5 V 1093/24

Leitsatz: 1. Die steuerliche Befreiung eines Sanierungsgewinns ist auch dann zu gewähren, wenn die Ertragsfähigkeit erstmals nach dem Sanierungserlass eintritt. Die bisherige Rechtsprechung des BFH ist nicht dahingehend zu verstehen, dass ein Unternehmen bereits vor dem Sanierungserlass ertragsfähig gewesen sein muss.(Rn.42) 2. Der Sinn und Zweck der Steuerbefreiung würde untergraben werden, wenn ein Unternehmen in der Krisensituation nach erfolgtem Schuldenerlass durch die Besteuerung des Sanierungsertrags erneut in finanzielle Schwierigkeiten gebracht wird.(Rn.49) Die Vollziehung des Bescheids über die gesonderte und einheitliche Gewinnfeststellung von Besteuerungsgrundlagen nach § 180 Abs. 1 Nr. 2a AO für 2015 vom 12.12.2018 und in Gestalt der Teil-Einspruchsentscheidung vom 06.06.2024 wird bis zum Ablauf eines Monats nach Bekanntgabe einer abschließenden Entscheidung im Verfahren 5 K 1058/24 ausgesetzt. Die Kosten des Verfahrens werden dem Antragsgegner auferlegt. II. 1. Der Antrag hat Erfolg; er ist zulässig und begründet. Der wörtlich gestellte Antrag, die Vollziehung in Höhe des Sanierungsertrags von 4.993.802 EUR auszusetzen, war nach § 96 Abs. 1 Satz 2 HS 2 FGO auszulegen. Unabhängig davon, dass im Feststellungsbescheid die Einkünfte aus Gewerbebetrieb auch unter Anrechnung eines Verlustes nicht in dieser Höhe festgestellt wurden, sondern nur in Höhe von 4.896.432,36 EUR, richtet sich das Begehren der Antragstellerin auf die Aussetzung der Vollziehung des Feststellungsbescheides in voller Höhe. a. Nach § 69 Abs. 3 Satz 1 in Verbindung mit Abs. 2 Satz 2 FGO soll das Gericht die Vollziehung ganz oder teilweise aussetzen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsakts bestehen. Ernstliche Zweifel bestehen, wenn bei der (überschlägigen) Prüfung des angefochtenen Verwaltungsakts neben den für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige gegen die Rechtmäßigkeit sprechende Gründe zutage treten, die Unsicherheit oder Unentschiedenheit in der Beurteilung von Rechtsfragen oder Unklarheiten in der Beurteilung von Tatfragen bewirken (ständige Rechtsprechung, BFH, Beschluss vom 10.02.1967, III B 9/66, Bundessteuerblatt – BStBl. – III 1967, 182). Es muss die ernsthafte Möglichkeit bestehen, dass der Antragsteller im Hauptsacheverfahren obsiegt. Dabei ist aber nicht erforderlich, dass die für die Rechtswidrigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes sprechenden Gründe überwiegen (Stapperfend, in: Gräber, FGO, 9. Aufl. 2019, § 69 Rn. 160 m.w.N.). Das Verfahren des vorläufigen Rechtsschutzes ist ein summarisches Verfahren, in dem wegen der grundsätzlichen Eilbedürftigkeit nur auf Basis des vorliegenden Akteninhalts und aufgrund präsenter Beweismittel entschieden wird. b. Nach diesen Maßstäben hat das Gericht ernstliche Zweifel i.S.v. § 69 Abs. 3 Satz 1 FGO daran, dass der Ertrag aus dem Teilforderungsverzicht nicht als Sanierungsertrag zu berücksichtigen und somit steuerfrei zu stellen ist. Es erscheint zumindest nicht von vornherein ausgeschlossen, dass der Feststellungsbescheid 2015 rechtswidrig ist. aa. Nach § 3a Abs. 1 Satz 1 EStG sind Betriebsvermögensmehrungen oder Betriebseinnahmen aus einem Schuldenerlass zum Zwecke einer unternehmensbezogenen Sanierung im Sinne des Absatzes 2 (Sanierungsertrag) steuerfrei. Nach § 3a Abs. 2 EStG liegt eine unternehmensbezogene Sanierung vor, wenn der Steuerpflichtige für den