am selben Tag Herr H… mit Wohnsitz in I…. Am selben Tag veräußerte der Kläger seine am 23. Januar 2014 erworbene hundertprozentige Beteiligung an der GmbH an Herr H…. Dem Kläger wurde am 14. Juli 2016 Einzelprokura erteilt. Am 15. Juli 2016 schlossen der Kläger und die GmbH, vertreten durch Herr H…, einen Arbeitsvertrag (Bl. 45 ff. d. A.), wonach der Kläger ab sofort als Prokurist mit einer Arbeitszeit von „in der Regel“ zehn Stunden pro Woche sowie einem monatlichen Gehalt in Höhe von 459,00 EUR brutto für die GmbH tätig sein sollte. Er sollte „alle erforderlichen Anstrengungen … unternehmen, um laufende Bauvorhaben abzuwickeln und bestehende Auftraggeberkontakte an die neue Geschäftsleitung“ heranführen. Am 25. Oktober 2016 wurde in das Handelsregister beim Amtsgericht J… eingetragen, dass es einen zweiten Geschäftsführer namens K… gebe (geboren 1968, wohnhaft in L…). Ab dem 11. November 2016 wurde die GmbH aufgrund weiterer Sitzverlegung nach I… (Freistaat Sachsen) im Handelsregister beim Amtsgericht I… unter HRB … geführt (vgl. Ausdruck aus dem Handelsregister B des AG J… zu HRB … NP vom 31. August 2017 in der Vertragsakte). Die GmbH reichte beim Beklagten Umsatzsteuervoranmeldungen für das 3. und das 4. Quartal 2015 ein, entrichtete die sich daraus ergebenden Umsatzsteuervorauszahlungen in der Folgezeit jedoch nicht. 3. Quartal 2015: Einreichung der Voranmeldung am 10. Dezember 2015 beim Beklagten 4. Quartal 2015: Einreichung der Voranmeldung am 13. April 2016 beim Beklagten 1. Quartal 2016: keine Einreichung einer Voranmeldung durch die GmbH Der Beklagte schätzte die Besteuerungsgrundlagen gemäß § 162 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) und setzte die Umsatzsteuervorauszahlung für das 1. Quartal 2016 mit Bescheid vom 1. September 2016 auf 4 720,00 EUR fest. Hinsichtlich der Umsatzsteuervorauszahlungen für das 3. und das 4. Quartal 2015 setzte der Beklagte mittels Bescheiden vom 23. Dezember 2015 bzw. 26. April 2016 Verspätungszuschläge in Höhe von 50,00 EUR bzw. 160,00 EUR fest. Im Jahr 2018 wurden mehrere Anträge auf Eröffnung eines Insolvenzverfahrens über das Vermögen der GmbH vom Mai und Juni 2017 vom zuständigen Amtsgericht I… mangels Masse abgewiesen (Az.: ... IN .../17, vgl. Insolvenzgutachten vom 5. April 2018). Mangels Einreichung einer Jahressteuererklärung durch die GmbH für das Streitjahr 2015 schätzte der Beklagte die Besteuerungsgrundlagen gemäß § 162 Abs. 1 AO und setzte die Umsatzsteuer 2015 mit Bescheid vom 24. November 2016 auf 10 300,00 EUR fest. Dabei legte er folgende Besteuerungsgrundlagen zugrunde: Umsätze zu 19 v. H. Umsätze nach § 13 b UStG Vorsteuern: 2015: 403 194,00 EUR 0,00 EUR 66 306,78 EUR Nachzahlungsbetrag: 8 838,61 EUR Die GmbH legte gegen den Bescheid keinen Einspruch ein. Am 30. Juni 2017 wurde beim Beklagten die ausstehende Umsatzsteuererklärung 2015 eingereicht, die die Unterschrift des Klägers aufweist. An der Erstellung dieser Steuererklärung wirkte kein Angehöriger der steuerberatenden Berufe mit. Die Steuererklärung enthält folgende Angaben zu den Besteuerungsgrundlagen: Umsätze zu 19 v. H.: 401 452,00 EUR Vorsteuern: 110 843,90 EUR USt nach § 13 b UStG wegen umgekehrter Steuerschuldnerschaft: 29 983,70 EUR Umsatzsteuer: ./. 