6 K 488/17

Leitsatz: 1. Der Vorteil aus einem Aktienoptionsrecht fließt dem Arbeitnehmer nicht schon mit der Einräumung des (Options-)Rechts, zu einem späteren Zeitpunkt Aktien verbilligt zu erwerben, zu, sondern erst mit Ausübung der Option durch den verbilligten Erwerb der Aktien selbst.(Rn.22) 2. Vorteilsanteile, die auf Zeiten entfallen, in denen der Arbeitnehmer nicht unbeschränkt steuerpflichtig war, sind nach Maßgabe des einschlägigen Doppelbesteuerungsabkommens von der inländischen Besteuerung freizustellen und ggf. nur im Rahmen des Progressionsvorbehalts zu erfassen. Der geldwerte Vorteil ist auf den Zeitraum zwischen der Gewährung des Optionsrechts und dem Zeitpunkt der erstmalig möglichen Ausübung aufzuteilen.(Rn.24) 3. Eine Arbeitstätigkeit wird nicht allein deshalb im abkommensrechtlichen Sinne an einem anderen Ort als dem tatsächlichen Aufenthaltsort „ausgeübt”, weil sie sich als Annex zu einer woanders ausgeübten Tätigkeit darstellt oder von einem anderen Ort aus begonnen oder dort abgeschlossen wird.(Rn.29) 4. Eine Anwendung der Rückfallklausel des Art. 23 Abs. 4 Buchst. b DBA-USA scheidet bereits dann aus, wenn einzelne Elemente der jeweiligen Einkünfte in den USA besteuert wurden.(Rn.46) 5. Auf die eingelegte Nichtzulassungsbescherde hat der BFH die Revision zugelassen. Das Verfahren wird unter dem Az. I R 11/20 als Revisionsverfahren fortgeführt (BFH-Beschluss vom 09.03.2020 I B 31/19, nicht dokumentiert). 1. Der Bescheid über Einkommensteuer für 2011 vom 10. September 2015 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 13. März 2017 wird dahingehend abgeändert, dass ein Betrag in Höhe von ... € nicht mehr bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit des Klägers berücksichtigt, sondern als steuerfreie Einkünfte dem Progressionsvorbehalt unterworfen wird. 2. Die Kosten des Verfahrens trägt der Beklagte. 3. Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann der vorläufigen Vollstreckung widersprechen, wenn die Kläger nicht zuvor in Höhe von 120 % des vollstreckbaren Kostenanspruchs Sicherheit geleistet haben. 4. Die Revision wird nicht zugelassen. I. Die Klage ist begründet, da der Beklagte die Einkünfte des Klägers aus den stock options im Inland besteuert und nicht lediglich dem Progressionsvorbehalt unterworfen hat. Dies verletzt die Kläger in ihren Rechten, Art. 4 Abs. 1, 15 Abs. 2, 21, 23 Abs. 3 Satz 1 Buchst. a DBA-USA 1989/2008, §§ 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 Einkommensteuergesetz (EStG), 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung (FGO). 1. Die Einkünfte flossen dem Kläger im Streitjahr 2011 zu. a) Zu den Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit gehören nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i. V. m. § 8 Abs. 1 EStG alle Güter, die in Geld oder Geldeswert bestehen und die dem Arbeitnehmer aus dem Dienstverhältnis für das Zurverfügungstellen seiner individuellen Arbeitskraft zufließen. Zu einem geldwerten Vorteil führt auch die verbilligte Überlassung von Aktien (BFH-Urteile vom 20. Juni 2001 VI R 105/99, BStBl II 2001, 689; vom 23. Juni 2005 VI R 124/99, BStBl II 2005, 766). b) Nach der mittlerweile ständigen BFH-Rechtsprechung fließt i.S. des § 11 Abs. 1 Satz 1 EStG der Vorteil aus einem solchen Optionsrecht dem Arbeitnehmer allerdings nicht schon mit der Einräumung des (Options-)Rechts, zu einem späteren Zeitpunkt Aktien verbilligt zu erwerben, zu, sondern erst mit Ausübung der Option durch den verbilligten Erwerb der Aktien selbst. Denn der für den Zufluss von Arbeitslohn maßgebliche geldwerte Vorteil in Form des auf den Aktienerwerb gewährten Preisnachlasses gelangt regelmäßig erst aufgrund der Ausübung der Option in das wirtschaftliche Eigentum des Arbeitnehmers (vgl. BFH-Urteile vom 24. Januar 2001 I R 119/98, BStBl II 2001, 512; vom 20. Juni 2001 VI R 105/99, BStBl II 2001, 689; vom 20. November 2008 VI R 25/05, BStBl II 2009, 382; vom 18. September 2012 VI R 90/10, BStBl II 2013, 289). 