10 K 3032/19

Leitsatz: 1. Die mit der Begründung einer Gewinngemeinschaft nach § 292 Abs. 1 Nr. 1 AktG verbundene Ergebnispoolung kann steuerlich nicht anerkannt werden, wenn diesbezüglich keine hinreichende eigenbetriebliche Veranlassung vorliegt. Waren für den Abschluss bzw. die Durchführung eines Vertrags über die Bildung einer Gewinn- und Verlustgemeinschaft (Gewinngemeinschaftsvertrag) gesellschaftsrechtliche Gründe ausschlaggebend, sind regelmäßig verdeckte Gewinnausschüttungen nach § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG anzunehmen (vgl. BFH-Rechtsprechung und Literatur).(Rn.17) (Rn.65) 2. Es bestand vorliegend kein Anlass für ein Vorabentscheidungsersuchen an den EuGH gemäß Art. 267 AEUV im Hinblick auf einen von der Klägerin gerügten Verstoß gegen Art. 49, 54 AEUV, weil eine steuerlich wirksame Ergebniskonsolidierung der Vertragsparteien bereits daran scheiterte, dass der Gewinngemeinschaftsvertrag nach Fremdvergleichsgrundsätzen steuerrechtlich nicht anzuerkennen war, und es folglich an dem für eine EuGH-Vorlage erforderlichen Zusammenhang der im Ausgangsrechtsstreit entschiedenen Fragestellungen mit unionsrechtlichen Normen fehlte.(Rn.67) 3. Die Nichtzulassungsbeschwerde wurde als unzulässig verworfen (BFH-Beschluss vom 11.07.2023 - I B 63/21, nicht dokumentiert). 1. Die Klage wird abgewiesen. 2. Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens. 3. Die außergerichtlichen Kosten der Beigeladenen werden nicht erstattet. 4. Die Revision wird nicht zugelassen. Die Klage ist unbegründet. Der angefochtene Körperschaftsteuerbescheid 2006 vom 13. April 2012 ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Der Beklagte hat zu Recht eine verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) in Höhe der aufgrund des Gewinngemeinschaftsvertrags geleisteten Ausgleichszahlung von ... € angenommen und diese gemäß § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG außerbilanziell dem Jahresergebnis der Klägerin hinzugerechnet. I. Unter einer vGA i.S. des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG ist bei einer Kapitalgesellschaft eine Vermögensminderung (verhinderte Vermögensmehrung) zu verstehen, die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist, sich auf die Höhe des Unterschiedsbetrages gemäß § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG i.V.m. § 8 Abs. 1 KStG auswirkt und in keinem Zusammenhang zu einer offenen Ausschüttung steht. Für den größten Teil der entschiedenen Fälle hat die Rechtsprechung die Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis angenommen, wenn die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter einen Vermögensvorteil zuwendet, den sie bei der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters einem Nichtgesellschafter nicht gewährt hätte. Außerdem muss der Vorgang geeignet sein, bei dem begünstigten Gesellschafter einen Bezug i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG auszulösen (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Urteil vom 24. Oktober 2018 I R 78/16, BFHE 263, 153, BStBl II 2019, 570). Dies gilt nicht nur dann, wenn der Vermögensvorteil dem Gesellschafter unmittelbar selbst zufließt, sondern auch dann, wenn eine dem Gesellschafter nahestehende Person den Vermögensvorteil erhält; hierbei