Zeitpunkt des Schuldenerlasses die Sanierungsbedürftigkeit und die Sanierungsfähigkeit des Unternehmens, die Sanierungseignung des betrieblich begründeten Schuldenerlasses und die Sanierungsabsicht der Gläubiger nachweist. Bezugspunkt ist dementsprechend das Unternehmen. bb. § 3a EStG wurde durch das Gesetz gegen schädliche Steuerpraktiken im Zusammenhang mit Rechteüberlassungen vom 27.06.2017 eingefügt (zur Entstehungsgeschichte: BT-Drs. 18/12128, 30 ff.) und ist gemäß § 52 Abs. 4a Satz 1 rückwirkend auf alle Fälle anzuwenden, in denen die Schulden ganz oder teilweise nach dem 08.02.2017 erlassen worden sind. Dies ist hier nicht der Fall, weil die Schulden bereits mit Aussprechen des Verzichts zum 01.09.2015 erlassen wurden. In Fällen, in denen – wie vorliegend – die Schulden vor dem 09.02.2017 erlassen wurden, ist § 3a EStG nach § 52 Abs. 4a Satz 3 EStG auf Antrag des Steuerpflichtigen anzuwenden. Ein solcher Antrag liegt unstreitig vor. cc. Der sachliche Anwendungsbereich des § 3a EStG ist für die Antragstellerin eröffnet. Aufgrund der Freistellung von Betriebsvermögensmehrungen und Betriebseinnahmen ist § 3a EStG nur bei den Gewinneinkünften anwendbar (Hallerbach in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG, § 3a Anm. 7 [Mai 2023] unter Bezugnahme auf die Gesetzesbegründung in Bundestagsdrucksache 18/12128, 31). Diese bezog die Antragstellerin – wie auch zwischen den Beteiligten unstreitig ist – zumindest ab dem 01.08.2015, sodass die Norm für die Feststellung der Einkünfte des Jahres 2015 zu beachten ist, zumal der Forderungsverzicht i.H.v. 4.993.802,76 EUR mit Wirkung zum 01.09.2015 und damit zum Zeitpunkt des Bezugs von Einkünften aus Gewerbebetrieb erfolgte. dd. Soweit § 3a Abs. 2 EStG für eine unternehmensbezogene Sanierung die Sanierungsbedürftigkeit des Unternehmens, die Sanierungseignung des Schuldenerlasses sowie die Sanierungsabsicht der Gläubiger fordert, bestehen hieran nach dem derzeitigen Sach- und Streitstand keine Zweifel. Auch der Antragsgegner ist dem nicht substantiiert entgegengetreten. ee. Nach dem momentanen Sach- und Streitstand spricht nach Auffassung des Senats zudem viel dafür, dass das Unternehmen sanierungsfähig war, wie § 31Hinweis des Dokumentars: sic!Hinweis des Dokumentars: sic! Abs. 2 EStG dies ebenfalls erfordert. Der Senat folgt insoweit nicht der Auffassung des Antragsgegners, dass der Begriff der Sanierungsfähigkeit ein ungeschriebenes Tatbestandsmerkmal in der Form enthält, dass die unternehmensbezogene Sanierung eine Ertragsfähigkeit ab Betriebseröffnung erfordert und bei einer erstmaligen Ertragsfähigkeit nach Sanierungserlass die Norm des § 3a EStG nicht einschlägig ist. Zweifel an dieser Rechtsauffassung ergeben sich vorwiegend aus dem Wortlaut des Gesetzes, seiner Historie und dem Willen des Gesetzgebers, Sanierungsgewinne steuerfrei zu stellen. (1) Der Wortlaut des Gesetzes selbst gibt keinerlei Anhaltspunkt für die Annahme, dass eine Sanierung nur vorliegen könne, wenn ein Unternehmen bereits vorher ertragsfähig war. Insofern hat der Gesetzgeber insbesondere in § 3a Abs. 2 EStG eindeutige Tatbestandsmerkmale aufgeführt, bei deren Vorliegen eine unternehmensbezogene Sanierung angenommen werden kann. Sollte er weitere Einschränkung beabsichtigt haben, hätte er dies entsprechend regeln können und müssen. (2) Auch historisch betrachtet spricht Vieles dafür, dass ein ungeschriebenes Tatbestandsmerkmal