4 584,32 EUR Der Beklagte wertete die Einreichung der vorgenannten Steuererklärung als Antrag auf Änderung der Umsatzsteuerfestsetzung 2015 und lehnte diesen mit Schreiben vom 1. September 2017 ab. Zur Begründung führte er aus, dass der Schätzbescheid vom 24. November 2016 aus verfahrensrechtlichen Gründen nicht mehr änderbar sei. Ebenfalls am 30. Juni 2017 reichte die GmbH ihre Umsatzsteuerjahreserklärung für das Streitjahr 2016 beim Beklagten ein. Die Erklärung weist die Unterschrift des Geschäftsführers H… auf. Der Beklagte folgte den Angaben in der Steuererklärung und stellte den Umsatzsteuerbetrag in Höhe von 1 436,99 EUR zum Soll. Folgende Besteuerungsgrundlagen waren hierfür maßgeblich: Umsätze zu 19 v. H.: 150 081,00 EUR Vorsteuern: 42 667,96 EUR USt nach § 13 b UStG wegen umgekehrter Steuerschuldnerschaft: 15 589,56 EUR Nach vorangegangener schriftlicher Anhörung (Schreiben vom 20. Februar 2017) erließ der Beklagte am 28. Juni 2017 gegenüber dem Kläger unter Berufung auf § 191 AO in Verbindung mit §§ 34 und 69 AO einen Haftungsbescheid über 11 899,63 EUR. Der Kläger legte hiergegen fristgerecht Einspruch ein. Mittels Einspruchsentscheidung reduzierte der Beklagte die Haftungssumme auf 8 616,62 EUR. Der Betrag setzt sich wie folgt zusammen: Abgabenart Zeitraum Fälligkeit Betrag SZ-Betrag USt-VZ III/2015 10.12.2015 2 508,66 EUR 200,00 EUR USt-VZ IV/2015 13.04.2016 4 098,97 EUR 162,00 EUR Versp-Zuschlag USt-VZ III/2015 04.01.2016 50,00 EUR Versp-Zuschlag USt-VZ IV/2015 06.05.2016 160,00 EUR USt-VZ I/2016 12.09.2016 1 436,99 EUR Zur Begründung der Haftungsinanspruchnahme führte der Beklagte im Ausgangs-Haftungsbescheid im Wesentlichen aus, dass der Kläger als Geschäftsführer zumindest grob fahrlässig nicht für eine fristgerechte Tilgung der streitgegenständlichen Umsatzsteuervorauszahlungen gesorgt habe. Mangels Mitwirkung des Klägers an der Ermittlung der sog. Tilgungsquote werde diese auf 100 v. H. der rückständigen Abgabenverbindlichkeiten geschätzt (Hinweis u. a. auf BFH-Urteile vom 9. Oktober 1985 I R 154/82, BFH/NV 1986, 321 und vom 26. September 1989 VII R 99/87, BFH/NV 1990, 351). Auf den Vorgänger-Geschäftsführer M… würden die Haftungsvorwürfe nicht zutreffen, da er vor der Entstehung der streitgegenständlichen Steueransprüche abberufen worden sei. Hinsichtlich des Geschäftsführers K… würde das Vorliegen der Haftungsvoraussetzungen derzeit noch geprüft werden. Der Nachfolge-Geschäftsführer H… werde parallel persönlich in Haftung genommen. Er, der Beklagte, habe daher sein Ermessen zutreffend dahin gehend ausgeübt, den Kläger persönlich in Haftung zu nehmen. Der Kläger begründete seinen Einspruch im Wesentlichen damit, dass die erforderlichen Jahressteuererklärungen 2015 und 2016 inzwischen dem Beklagten übermittelt worden seien und es danach zu Steuererstattungen kommen werde. Zur Begründung seiner Einspruchsentscheidung führte der Beklagte im Wesentlichen aus, dass sich die rückständige Umsatzsteuervorauszahlung für das 1. Quartal 2016 aufgrund des Inhalts der inzwischen eingereichten Jahressteuererklärung 2016 von bisher 4 720,00 EUR auf 1 436,99 EUR verringert habe. Der Kläger habe zumindest grob fahrlässig folgende steuerliche Pflichten der GmbH verletzt: - fristgerechte Einreichung von Umsatzsteuervoranmeldungen für das 3. und 4. Quartal 2015 sowie das erste Quartal 2016 - fristgerechte Einreichung der Umsatzsteuerjahreserklärung 2015 zum 31. Mai 2016 - Tilgung der sich