2. Die strittigen Vorteilsanteile entfallen auf Zeiten, in denen diese nach Maßgabe des einschlägigen Doppelbesteuerungsabkommens von der inländischen Besteuerung freizustellen sind. a) Aktienoptionsrechte werden regelmäßig nicht gewährt, um dadurch in der Vergangenheit erbrachte Leistungen abzugelten, sondern um eine zusätzliche besondere Erfolgsmotivation für die Zukunft zu bewirken. Dementsprechend stellen sie als Anreizlohn im Regelfall eine Vergütung für die Laufzeit der Option bis zu ihrer Erfüllung dar, und vergüten eine mehrjährige Tätigkeit, wenn die tatsächliche Laufzeit mehr als 12 Monate beträgt und der Arbeitnehmer in dieser Zeit auch beschäftigt ist. Deshalb ist der geldwerte Vorteil, ungeachtet der Endbesteuerung im Zuflussjahr, anteilig den Jahren der Laufzeit zuzuordnen mit der Folge, dass beispielsweise Vorteilsanteile, die auf Zeiten entfallen, in denen der Arbeitnehmer nicht unbeschränkt steuerpflichtig war, nach Maßgabe des einschlägigen Doppelbesteuerungsabkommens von der inländischen Besteuerung freizustellen und ggf. nur im Rahmen des Progressionsvorbehalts zu erfassen sind (BFH-Urteile vom 24. Januar 2001 I R 100/98, BStBl II 2001, 509, und I R 119/98, BStBl II 2001, 512; vom 19. Dezember 2006 VI R 24/01, BFH/NV 2007, 881). Der geldwerte Vorteil ist auf den Zeitraum zwischen der Gewährung des Optionsrechts und dem Zeitpunkt der erstmalig möglichen Ausübung aufzuteilen (Bundesministerium der Finanzen, 14.09.2006, IV B 6-S 1300-367/06, BStBl 2006 I 532, Tz. 6.6.2). b) Dementsprechend ist - entgegen der Auffassung des Beklagten - bei der Auslegung des Art. 4 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und den Vereinigten Staaten von Amerika zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und zur Verhinderung der Steuerverkürzung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen und einiger anderer Steuern in der Fassung der Bekanntmachung vom 4. Juni 2008 (DBA-USA 1989/2008) (BGBl. II 2008, 661, BStBl. I 2008, 783) nicht auf das Zuflussjahr (Streitjahr) abzustellen. Da der geldwerte Vorteil, ungeachtet der Endbesteuerung im Zuflussjahr, anteilig den Jahren der Laufzeit zuzuordnen ist, hat die Auslegung des DBA konsequenterweise anhand der tatsächlichen Verhältnisse in den Jahren der Laufzeit zu erfolgen. Anderenfalls hätte es der Berechtigte in der Hand, die Rechtslage im Nachhinein durch die Wahl eines geeigneten Wohnsitzes zum Zuflusszeitpunkt zu gestalten. Der Kläger war während seiner Tätigkeit als President gemäß Art. 4 Abs. 1 DBA-USA 1989/2008 in den USA ansässig, da er in Deutschland (unstreitig) keinen Wohnsitz oder ständigen Aufenthalt mehr innehatte. Aber selbst wenn ein solcher noch existent gewesen wäre, gälte der Kläger gemäß Art. 4 Abs. 2 Buchst. a DBA-USA 1989/2008 als in den USA ansässig (Mittelpunkt der Lebensinteressen), weil er dort gemeinsam mit seiner Familie lebte und arbeitete. c) Die Vorteilsanteile bzgl. der Zeiten, während derer der Kläger in Deutschland auf Dienstreise war, sind gemäß Art. 15 Abs. 2 DBA-USA 1989/2008 von der inländischen Besteuerung freizustellen. aa) Gemäß Art. 15 Abs. 1 Satz 1 DBA-USA 1989/2008 können Gehälter, Löhne und ähnliche Vergütungen, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person aus unselbständiger Arbeit bezieht, nur in diesem Staat besteuert werden, es sei denn, die Arbeit wird im anderen Vertragsstaat ausgeübt. Wird die