in der Form einer Wiedererlangung der (unternehmerischen) Ertragsfähigkeit nicht gefordert werden sollte. In der Vorgängerregelung des § 3 Nr. 66 EStG a.F. hieß es noch, steuerfrei seien „Erhöhungen des Betriebsvermögens, die dadurch entstehen, dass Schulden zum Zweck der Sanierung ganz oder teilweise erlassen werden“ (vgl. Bundesgesetzblatt – BGBl. – I 1976, 2617). Auch diese Norm verlangte keine Wiedererlangung der Ertragsfähigkeit. Der BFH hat zwar im Urteil vom 31.01.1991 (IV R 84/89, BFH/NV 1991, 821, Rn. 29) ausgeführt, dass Sanierungseignung bedeute, dass der Schulderlass geeignet sei, das Unternehmen vor dem Zusammenbruch zu bewahren und wieder ertragsfähig zu machen (ebenso BFH, Urteil vom 17.11.2004 – I R 11/04, BFH/NV 2005, 1027, Rn. 9). Damit ist aber keine konkrete Aussage verbunden, dass das Unternehmen zuvor bereits ertragsfähig gewesen sein muss. Nachdem § 3 Nr. 66 EStG a.F. durch Gesetz vom 29.10.1997 (BGBl. I 97, 3121) aufgehoben wurde, wollte die Finanzverwaltung mit BMF-Schreiben vom 27.03.2003 Vertrauensschutz gewähren und verlangte nunmehr, dass ein Unternehmen „wieder ertragsfähig“ gemacht werden müsse (BMF-Schreiben vom 27.03.2003 – IV A 6-S 21408/03, BStBl I 2003, 240, Rn. 1 Satz 1). Nachdem die Verwaltungsanweisung vom BFH als gesetzeswidrig beurteilt worden war (vgl. Beschluss vom 28.11.2016 – GrS 1/15, BStBl. II 2017, 393), führte der Gesetzgeber die nun geltende Regelung des § 3a EStG ein und verzichtete trotz der jahrelangen Anwendung des BMF-Schreibens und der dort benannten Tatbestandsvoraussetzungen auf das Merkmal der Wiedererlangung der Ertragsfähigkeit. (3) Im Übrigen hat der Gesetzgeber bei der Neuregelung seinen Willen dahingehend zum Ausdruck gebracht, dass eine Steuerbefreiung von Sanierungsgewinnen gewährleistet werden soll, ohne dass dabei die Finanzverwaltung einen Ermessensspielraum haben sollte (vgl. BT-Drs. 18/12128, 30). Die gesetzliche Normierung sollte eine unterschiedslos auf alle Unternehmen anwendbare Steuerbefreiung auslösen. Der Gesetzgeber wollte ausdrücklich vermeiden, dass ein Unternehmen in der Krisensituation nach erfolgtem Schuldenerlass erneut in finanzielle Schwierigkeiten gebracht wird, weil ansonsten die Wirkung des Schuldenerlasses weitgehend verloren gehen würde. In seiner Begründung hat der Bundestag weiter wie folgt ausgeführt: „Die Steuerbefreiung von Sanierungserträgen dient der Planungssicherheit des Unternehmens im Sanierungsverfahren und trägt nicht zuletzt auch den wirtschaftlichen Interessen der Gläubiger am Fortbestand des zu sanierenden Unternehmens Rechnung.“ Zudem wollte der nationale Gesetzgeber den Bemühungen der EU-Kommission zur Förderung rechtlicher Rahmenbedingungen einer frühzeitigen Restrukturierung von Unternehmen genügen, die diese mit der Richtlinie des Europäischen Parlaments und des Rates über präventive Restrukturierungsrahmen, die zweite Chance und Maßnahmen zur Steigerung der Effizienz von Restrukturierungs-, Insolvenz- und Entschuldungsverfahren und zur Änderung der Richtlinie 2012/30/EU (im Folgenden COM(2016) 723) nachkommen (vgl. BT-Drs. 18/12128, S. 31) und führte aus, dass die Steuerbefreiung im Einklang mit den Bemühungen der EU-Kommission stehe, die rechtlichen Rahmenbedingungen für eine frühzeitige Restrukturierung von Unternehmen, die sich in einer finanziellen Notlage befinden, zu verbessern und unnötige Liquidationen zu verhindern. Ausweislich des