aus den Umsatzsteuervoranmeldungen der GmbH für das 3. und das 4. Quartal 2016 ergebenden Umsatzsteuervorauszahlungsbeträgen zum 14. Dezember 2015 bzw. 13. April 2016 - Tilgung der sich aus einer fristgerecht eingereichten Umsatzsteuervoranmeldung für das 1. Quartal 2016 ergebenden Umsatzsteuervorauszahlung zum 10. Mai 2016 - Entrichtung der Verspätungszuschläge zu den Umsatzsteuervoranmeldungen für das 3. und das 4. Quartal 2015 bis zum 4. Januar bzw. 5. Mai 2016 Der weitere Nachfolgegeschäftsführer K… habe mangels Vorliegens einer zustellfähigen Anschrift nicht persönlich in Haftung genommen werden können. Zur Begründung seiner Klage vertieft der Kläger sein Vorbringen im Einspruchsverfahren. Ergänzend führt er aus, dass die mittlerweile bestandskräftige Umsatzsteuerfestsetzung für das Streitjahr 2015 vom 24. November 2016 ihm gegenüber im Hinblick auf die Regelung in § 166 AO nicht rechtsverbindlich sei. Er habe nicht Befugnis gehabt, gegen die vorgenannte Steuerfestsetzung namens der GmbH Einspruch einzulegen, weil er zum maßgeblichen Zeitpunkt bereits als Geschäftsführer abberufen gewesen sei. Im Innenverhältnis zur Nachfolger-Geschäftsführung der GmbH sei er nicht befugt gewesen, als Prokurist gegen den Schätzbescheid vom 24. November 2016 Einspruch einzulegen. Steuerbescheide des Beklagten seien ihm nach dem 14. Juli 2016 auch gar nicht mehr zur Kenntnisnahme zugeleitet worden. Seit dem Jahr 2005 wohne er, der Kläger, in N…. Deshalb sei es ihm schon räumlich gar nicht möglich gewesen, sich als Prokurist um die steuerlichen Belange der GmbH zu kümmern, denn die GmbH habe ab November 2016 ihren Geschäftssitz nach I… verlegt. Es habe die klare Absprache mit dem neuen Geschäftsführer H… gegeben, dass er, der Kläger, sich nur um die Pflege und Fortführung der alten Geschäftskontakte habe kümmern sollen. Die Umsatzsteuer 2015 betrage ./. 6 044,68 EUR (vgl. Umsatzsteuererklärung vom 30. Juni 2017). Im Jahr 2015 seien Maschinen und Geräte für einen Gesamtkaufpreis von mehr als 70 000,00 EUR angeschafft worden. Da für das Streitjahr 2015 ein Umsatzsteuerguthaben bestehe, ergebe sich für das 1. Quartal 2016 keine Umsatzsteuervorauszahlungsforderung des Beklagten. Die streitgegenständliche Zahllast habe vom Beklagten mit dem Guthaben aus dem Jahr 2015 verrechnet werden können und müssen. Der Kläger beantragt, den Haftungsbescheid vom 28. Juni 2017 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 20. März 2018 aufzuheben. Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Er vertieft seine Ausführungen in der angefochtenen Einspruchsentscheidung. Ergänzend führt er u. a. aus, dass die Frage, ob die Schätzung der Umsatzsteuer 2015 zu hoch sei oder nicht, sich nicht stelle, denn dem stehe die Regelung in § 166 AO entgegen: Der Kläger habe als Prokurist den Schätzbescheid vom 24. November 2016 anfechten können und sollen. Anhaltspunkte dafür, dass die Prokura im Innenverhältnis beschränkt gewesen sei, würden nicht bestehen. Der Inhalt des Arbeitsvertrags des Klägers als Prokurist sei insoweit eindeutig. Dem erkennenden Gericht haben bei seiner Entscheidung drei Bände Steuerakten sowie drei Heftungen Verwaltungsvorgänge betr. die Besteuerung der GmbH (StNr.: …) vorgelegen, auf deren Inhalt wegen der Einzelheiten des Sach- und Streitstandes sowie des Beteiligtenvorbringens Bezug genommen wird.