ist auch unerheblich, ob der Gesellschafter selbst ein vermögenswertes Interesse an dieser Zuwendung hat (BFH-Urteil vom 30. November 2010 VIII R 19/07, BFH/NV 2011, 449). Ist der begünstigte Gesellschafter ein beherrschender, so kann nach ständiger BFH-Rechtsprechung eine vGA auch dann anzunehmen sein, wenn die Kapitalgesellschaft eine Leistung an ihn oder an eine ihm nahestehende Person erbringt, für die es an einer klaren, im Voraus getroffenen, zivilrechtlich wirksamen und tatsächlich durchgeführten Vereinbarung fehlt (vgl. BFH-Urteil vom 21. Oktober 2014 VIII R 21/12, BFHE 247, 538, BStBl II 2015, 638). Ferner ist die tatsächlich vereinbarte und durchgeführte Gestaltung aufgrund des typischerweise fehlenden Interessengegensatzes der Vertragsparteien inhaltlich an einem hypothetischen Fremdvergleich zu messen und unter Berücksichtigung aller Umstände des Streitfalls dementsprechend zu würdigen (sog. materieller Fremdvergleich). Je mehr Umstände dabei auf eine gesellschaftsrechtliche Veranlassung hindeuten, desto strengere Anforderungen sind an den Fremdvergleich zu stellen (BFH, Urteil vom 16. Dezember 1998 X R 139/95, BFH/NV 1999, 780, m.w.N.). Unter Anwendung dieser Grundsätze führten die Ausgleichszahlungen der Klägerin an die Beigeladene, die aufgrund der Eingliederung in den X-Konzern eine der Gesellschafterin der Klägerin nahestehende Person darstellt, zu vGA. Der Abschluss des Vertrags war durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst. Ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsführer hätte den Gewinngemeinschaftsvertrag in der konkreten Ausgestaltung mit einem Nichtgesellschafter nicht abgeschlossen. 1. Eine Gewinngemeinschaft liegt gemäß § 292 Abs. 1 Nr. 1 AktG dann vor, wenn sich mindestens eine Aktiengesellschaft oder Kommanditgesellschaft auf Aktien mit Sitz im Inland in einem Unternehmensvertrag beteiligt und sich verpflichtet, ihren Gewinn ganz oder zum Teil mit dem Gewinn anderer Unternehmen zur Aufteilung eines gemeinschaftlichen Gewinns zusammen zu legen. Für andere Rechtsformen, insbesondere die GmbH, gilt Entsprechendes. Die Gewinngemeinschaft begründet somit vertragliche Ansprüche auf Zusammenlegung und Aufteilung des erfassten Gewinns nach dem vereinbarten Schlüssel. Sie stellt eine Innengesellschaft in der Rechtsform der Gesellschaft bürgerlichen Rechts gemäß §§ 705 ff. Bürgerliches Gesetzbuch -BGB- mit dem gemeinsamen Zweck der Vergemeinschaftung und der anschließenden Wiederaufteilung des Gewinns dar. In formeller Hinsicht bedarf der Gewinngemeinschaftsvertrag als Unternehmensvertrag der Zustimmung der Haupt- oder Gesellschafterversammlung sowie der konstitutiven Eintragung ins Handelsregister. Diese Voraussetzungen sind im Streitfall erfüllt. Trotz dieser organisationsrechtlichen Teilaspekte ist der Gewinngemeinschaftsvertrag in erster Linie als schuldrechtlicher Austauschvertrag anzusehen (vgl. z.B. Gosch, Poolen binnen un buten – Der RFH, der BFH und die Gewinngemeinschaft, Internationales Steuerrecht -IStR- 2018, 747 m.w.N., sowie in Abgrenzung zur Mitunternehmerschaft:BFH-Urteil vom 22. Februar 2017 I R 35/14 a.a.O. unter II 2 a). Dies wird auch von Seiten der Klägerin nicht in Abrede gestellt, sondern stets betont (vgl. z.B. Schriftsätze vom 13. Juli 2012, Seite 5, und vom 