Richtlinienvorschlags soll redlichen Unternehmen eine zweite Chance gegeben und nicht zwischen erstmals rentablen Unternehmen und bereits vor der Sanierung rentablen Unternehmen unterschieden werden. Der Senat vermag bei summarischer Prüfung tragfähige Gründe für eine Ungleichbehandlung zwischen erstmals nach Sanierung ertragsfähigen und bereits vorher ertragsfähigen Unternehmen nicht zu erkennen. Nach alledem sieht der Senat keine Einschränkung der für die Anwendung des § 3a EStG geforderten Sanierungsfähigkeit durch ein ungeschriebenes Tatbestandsmerkmal der Ertragsfähigkeit ab Betriebseröffnung. Für die Steuerbefreiung spricht im vorliegenden Fall letztlich auch, dass die Antragstellerin durch den Forderungsverzicht saniert wurde und seitdem – mit Ausnahme des Jahres 2023 – positive Ergebnisse erzielt hat. Damit ist der vom Gesetzgeber mit § 3a EStG verfolgte Zweck erfüllt. ff. Bei den der Besteuerung unterworfenen Betriebsvermögensmehrungen handelt es sich schließlich i.d.H.v. 4.993.802,76 EUR auch um solche aus einem Schuldenerlass in Form des Teilforderungsverzichts der Gläubiger D… Bank und E… GmbH am 01.09.2015. Dieser bildet den Sanierungsertrag i.S.v. § 3a Abs. 1 Satz 1 EStG. Ohne dass es nach dem oben Gesagten noch darauf ankäme, hält es der Senat im Übrigen für naheliegend, dass zwischen der ursprünglichen Gesellschaft der Antragstellerin und der nunmehrigen gewerblich geprägten Personengesellschaft eine Personenidentität bestand, zumal die Umqualifizierung der Einkünfte keinen Einfluss auf die zugrundeliegende Gesellschaftsstruktur hat. 2. Die Aussetzung der Vollziehung war vorliegend nicht von einer Sicherheitsleistung abhängig zu machen. Die Voraussetzungen des § 69 Abs. 2 Satz 3 FGO liegen nicht vor. Danach ist für die Anordnung einer Sicherheitsleistung Voraussetzung, dass die spätere Vollstreckung der Steuerforderung infolge der Aussetzung der Vollziehung gefährdet oder erschwert erscheint. Sie ist nur dann geboten, wenn nach summarischer Prüfung die Realisierung des (angeblichen) Steueranspruchs gerade durch die Aussetzung der Vollziehung gefährdet oder ernstlich erschwert wird (vgl. BFH, Beschluss vom 01.10.2007 – VII B 130/07, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH – BFH/NV – 2008, 231; BFH, Beschluss vom 25.11.2014 – V B 62/14, BFH/NV 2015, 342). Die Entscheidung über die Beibringung einer Sicherheit ergeht bei der im Aussetzungsverfahren gebotenen summarischen Prüfung aufgrund des Sachverhalts, der sich aus dem Vortrag der Beteiligten und der Aktenlage ergibt. Es ist Sache der Beteiligten, die entscheidungserheblichen Tatsachen darzulegen und glaubhaft zu machen, soweit ihre Mitwirkungspflicht reicht. Für die Anordnung einer Sicherheitsleistung ergibt sich hieraus, dass grundsätzlich die Finanzbehörde die für eine Gefährdung des Steueranspruchs sprechenden Gesichtspunkte vortragen muss und der Steuerpflichtige ggf. Umstände, die ein (dargelegtes) Sicherungsbedürfnis der Behörde entfallen oder unangemessen erscheinen lassen (vgl. BFH, Beschluss vom 10.02.2010 – V S 24/09, BFH/NV 2010, 930 m.w.N.). Darüber hinaus ist für das öffentliche Interesse an der Vermeidung von Steuerausfällen zu beachten, dass dieses entfällt, wenn zumindest mit großer Wahrscheinlichkeit ein für den Steuerpflichtigen günstiger Prozessausgang zu erwarten ist (BFH, Beschluss vom 10.02.2010 – V S 24/09, BFH/NV 2010, 930). Nach diesen Grundsätzen vermag