Arbeit dort ausgeübt, so können die dafür bezogenen Vergütungen im anderen Staat besteuert werden (Satz 2). Bei der Abgrenzung zwischen der Besteuerung im Ansässigkeitsstaat und im Tätigkeitsstaat geht der Senat von der gängigen Auslegung zum Begriff der Arbeitsausübung ("physische Anwesenheit") aus (BFH-Beschluss vom 29. April 2009 I B 156/08, juris). Denn es kann schon nach dem allgemeinen Sprachgebrauch nicht ernsthaft in Frage gestellt werden, dass der Ort der "Ausübung" einer Tätigkeit sich stets dort befindet, wo der Arbeitnehmer sich im Zusammenhang mit jener Tätigkeit tatsächlich aufhält. Es kommt insoweit nicht darauf an, ob der Aufenthalt langfristig oder kurzfristig ist oder ob die an jenem Ort ausgeübte inhaltlich mit einer anderenorts ausgeübten Tätigkeit zusammenhängt. Insbesondere wird eine Arbeitstätigkeit nicht allein deshalb im abkommensrechtlichen Sinne an einem anderen Ort als dem tatsächlichen Aufenthaltsort "ausgeübt", weil sie sich als Annex zu einer woanders ausgeübten Tätigkeit darstellt oder von einem anderen Ort aus begonnen oder dort abgeschlossen wird (BFH-Beschluss vom 08. Dezember 2010 I B 94/10, BFH/NV 2011, 802). Nach der ständigen Rechtsprechung des BFH ist dieses Kriterium auch für leitende Angestellte heranzuziehen (z.B. BFH-Beschluss vom 5. Juli 1990 I B 17/90, BFH/NV 1991, 146; BFH-Urteil vom 5. Oktober 1994 I R 67/93, BFHE 175, 424, BStBl II 1995, 95; BFH-Beschluss vom 2. Mai 1997 I B 117/96, BFH/NV 1998, 18). Jedenfalls kann, wenn die abkommensrechtliche Regelung den Ort der Arbeitsausübung als Abgrenzungsmerkmal benennt (Art. 15 Abs. 1 Satz 1 letzter Halbsatz DBA-USA 1989/2008), der Umstand der Vergütungszahlung durch einen in den USA ansässigen Arbeitgeber nicht entscheidend sein (BFH-Beschluss vom 29. April 2009 I B 156/08, juris). Demgemäß wären die o.g. Vorteilsanteile in Deutschland zu besteuern, da die Dienstreisen dort physisch ausgeübt wurden. bb) Ungeachtet des Art. 15 Absatz 1 DBA-USA 1989/2008 können Vergütungen, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person für eine im anderen Vertragsstaat ausgeübte unselbständige Arbeit bezieht, nur im erstgenannten Staat besteuert werden, wenn - der Empfänger sich im anderen Staat insgesamt nicht länger als 183 Tage während des betreffenden Kalenderjahres aufhält und - die Vergütungen von einem Arbeitgeber oder für einen Arbeitgeber gezahlt werden, der nicht im anderen Staat ansässig ist, und - die Vergütungen nicht von einer Betriebsstätte oder einer festen Einrichtung getragen werden, die der Arbeitgeber im anderen Staat hat. Diese Voraussetzungen sind im Streitfall erfüllt. Der gemäß Art. 4 Abs. 1 DBA-USA 1989/2008 in den USA ansässige Kläger wurde für eine im anderen Vertragsstaat (= Deutschland) ausgeübte unselbständige Arbeit (Dienstreisen) entlohnt. Er war in Deutschland unstreitig nicht länger als 183 Tage in den jeweiligen Kalenderjahren aufhältlich und bezog seine Vergütung von einem Arbeitgeber im Ansässigkeitsstaat USA. d) Die Vorteilsanteile bzgl. der Zeiten, während derer der Kläger in Drittländern auf Dienstreise war, können gemäß Art. 21 DBA-USA 1989/2008 nur im Ansässigkeitsstaat (USA) besteuert werden. e) Aus der subject-to-tax-Klausel des Art. 23 Abs. 3 letzter Satz DBA-USA 1989/2008 folgt kein anderes Ergebnis. Gemäß Art. 23 Abs. 3 Satz 1 Buchst. a DBA-USA 1989/2008 werden Einkünfte, die eine in der Bundesrepublik Deutschland ansässige Person bezieht und die nach diesem Abkommen in den Vereinigten Staaten besteuert werden können, von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer ausgenommen. Die Bundesrepublik Deutschland behält aber das Recht, die nach den Bestimmungen dieses Abkommens von der