28. August 2014, Seite 10). Prägende Elemente des Gewinngemeinschaftsvertrags sind der gegenseitige Leistungsaustausch unter prinzipiell gleichberechtigten Vertragspartnern. In der Gewinngemeinschaft haben sämtliche Beteiligte, ihre Gleichberechtigung vorausgesetzt, ein Interesse an der Erzielung eines möglichst hohen Gesamtgewinns. Ferner beruht die gesetzliche Regelung der Gewinngemeinschaft in den §§ 292 Abs. 1 Nr. 1 AktG und 293 ff. AktG auf der Prämisse, dass bei dem Abschluss des zugrundeliegenden Vertrags die prinzipielle Gleichberechtigung der Vertragspartner im Regelfall für ein ausgewogenes Verhältnis von Leistung und Gegenleistung und damit vor allem dafür sorgen wird, dass der schließlich den einzelnen Gesellschaften wieder zugeteilte Gewinnanteil im Wesentlichen ihrem Beitrag zu dem vergemeinschafteten Gewinn entspricht, wobei noch hinzukommen muss, dass die Gesellschaft außerdem über den ihr schließlich zugeteilten Gewinnanteil frei verfügen kann. Der Gewinngemeinschaftsvertrag nach § 292 Abs. 1 Nr. 1 AktG unterscheidet sich in seiner Wirkung und Zielsetzung damit grundlegend von einem Gewinnabführungsvertrag nach § 291 Abs. 1 AktG. Beide Vertragsformen stehen nebeneinander und schließen sich schon insoweit begrifflich aus. Im Gegensatz zu einem Gewinnabführungsvertrag wird bei der Gewinngemeinschaft ein Unter- bzw. Überordnungsverhältnis zwischen den Gesellschaften nicht begründet. Aufgrund der weitreichenden Eingriffe in die Finanzverfassung der Gesellschaft wird der Gewinnabführungsvertrag als (primärer) Organisationsvertrag angesehen; die Existenz schuldrechtlicher Elemente steht dem nicht entgegen (vgl. hierzu ausführlich Walter in: Bott/Walter, KStG, 1. Aufl. 1996, 153. Lieferung, Stand 01.03.2021, § 14 KStG, Rn. 551 ff.; Langenbucher in: Schmidt, K./Lutter, AktG, 4. Aufl. 2020, § 291 AktG, Rn. 17 ff., jeweils m.w.N.). Im Streitfall haben sich die Vertragsparteien bewusst und gewollt für den Abschluss eines Gewinngemeinschaftsvertrags entschieden (vgl. z.B. Schriftsätze vom 15. März 2005, 30. Juli 2008, 22. Dezember 2008 und 6. November 2012.). Dies wurde zuletzt sowohl von Seiten der Klägerin wie auch der Beigeladenen in der mündlichen Verhandlung am 28. Juni 2021 bestätigt. 2. Der Senat kann offen lassen, ob ein Gewinngemeinschaftsvertrag im Einzelfall und auch innerhalb eines Konzerns steuerrechtlich anerkannt werden kann (vgl. hierzu bereits Reichsfinanzhof -RFH-, Urteil vom 11. Oktober 1928 I A 18/28, RStBl 1928, 367; Urteil vom 13. März 1928 II A 88/28, Sammlung der amtlich veröffentlichten Entscheidungen des RFH -RFHE- 23, 75 ff.;BFH, Urteil vom 6. Dezember 1955 I 155/54 U, BStBl III 1956, 95; zu kommunalen Versicherungspools vgl. BFH, Urteil vom 8. Dezember 2010 II R 12/08 a.a.O; zum Umsatzsteuerrecht vgl. BFH, Urteil vom 26. Juli 1973 V R 42/70, BFHE 110, 219, BStBl II 1973, 766; Walter in: Bott/Walter, KStG, a.a.O, § 14 KStG Rn. 537 ff.; Rosenberg in: Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, 303. Update 04/2021, 304. Lieferung 06.2021, § 5 EStG, Rn. 1395 ff.; Dötsch/Pung in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Kommentar zum KStG und EStG, EL 93 - ET 06/2018, § 14 KStG Rn. 66; Wacker in Schmidt, EStG 40. Aufl. 2021, § 15 EStG Rn. 331; Walter, Betriebs-Berater -BB- 1995, 