der Senat die Voraussetzungen für eine Sicherheitsleistung nicht festzustellen. Der insoweit feststellungsbelastete Antragsgegner hat keine Tatsachen vorgetragen und glaubhaft gemacht, aus denen sich ergibt, dass die spätere Vollstreckung der Steuerforderung infolge der Aussetzung der Vollziehung gefährdet oder erschwert erscheint. Nach dem bisherigen Vorbringen des Antragsgegners ist die Wahrscheinlichkeit für ein Obsiegen des Antragstellers nicht unwahrscheinlich. Die vom Antragsgegner pauschal angeführte Rechtsprechung zu § 3 Nr. 66 EStG a.F. ist auf Grund der Abschaffung der Norm im Jahr 1997 nicht geeignet, das Gericht noch zu binden. Etwas Anderes folgt auch nicht aus dem Beschluss des BFH vom 09.08.2024 (X B 94/23, BFH/NV 2024, 1151, Deutsches Steuerrecht – DStR – 2025, 88). Dieser führt zwar an, dass die in der Rechtsprechung zu § 3 Nr. 66 EStG a.F. formulierten Tatbestandsmerkmale weiter anwendbar seien, bezieht sich aber in den Entscheidungsgründen vor allem auf die Sanierungseignung und Sanierungsabsicht. Der BFH meint, die materiell-rechtlichen Tatbestandsvoraussetzungen der Steuerfreiheit in § 3a Abs. 2 EStG und die Erlassvoraussetzungen des Sanierungserlasses des BMF vom 27.03.2003 seien identisch. Das bezieht sich allerdings – wie ausgeführt – gerade nicht auf die Frage der Wiedererlangung der Ertragsfähigkeit eines Unternehmens. 3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. I. Die Beteiligten streiten über das Vorliegen der Voraussetzungen einer steuerlichen Befreiung eines Sanierungsgewinns im Jahr 2015. Die Antragstellerin ist eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts, die seit dem 22.05.2024 als GmbH & Co. eGbR (im Folgenden „GbR“) firmiert. Sie ist Eigentümerin des mit Wohnungen und Gewerbeeinheiten inklusive Remisen bebauten Grundstücks B…-straße in C…. Das Grundstück bebaute die Antragstellerin ab dem Jahr 1995 und beantragte dafür Aufwendungshilfen, die ihr i.H.v. rund 15,6 Millionen DM (rund 7,9 Millionen EUR) zugesagt und letztlich durch die I… Bank gezahlt wurden. Ab 1998 erzielte die Antragstellerin trotz Fertigstellung durchweg nicht die erwarteten Mieteinnahmen. Zum Ausgleich ergriff sie verschiedene Restrukturierungsmaßnahmen. Dies betraf insbesondere eines der Darlehen, welches zu besseren Konditionen durch die E… GmbH übernommen wurde. Mit Wegfall der Anschlussförderung im Jahr 2014 schaltete die Antragstellerin einen Sanierungsberater ein. Mit dessen Hilfe verzichteten anschließend zwei Hauptgläubiger, die I… Bank und die E… GmbH, auf einen Teil ihrer Forderungen. Insgesamt erfolgte der Forderungsverzicht i.H.v. 4.993.802,76 EUR mit Wirkung zum 01.09.2015. Seitdem erwirtschaftete die Antragstellerin bis zum Jahr 2023 positive Jahresergebnisse. Der Jahresfehlbetrag des Jahres 2023 beruhte ausschließlich auf der Bildung einer Mietausfallrückstellung i.H.v. 194.000,00 EUR. Bis zum 31.07.2015 waren drei Gesellschafter an der Antragstellerin beteiligt; die F… GmbH, die G… GmbH und Herr H…. Dieser schied mit Wirkung zum 31.07.2015 aus, sein Geschäftsanteil wuchs den verbleibenden Gesellschafterinnen an, die seither zu je 50 % an der Antragstellerin beteiligt waren. In ihrer Steuererklärung für das Jahr 2015 ging die Antragstellerin auf Grund einer Überleitungsrechnung von Einkünften aus Gewerbebetrieb i.H.v. 4.896.432,36 EUR und für den Zeitraum ab 01.08.2015 von einem Sanierungsertrag i.H.v. 4.993.802,76 