Steuer ausgenommenen Einkünfte bei der Festsetzung ihres Steuersatzes zu berücksichtigen. Im Sinne dieses Absatzes gelten Einkünfte oder Gewinne einer in der Bundesrepublik Deutschland ansässigen Person, die nach diesem Abkommen in den Vereinigten Staaten besteuert werden können, als Einkünfte aus Quellen innerhalb der Vereinigten Staaten (Art. 23 Abs. 3 letzter Satz DBA-USA 1989/2008). aa) Diese Quellenfiktion wirkt sich nur im Rahmen der (im Streitfall nicht einschlägigen) Anrechnungsmethode aus, da die Freistellungsmethode unabhängig von der Einkunftsquelle ebenfalls nur darauf abstellt, dass Einkünfte nach dem Abkommen in den USA besteuert werden können (Linn in Wassermeyer, Doppelbesteuerungsabkommen, Stand Dezember 2018, USA Art. 23 Rz. 160). bb) Art. 23 Abs. 3 letzter Satz DBA-USA 1989/2008 ist im Streitfall aber auch tatbestandlich nicht erfüllt, da in den USA eine Besteuerung der Vorteilsanteile erfolgte, wenn auch nicht vollständig. Der im Gegensatz zu Art. 23 Abs. 2 letzter Satz DBA-USA 1989 geänderte Wortlaut („...die nach diesem Abkommen in den Vereinigten Staaten besteuert werden können“ anstatt „...wenn sie in Übereinstimmung mit diesem Abkommen in den Vereinigten Staaten besteuert werden“) enthält weiterhin keine Voraussetzung quantitativer Art ("soweit"). f) Ein Besteuerungsrecht der BRD kann auch nicht aus Art. 23 Abs. 4 Buchst. a DBA-USA 1989/2008 hergeleitet werden. Gemäß Art. 23 Abs. 4 Buchst. a DBA-USA 1989/2008 gilt Absatz 3 Buchst. b (i.e. Steueranrechnung) und nicht Buchst. a (i.e. Freistellung) für Einkünfte, wenn die Vereinigten Staaten das Abkommen so anwenden, dass sie diese Einkünfte von der Besteuerung ausnehmen oder Art. 10 Absätze 2 oder 3 (Dividenden) auf diese Einkünfte anwenden, oder wenn sie diese Einkünfte nach dem Abkommen besteuern können, durch ihr innerstaatliches Recht jedoch daran gehindert werden. aa) Indem diese Vorschrift die Vermeidung der Doppelbesteuerung durch Steueranrechnung und nicht durch Steuerbefreiung anordnet, setzt sie die Anwendbarkeit des Methodenartikels voraus. Da aber Art. 15 Abs. 2, Art. 21 Abs. 1 DBA-USA 1989/2008 eine Besteuerung in dem anderen Vertragsstaat ausschließen ("können nur") und damit eine abschließende Rechtsfolge enthalten, scheidet ein Rückgriff auf Art. 23 DBA-USA 1989/2008 aus (BFH-Urteil vom 11. Oktober 2017 I R 42/15, Rn. 36, BFH/NV 2018, 616 zu Art. 21 Abs. 1, Art. 23 Abs. 2 Buchst. b DBA-USA 1989). bb) Die Norm ist aber auch tatbestandlich nicht anwendbar. Hinsichtlich des Wortes „wenn“ entspricht die Rückfallklausel der Klausel des Art. 23 Abs. 3 DBA-Kanada 1981 (Linn in Wassermeyer, USA Art. 23 Rz. 179). Hierzu hat der BFH, dem sich der Senat anschließt, entschieden, dass es darauf, in welchem Umfang die fraglichen Gewinne oder Einkünfte von der kanadischen Besteuerung erfasst werden oder ob dort alle Einkunftsteile im Rahmen der (ausländischen) Steuerveranlagung auch zu einer konkreten Steuerzahlungspflicht führen, nicht ankommt (BFH-Urteil vom 27. August 1997 I R 127/95, BStBl II 1998, 58). Art. 23 Abs. 3 DBA-Kanada beinhalte lediglich eine qualitativ-konditionale Voraussetzung der Besteuerung in Kanada ("wenn"), nicht jedoch eine solche quantitativer Art ("soweit"). Von daher sei es nicht möglich, den betreffenden Gewinn "zu sezieren und in seine Einzelteile zu zerlegen"; die tatsächliche Besteuerung jeglicher Teile der im Rahmen einer Einkunftsart zu erfassenden Gewinne oder Einkünfte für die Anwendung von Art. 23 Abs. 3 DBA-Kanada sei nicht erforderlich. Ausschlaggebend sei insofern allein das innerkanadische Steuerrecht. Belassen die hiernach maßgeblichen Besteuerungsgrundlagen Besteuerungslücken, so ändere dies an der Herkunft der Einkünfte und Quellen aus Kanada solange nichts, wie diese Kanada in Übereinstimmung mit dem DBA-Kanada zugeordnet worden sind (BFH-Urteil vom 27. August 1997 I R 127/95, BStBl II 1998, 58). Eine Anwendung der Rückfallklausel des Art. 23 Abs. 4 Buchst. b DBA-USA scheidet daher bereits dann aus, wenn – wie im Streitfall – einzelne Elemente der jeweiligen Einkünfte in den USA besteuert wurden (Linn in Wassermeyer, USA Art. 23 Rz. 179). 