1876; Wöhe in Beihefter zu Deutsches Steuerrecht -DStR- 1990, Heft 7 S. 20 ff.; Schulze zur Wiesche, Deutsche Steuer-Zeitung -DStZ- 2019, 656;). Denn der im vorliegenden Klageverfahren zu beurteilende Gewinngemeinschaftsvertrag ist in seiner konkreten Ausgestaltung nach den allgemeinen steuerrechtlichen Grundsätzen - gerade unter Berücksichtigung des § 8 KStG - zu beurteilen. Die mit der Begründung einer Gewinngemeinschaft verbundene Ergebnispoolung kann somit steuerlich insbesondere nur dann anerkannt werden, wenn diesbezüglich eine hinreichende eigenbetriebliche Veranlassung vorliegt. Waren für den Abschluss bzw. die Durchführung des Vertrags hingegen gesellschaftsrechtliche Gründe ausschlaggebend, sind regelmäßig vGA nach § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG anzunehmen (vgl. bereits BFH, Urteil vom 6. Dezember 1955 I 155/54 U, BFHE 62, 259; Rosenberg in: Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, a.a.O., § 5 EStG, Rn. 1396; Gosch in IStR 2018, 747.; sowie zur generellen Prüfung einer vGA im vorliegenden Streitfall BFH-Urteil vom 22. Februar 2017 I R 35/14 a.a.O. unter II 2 e). Die Anwendung dieser Grundsätze wird im Übrigen auch von Seiten der Klägerin nicht in Abrede gestellt (vgl. z.B. Schriftsatz vom 22. Dezember 2008, Seite 4). Die steuerrechtliche Anerkennung der Gewinngemeinschaft hängt entscheidend davon ab, ob der Vertrag und seine Durchführung im Rahmen einer inhaltlichen Prüfung der Fremdüblichkeit das Gleichgewicht der beiderseitigen Verpflichtungen erkennen lassen (zu dieser Problematik vgl. insbesondere Gosch, IStR 2018, 747). Der eigentliche Zweck der Gewinngemeinschaft liegt in der Erzielung eines möglichst hohen Gesamtgewinns (Gewinnmaximierung), der größer ist als die Summe der sonst zu erwartenden Gewinne. Das Motiv der Gewinnmaximierung umfasst dabei auch die angestrebte „Verschaffung einer Umwegrentabilität“ als einem Charakteristikum der Gewinnpoolung. Dazu wird auch der Fall gerechnet, dass eine als sicher geltende Verlustübernahme dem Zweck der Verschaffung einer Umwegrentabilität dient, um so durch die Verlustzuweisungen andere Einkünfte nicht versteuern zu müssen. Insoweit ist es bei einer Gewinngemeinschaft nicht auszuschließen, dass Gewinne dadurch versteckt werden, dass der Verteilungsschlüssel zwischen den beteiligten Unternehmen fiktiv ist und nur dazu dient, einen verschleierten Gewinn- und Verlustausgleich zwischen den beteiligten Unternehmen zu ermöglichen (vgl. Lindauer, BB 2004, 2720). Weitere Motive und Unterzwecke sind unter anderem die Vergemeinschaftung von Marktrisiken, die Sicherung eines gewissen Wachstums unabhängig von der jeweiligen Ertragslage der Partner, die Verstetigung des Gewinnanfalls oder die Gewährung der Voraussetzungen für eine bestimmte Mindestrendite, die im Hinblick auf die Möglichkeit von Kapitalbeschaffungsmaßnahmen als notwendig erachtet wird (Walter in: Bott/Walter, KStG, a.a.O., § 14 KStG, Rn. 538 m.w.N.). Für die Leistungskongruenz ist dabei nicht nur ein einzelnes Wirtschaftsjahr maßgeblich, vielmehr muss sie über einen längeren Zeitraum hergestellt und regelmäßig überprüft werden. Andernfalls bestünde die Gefahr, dass der Gewinngemeinschaftsvertrag sein Ziel nicht erreicht, so insbesondere dann nicht, wenn mit Hilfe eines solchen