EUR aus. Auf die Anfrage des Antragsgegners bei der Senatsverwaltung für Finanzen vertrat diese mit Schreiben vom 14.11.2017 die Auffassung, dass ein Sanierungsgewinn nicht auszuweisen sei. Auch seien die Unterlagen für die Anerkennung eines Sanierungsgewinns nicht ausreichend. Es sei auch fraglich, ob auf Ebene der Gesellschaft ein Sanierungsgewinn entstanden sei bzw. der Sanierungserlass Anwendung finde. Schließlich habe die Antragstellerin aus zwei Kapitalgesellschaften und einer natürlichen Person bestanden. Die Antragstellerin habe als sog. Zebra-Gesellschaft Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielt, wobei auf Gesellschafterebene die Umqualifizierung in gewerbliche Einkünfte erfolge. Durch den Austritt der natürlichen Person am 01.08.2015 sei die GbR zu einer gewerblich geprägten Personengesellschaft mit Einkünften nach § 15 Einkommensteuergesetz – EStG – geworden. Damit handle es sich um eine Betriebseröffnung. Es sei auf die Ertragsfähigkeit am 01.08.2015 abzustellen. Der Antragsgegner stellte die Besteuerungsgrundlagen für 2015 fest und wies Einkünfte aus Gewerbebetrieb i.H.v. 4.896.432,36 EUR aus. In den Erläuterungen führte er aus, dass nach derzeitiger Sachlage kein Sanierungsgewinn auszuweisen sei. Eine Entscheidung über eventuelle Billigkeitsmaßnahmen nach dem Sanierungserlass werde zurückgestellt. Dagegen wandte sich die Antragstellerin mit ihrem Einspruch und beantragte zugleich die Aussetzung der Vollziehung. Zur Begründung führte sie aus, dass im Jahr 2015 Sanierungsmaßnahmen zu dem Sanierungsgewinn geführt hätten und nach ihrer Auffassung die Voraussetzungen der Steuerfreistellung erfüllt seien. Im Hinblick auf eine in Kürze zu erwartende neue gesetzliche Regelung zur Steuerfreiheit von Sanierungsgewinnen auch für Altfälle sei der Sanierungsgewinn gesondert auszuweisen, sodass die dem Feststellungsbescheid folgende Steuerfestsetzung entsprechend gemindert werden könne. Daraufhin setzte der Antragsgegner die Vollziehung bis zur Entscheidung über den Einspruch aus und fragte unter Vorlage der von der Antragstellerin neu eingereichten Unterlagen erneut bei der Senatsverwaltung für Finanzen an, wie mit diesem Fall umzugehen sei. Diese teilte daraufhin mit, dass der Sanierungserlass auf die Antragstellerin nicht anwendbar sei. Insofern seien nur solche Steuerpflichtigen begünstigt, die Gewinneinkünfte erzielten, nicht aber solche mit Einkünften aus Vermietung und Verpachtung. Auf Grund der eingereichten undatierten Verträge sei unklar, ab welchem Zeitpunkt die GbR gewerbliche Einkünfte erzielt habe und welcher Einkunftsart der Schuldenerlass zuzurechnen sei. Darüber hinaus seien nur solche Maßnahmen als Sanierung anzusehen, die ein Unternehmen wieder ertragsfähig machen sollten. Die Antragstellerin sei aber seit ihrer Gründung nicht ertragsfähig. Daraufhin begründete die Antragstellerin ihren Einspruch weiter damit, dass die Rechtsauffassung der Senatsverwaltung für Finanzen weit über das hinausgehe, was der Rechtsprechung oder Literatur zufolge als Voraussetzung für die Anerkennung eines Sanierungsgewinns verlangt werde. Das Erfordernis der vorherigen Ertragsfähigkeit eines Unternehmens entspreche auch nicht der Intention des Gesetzgebers. Schließlich müssten ertragsfähige Unternehmen nicht saniert werden. Dazu verwies die Antragstellerin auf die Urteile des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 31.01.1992 (Az. IV R 84/89) und vom 07.02.1985 (Az. IV R 177/83), die eine zukunftsgerichtete Betrachtungsweise implizierten. Auf Grund der Schuldenerlasse der Gläubiger sei es zu nachhaltigen Liquiditätsüberschüssen gekommen und sie, die Antragstellerin, habe seit 2016 konstant Gewinne erzielt. Die Versagung der Steuerfreiheit des Sanierungsgewinns würde hingegen dazu führen, den Weiterbestand eines erfolgreich sanierten Unternehmens zu gefährden. Das entspreche nicht der Intention des Gesetzgebers. Darüber hinaus nahm die Antragstellerin ausführlich Stellung zu ihrer Ertragsfähigkeit seit vom Jahr 1995 (Bl. 28 ff. Bd. III Feststellungsakte). Hierauf wird Bezug genommen. Der Antragsgegner verwies nach erneuter Prüfung auf die getrennt vorzunehmende Betrachtung der Antragstellerin als Zebragesellschaft bis zum 31.07.2015 und der Betriebseröffnung am 01.08.2015 als gewerblich geprägter GbR. Letztere sei nie ertragsfähig gewesen. Mit Einspruchsentscheidung vom 06.06.2024 wies der Antragsgegner den Einspruch als unbegründet zurück und änderte den Bescheid dahingehend, dass bis zum 31.07.2015 Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung und ab dem 01.08.2015 Einkünfte aus Gewerbebetrieb festgestellt wurden. Dazu verwies der Antragsgegner darauf, dass die Steuerfreiheit auf Grund einer unternehmensbezogenen Sanierung gem. § 3a Abs. 1 Satz 1 EStG nicht gegeben sei. Die gewerbliche geprägte GbR sei seit ihrer Betriebseröffnung am 01.08.2015 bereits nicht ertragsfähig gewesen, sodass die von der Finanzverwaltung und der BFH-Rechtsprechung geforderte Tatbestandsvoraussetzung der Wiederherstellung der Leistungsfähigkeit nicht erfüllt sei. Hiergegen hat die Antragstellerin am 05.07.2024 Klage erhoben, die sie zunächst nicht begründet hat. Den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung lehnte der Antragsgegner am 06.08.2024 ab. Mit ihrer Klagebegründung vom 16.09.2024 hat die Antragstellerin zugleich einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung gestellt. Zur Begründung führt sie aus, dass vorliegend die für die Rechtswidrigkeit sprechenden Gründe überwögen. Sinn und Zweck der Regelung des § 3a Abs. 1, 2 EStG sei, auch den Sanierungsgewinn bei einer erstmaligen Ertragsfähigkeit infolge eines Schuldenerlasses steuerfrei zu stellen, weil die weitere Existenz des Unternehmens nicht allein von der höheren Einkommensteuer abhängen solle. Es seien keine Gründe ersichtlich, wieso dies nicht auch für die unternehmensbezogene Sanierung gelten solle. Außerdem habe der BFH erst kürzlich erneut darauf verwiesen, dass das Gesetz keine feste Beweisregel enthalte, dass ein bestimmtes Kriterium, aus dem die Sanierungseignung abgeleitet werden könne, unbedingt vorliegen müsse. Wesentliche Indizien für das Bestehen einer Sanierungseignung seien u.a. das Vorliegen eines nachvollziehbaren und prüfbaren Sanierungskonzepts oder rückblickend ein erfolgreicher Abschluss der Sanierung (BFH, Beschluss vom 09.08.2024 – X B 94/23, Juris). Die Auffassung des Antragsgegners, dass es nicht Sinn und Zweck des Gesetzes sei, Unternehmen über steuerliche Vergünstigungen zu unterstützen, die durch diese Sanierungsmaßnahmen überhaupt erst befähigt würden, Erträge zu erzielen, überzeuge nicht. Im Falle der Steuerbefreiung würde die Allgemeinheit nur mit einem temporären Steuerausfall belastet. Im Falle der Insolvenz hingegen sei die Allgemeinheit mit einem Forderungsausfall bei