3. Auch der in § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 EStG in der Fassung vom 22. Juni 2011 angeordnete Besteuerungsrückfall führt nicht zu einer Besteuerung im Inland. a) Soweit im „Gesetz zur Umsetzung der Änderungen der EU-Amtshilferichtlinie und von weiteren Maßnahmen gegen Gewinnkürzungen und -verlagerungen“ (BGBl. I 2016, 3000) der Tatbestand des § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 EStG dahingehend geändert wurde, dass das qualitativ-konditionale „wenn“ durch das Wort „soweit“ ersetzt wurde, wirkt diese Änderung gemäß Art. 19 Abs. 2 des o.g. Gesetzes nicht auf das Streitjahr zurück. b) Nach § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 EStG 2011 wird die Freistellung jener Einkünfte nach Maßgabe des Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung ungeachtet des Abkommens nicht gewährt, wenn die Einkünfte in dem anderen Staat nur deshalb nicht steuerpflichtig sind, weil sie von einer Person bezogen werden, die in diesem Staat nicht aufgrund ihres Wohnsitzes, ständigen Aufenthalts, des Ortes ihrer Geschäftsleitung, des Sitzes oder eines ähnlichen Merkmals unbeschränkt steuerpflichtig ist. aa) Mit dieser Formulierung will das Gesetz erreichen, dass das Besteuerungsrecht an Deutschland zurückfällt, falls der andere Vertragsstaat als Quellenstaat von dem ihm abkommensrechtlich zugestandenen Besteuerungsrecht an bestimmten Einkünften im Rahmen seiner beschränkten Steuerpflicht rechtlich keinen Gebrauch macht. Eine derartige Situation ist im Streitfall indessen nicht gegeben. Denn die Vorteilsanteile des Klägers wurden in den USA besteuert. Die Besteuerung erfolgte dort zwar im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht, und die Vorteilsanteile wurden auch (nur) infolge der fehlenden Ansässigkeit des Klägers lediglich zu einem Teil erfasst, nämlich demjenigen Teil, der eine territoriale Zuordnung der erbrachten Arbeit zum US-amerikanischen Staatsgebiet ermöglichte. Doch tut dies nichts zur Sache, weil der abkommensüberschreibende Besteuerungsrückfall für die betreffenden Einkünfte nach § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 EStG tatbestandlich nur dann ausgelöst wird, "wenn" --nicht aber "soweit"-- die betreffenden Einkünfte aus den Gründen der fehlenden Ansässigkeit im anderen Vertragsstaat nicht steuerpflichtig sind (BFH-Beschluss vom 19. Dezember 2013 I B 109/13, BFHE 244, 40). bb) Diese Auffassung des erkennenden Senats im Urteil vom 24. November 2014 6 K 4033/13, EFG 2015, 410 hinsichtlich des Veranlagungszeitraums 2007 wurde vom BFH im Urteil vom 20. Mai 2015 I R 68/14, BStBl II 2016, 90 ausdrücklich bestätigt (Rn. 12). III. Die Entscheidung zur vorläufigen Vollstreckbarkeit beruht auf §§ 151 FGO i.V.m. 708 Nr. 10, 711 Satz 1 Zivilprozessordnung (ZPO). IV. Die Revision ist nicht zuzulassen, da die tatbestandlichen Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO nicht erfüllt sind. Streitig ist im Rahmen eines Stock-Option-Plans die Besteuerung derjenigen Zeiträume, in denen Dienstreisen außerhalb des Beschäftigungsstaates durchgeführt wurden. Die Kläger hatten ihren Wohnsitz im Streitjahr 2011 im Inland und wurden zur Einkommensteuer zusammen veranlagt. Von Juni 2001 bis zum 15. April 2005 war der