Abkommens ein gleichmäßiges Wachstum der Vertragsparteien oder die Stabilität ihrer Dividendengewährung erreicht werden soll. Jedenfalls muss aber der Vertragspartner in absehbarer Zeit die Aussicht einer angemessenen Gegenleistung haben, also zumindest auf Umwegen ebenso von der Gewinnpoolung profitieren (Walter in: Bott/Walter, KStG, a.a.O., § 14 KStG, Rn. 549,8 554; Gosch in IStR 2018, 747 m.w.N.) 3. In Anwendung dieser Grundsätze der Rechtsprechung und unter Berücksichtigung der Gesamtumstände des Streitfalls waren der Abschluss und die Durchführung des Gewinngemeinschaftsvertrags im Streitfall nach Überzeugung des Senats gesellschaftsrechtlich veranlasst.Der zum Nachteil der Klägerin geschlossene Vertrag ist nur aus der übereinstimmenden Interessenlage der Muttergesellschaft heraus [...] zu erklären. a) [...] [...] [...] bb) Vor dem Hintergrund der Lage des Gesamtkonzerns schlossen sowohl die Klägerin wie auch die Beigeladene am ... 2004 zunächst Beherrschungsverträge gemäß § 291 Abs. 1 Satz 1 Alt. 1 AktG ab. Aufgrund des „November-Urteils“ des BGH (Urteil vom 24. November 2003 II ZR 171/01, BGHZ 157, 72) und diesbezüglich eingeholter Rechtsgutachten drängten Geschäftsführung und Aufsichtsrat auf einen durchgängigen Abschluss von Beherrschungsverträgen innerhalb der deutschen Klägerin und Beigeladenen und auf Ebene der beiden Holdinggesellschaften. Auch wenn somit, wie die Klägerin vorträgt, für den Abschluss der Beherrschungsverträge die Risiken im Zusammenhang mit der Teilnahme der deutschen Gesellschaften am Cash-Pooling ausschlaggebend gewesen waren, wurden durch die Verträge Verlustausgleichsverpflichtungen gemäß § 302 AktG begründet. Es bestand daher auf Seiten der Klägerin kein betriebliches Bedürfnis zum Abschluss des nachfolgenden Gewinngemeinschaftsvertrags im Hinblick auf den maßgeblichen Zweck der wirtschaftlichen Risikostreuung, denn die Muttergesellschaft war bereits zur Verlustübernahme verpflichtet. Es liegt vielmehr nahe, dass die Muttergesellschaften der Klägerin und der Beigeladenen diesbezüglich zunächst eine Ergebniskonsolidierung auf Ebene des deutschen Teilkonzerns anstrebten und insoweit wiederum gesellschaftsrechtliche Gründe eine tragende Rolle für den Abschluss des Gewinngemeinschaftsvertrags spielten. Denn letztlich musste auch der Gewinngemeinschaftsvertrag aufgrund der Beherrschungsverträge von den jeweiligen Obergesellschaften in seiner konkreten Ausgestaltung genehmigt werden, nämlich durch die jeweiligen Haupt- bzw. die Gesellschafterversammlungen, was jeweils nur unter Beteiligung der jeweiligen Obergesellschaft, mit der Beherrschungsverträge bestanden, möglich gewesen war. Die grundsätzliche Frage des Nebeneinanders von Gewinngemeinschafts- und Beherrschungsvertrag (eher ablehnend Gosch, IStR 2018, 747) kann im vorliegenden Streitfall allerdings aufgrund der nachfolgenden Ausführungen dahinstehen. b) Denn auch der Inhalt des Gewinngemeinschaftsvertrags zeigt, dass dieser insoweit nur durch gesellschaftsrechtliche Gründe erklärbar ist. Die vertraglichen Regelungen halten nach Überzeugung des Senats den dargestellten Fremdvergleichsgrundsätzen nicht stand. Denn es fehlt in erster Linie an einem leistungsgerechten Gewinnverteilungsschlüssel und damit an der Ausgewogenheit der beiderseitigen