den Gläubigern, der Arbeitslosigkeit der betroffenen Arbeitnehmer und einer Belastung der Sozialsysteme oder dem langfristigen Entfallen von Steuereinnahmen belastet. Wertungswidersprüchlich sei es auch, einen potenziellen Steuerzahler durch Versagung des Sanierungsgewinns aus der Welt zu schaffen. Bereits in der Vergangenheit sei sie, die Antragstellerin, ertragsfähig gewesen. Dabei könne nicht erst auf die Betriebseröffnung am 01.08.2015 abgestellt werden, sondern es sei eine Betrachtung ab etwa 1995 vorzunehmen. Das Vorliegen einer Zebragesellschaft könne nicht dazu führen, dass die Tatbestandsvoraussetzungen des § 3a Abs. 2 EStG erst ab dem 01.08.2015 gelten würden. Nach dem Forderungsverzicht mit Wirkung zum 01.09.2015 habe sie, die Antragstellerin, außerdem konstant Jahresüberschüsse erzielt. Der Antragsgegner gehe in seiner Auffassung fehl, dass § 3a Abs. 1 EStG zwingend verlange, dass die Ertragsfähigkeit eines Unternehmens bereits früher habe bestehen müssen. Hierzu habe sie, die Antragstellerin, schon im Rechtsbehelfsverfahren entsprechend vorgetragen und verweise insofern auf ihre dortigen Ausführungen. Es sei außerdem falsch, dass sie, die Antragstellerin, von Anfang an als Verlustgesellschaft konzipiert gewesen sei. Sie sei vielmehr auch in der Vergangenheit von realistischen Erwartungen ausgegangen. Hierzu habe es entsprechende Kalkulationen gegeben, die die Gesellschafter zu Beginn der Investition auf Basis der Wirtschaftsberechnung 95 vorgenommen hätten und die eine Ertragsfähigkeit nach 30 Jahren belegen könnten (KALK22). Die Antragstellerin beantragt sinngemäß, die Vollziehung des Feststellungsbescheids über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 2015 vom 12.12.2018 in Gestalt der Teil-Einspruchsentscheidung vom 06.06.2024 bis zum Ablauf eines Monats nach Bekanntgabe einer abschließenden Entscheidung im Verfahren 5 K 1058/24 auszusetzen. Der Antragsgegner beantragt, den Antrag abzuweisen. Er führt ergänzend aus, dass Bezugsobjekt i.S.d. § 3a EStG die Antragstellerin als gewerblich geprägte GbR ab dem 01.08.2015 sei. Vor dem Hintergrund der ständigen Rechtsprechung zu § 3 Nr. 66 EStG a.F. sei die notwendige Tatbestandsvoraussetzung einer durch den Forderungsverzicht bedingten Wiederherstellung der Leistungsfähigkeit in Bezug auf das Unternehmen der Antragstellerin (Sanierungsfähigkeit) nicht gegeben. Als sanierungsgeeignet würden Unternehmen nach der ständigen Rechtsprechung zu § 3 Nr. 66 EStG a.F. nur dann gelten, wenn der Schuldenerlass geeignet sei, „das sanierungsfähige Unternehmen vor dem Zusammenbruch zu bewahren und wieder ertragsfähig zu machen“. Ein Einbeziehen von erstmals ertragsfähigen Unternehmen widerspreche der bisherigen Rechtsprechung zu § 3 Nr. 66 EStG a.F. und lasse außer Betracht, dass auch unter § 3a EStG ausschließlich Sanierungstatbestände fielen. Bei einer Sanierung handele es sich bereits nach außersteuerlichen Grundsätzen um die Wiederherstellung eines ursprünglichen Zustandes. Eine unbillige Härte sei nicht dargelegt worden. Dem Senat haben bei seiner Entscheidung zwei Bände Steuerakten zur einheitlichen und gesonderten Feststellung (Bd. II, blattiert bis Bl. 230 und Bd. III, blattiert bis Bl. 74), eine Bilanzakte (unblattiert) und eine Akte Betriebsprüfungsberichte (unblattiert) vorgelegen, auf deren Inhalt wegen der Einzelheiten des Sachverhalts sowie des Beteiligtenvorbringens Bezug genommen wird.