Kläger als President bei der Y USA, einer Tochtergesellschaft einer Sparte der X-AG in Nordamerika, angestellt. Während dieses Zeitraums hatten die Kläger ihren inländischen Wohnsitz aufgegeben und diesen in die USA verlagert. Das Gehalt des Klägers trug und bezahlte der amerikanische Arbeitgeber. Ab Mai 2005 war der Kläger wieder im Inland tätig, seit August 2005 auch dessen Familie nach Deutschland zurückgekehrt. Während seines Aufenthalts in den USA hielt sich der Kläger in keinem Kalenderjahr länger als 60 Tage in Deutschland auf. Der Kläger erbrachte seine Tätigkeit am Stammsitz der Y in den USA, unternahm aber Dienstreisen außerhalb den USA, um Entscheidungen auf amerikanischem Boden vorzubereiten, sowie um die der Y zugeordneten Tochtergesellschaften in Kanada und Mexiko zu überwachen. Er war während eines Drittels der außerhalb der USA vorgenommenen Dienstreisen in Deutschland anwesend, um der Konzernspitze von seiner Tätigkeit zu berichten. Zum 1. April 2003 wurden dem Kläger von seinem amerikanischen Arbeitgeber (nicht handelbare) stock options gewährt, die frühestens ab dem 1. April 2005 mit 50 % und ab dem 1. April 2006 in Höhe von 100 % ausgeübt werden durften. Am 2. Dezember 2009 wurden.. Optionen und am 26. Oktober 2011 weitere – hier streitige –.. Optionen ausgeübt, aus denen der Kläger einen Überschuss von ... € erzielte. Ausweislich der US-amerikanischen Steuererklärung für das Jahr 2011 entfielen Einkünfte aus Aktienoptionen in Höhe von ... € auf Arbeitstage in den USA im Zeitraum vom 1. April 2003 bis zum 31. März 2005. Entsprechend dem für „non-resident-alien“ geltenden US-amerikanischen Steuerrecht wurde nur dieser Teil der Einkünfte in den USA besteuert. Das inneramerikanische Steuerrecht sieht für nicht in den USA ansässige Ausländer vor, dass ausschließlich aus US-Quellen stammende Einnahmen der Besteuerung unterworfen werden; dabei wird darauf abgestellt, wo die Dienste erbracht worden sind. Der Kläger erzielte aus den Optionen Einkünfte, die nicht in den USA besteuert wurden, in Höhe von ... € (= ... € ./. ... €). Unter dem Datum 20. März 2015 erließ der Beklagte einen Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr 2011. Darin wurden die Einkünfte aus den stock options als im Inland steuerpflichtige Einkünfte behandelt. Dagegen legten die Kläger Einspruch ein. Unter dem Datum 10. September 2015 erging ein Änderungsbescheid für 2011, in dem der Vorbehalt der Nachprüfung aufgehoben wurde. Der Einspruch gegen den Einkommensteuerbescheid für 2011 wurde in der Einspruchsentscheidung vom 13. März 2017 als unbegründet zurückgewiesen. Die in den USA nicht besteuerten Einkünfte seien gemäß Art. 15 Abs. 1, Art. 23 Abs. 2 letzter Satz DBA-USA 1989 der inländischen Besteuerung zu unterwerfen, da bei Auslegung des Art. 4 Abs. 1 DBA-USA auf das Zuflussjahr abzustellen sei. Hiergegen erhoben die Kläger Klage. Zur Begründung wird Bezug genommen auf das Urteil des erkennenden Senats vom 24. November 2014 6 K 4033/13, EFG 2015, 410 (nachfolgend BFH-Beschluss vom 9. März 2016 I R 79/14, BFH/NV 2016, 1039: Revision als unzulässig verworfen), in Bezug auf im Veranlagungszeitraum 2007 ausgeübte Optionen. Die Kläger beantragen, den Bescheid über Einkommensteuer für 2011 vom 10. September 2015 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 13. März 2017 dahingehend abzuändern, dass ein Betrag in Höhe von ... € nicht mehr bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit des Klägers berücksichtigt, sondern als steuerfreie Einkünfte dem Progressionsvorbehalt unterworfen wird, hilfsweise die Revision zuzulassen. Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen, hilfsweise die Revision zuzulassen.