Leistungsverpflichtungen als zentralem Merkmal eines schuldrechtlichen Austauschvertrags. aa) Die Vertragsparteien vereinbarten in § 1 des Vertrags, jeweils ihr gesamtes handelsrechtliches Jahresergebnis, sowohl Gewinne als auch Verluste, zur Aufteilung des gemeinschaftlichen Ergebnisses zusammenzulegen. Die Ergebnisaufteilung erfolgte im Verhältnis 1:1; die Parteien sahen sich also als gleichwertige Partner an. Zwar ist dem vertraglich festgelegten Verteilungsschlüssel steuerrechtlich grundsätzlich zu folgen. Doch erfährt dieser Grundsatz Einschränkungen, wenn die Bemessung nicht allein durch die Verhältnisse der Vertragsparteien bestimmt ist, sondern vielmehr durch das Gesellschaftsverhältnis zwischen den beteiligten Kapitalgesellschaften zu ihren Anteilseignern (Muttergesellschaft) beeinflusst wird. Dann bedürfen die vertraglichen Vereinbarungen einer Korrektur (BFH-Urteil vom 22. Februar 2017 I R 35/14 a.a.O. unter II 2 e). Im vorliegenden Streitfall war der vereinbarte Verteilungsschlüssel angesichts der ausschließlichen Maßgeblichkeit der Handelsbilanzgewinne bereits bei Vertragsbeginn nicht angemessen. Insbesondere trug die fehlende Berücksichtigung von Sondereffekten der Situation der Klägerin und deren betrieblichen Interessen im Rahmen eines hypothetischen Fremdvergleichs nicht annähernd Rechnung. Die Klägerin hat mit Schriftsatz vom 19. Februar 2014 die Grundlagen für die angemessene Bestimmung des Verteilungsschlüssels dargelegt. Für die Geschäftsleitung habe sich aus den handelsrechtlichen Jahresergebnissen eines geschäftsüblichen Beurteilungszeitraums von drei bis fünf Jahren in der Summe ein ausgeglichenes Ergebnis ergeben, aus dem der Verteilungsschlüssel 1:1 abgeleitet worden sei. Die aufgelisteten handelsrechtlichen Jahresergebnisse wurden dabei allerdings „bereinigt um Sondereffekte, die von der Geschäftsleitung als operativ nicht poolungsfähig angesehen wurden“. Danach ergab sich im Zeitraum 1. Januar 1999 bis 31. Dezember 2003 ein „ausgeglichenes Ergebnis“ erst, nachdem positive Sondereffekte aus dem Verkauf von Sachanlagevermögen in Abzug gebracht wurden. Bei der Klägerin handelte es sich dabei um Erträge in Höhe von insgesamt ... €, bei der Beigeladenen hingegen nur in Höhe von ... € (vgl. auch die Anlagen 4a und 4b zum Schriftsatz der Beigeladenen vom 22. Dezember 2008). In diesem Zusammenhang stellt sich auch die Frage, aus welchen Gründen die im Jahr 2003 durch die Beigeladene ausweislich der Bilanz erzielten außerordentlichen Erträge von ... € offensichtlich nicht als Sondereffekte gewertet wurden. Die Beteiligten haben folglich den Verteilungsschlüssel 1:1 nicht primär aufgrund der handelsrechtlichen Jahresergebnisse festgelegt, sondern (teilweise) bereinigt um Sondereffekte. Der Gewinngemeinschaftsvertrag hingegen sah für Sondereffekte generell keinerlei Regelungen vor, unabhängig davon, ob sie als operativ poolungsfähig angesehen werden könnten oder nicht oder ob etwa aus anderen Gründen eine unterschiedliche Würdigung hätte vorgenommen werden müssen. Diese offensichtliche Diskrepanz, die der Ertragslage der Parteien des Gewinngemeinschaftsvertrags nicht hinreichend Rechnung trägt, lässt sich nur aus gesellschaftsrechtlichen Gründen heraus erklären. Es fehlt gänzlich an klaren Entscheidungsgrundlagen, die den vereinbarten Verteilungsschlüssel als – gerade bei der Klägerin – betrieblich veranlasst rechtfertigen könnten. Schließlich hat sich der Verteilungsschlüssel zum Nachteil der Klägerin ausgewirkt. Es ist zu vermuten, dass der Gewinngemeinschaftsvertrag im einseitigen Interesse der Beigeladenen abgeschlossen worden ist. Unter Einbeziehung sämtlicher Sondereffekte in den Jahren 1999 bis 2003 hätten nämlich handelsrechtliche Jahresergebnisse der Klägerin von - ... € handelsrechtliche Jahresergebnisse der Beigeladenen von -... € gegenübergestanden. Die Bestimmung des Verteilungsschlüssels mit 1:1 wurde vorliegend den eigenbetrieblichen Interessen der Klägerin somit keinesfalls gerecht. Ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter hätte den Vertrag in dieser Form und unter Zugrundelegung eines Verteilungsschlüssels von 1:1 nicht abgeschlossen. [...] Ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter hätte vor diesem Hintergrund vertraglich dafür Sorge getragen, dass solche Effekte ausgleichend berücksichtigt werden, um das Vermögen der Klägerin zu erhalten und nicht durch den Gewinngemeinschaftsvertrag anderweitig zu verteilen. Denn es bestand die konkrete Gefahr, dass über die Verkäufe von Tochtergesellschaften, sei es konzernintern oder an Dritte, jeweils die Hälfte des aus dem Verkauf der Gesellschaften erzielten Erlöses über die Gewinnpoolung abgegeben werden muss und dadurch nicht nur das Vermögen, [...] erheblich gefährdet werden konnte.Dies gilt selbst für den Fall, wenn man davon ausgeht, dass sachgemäße Gutachten über die Wertverhältnisse von Grundstücken oder Beteiligungen eingeholt würden. Durch den Gewinngemeinschaftsvertrag wurden daher nicht nur die Erträgnisse eines Jahres negativ berührt, vielmehr bestand auch die Gefahr, dass die Vermögensverhältnisse der Tochtergesellschaften – insbesondere der Klägerin – erheblich verschlechtert werden, z.B. über den Verkauf von Untergesellschaften oder Liegenschaften unter Realisierung stiller Reserven. Es hätte diesbezüglich konkreter vertraglicher Regelungen unter Einbeziehung von Sondereffekten bedurft, sowohl was die Ermittlung des Gewinnes dem Grunde als auch der Höhe nach betrifft, z.B. indem solche konzerninternen Umstrukturierungen ausgenommen werden und allenfalls der im gewöhnlichen Geschäftsbetrieb erzielte Gewinn einer Gewinnpoolung unterliegt. Dies würde jedenfalls den Ausführungen der Klägerin im Schriftsatz vom 19. Februar 2014 entsprechen, der Gewinngemeinschaftsvertrag hingegen spiegelt sie nicht wider. Insoweit reicht die Klausel, dass die Vorbilanzen nach den gleichen Grundsätzen aufgestellt werden, nicht aus. Auch ist es nicht Aufgabe der Abschlussprüfer, für die Einhaltung dieser Verpflichtung Sorge zu tragen, sondern der Parteien selbst. Der Senat verkennt dabei nicht, dass ein Gewinngemeinschaftsvertrag zur Folge haben kann, dass er sich für gewisse Zeit für eines der beteiligten Unternehmen ungünstig auswirkt. Es ist jedoch gleichwohl erforderlich, dass der benachteiligte Vertragspartner in absehbarer Zeit die Aussicht einer angemessenen Gegenleistung hat. Diese Voraussetzungen liegen im Streitfall nicht vor. Denn es nicht ersichtlich, dass die dargestellten Nachteile zulasten der Klägerin durch Partizipation an entsprechend höher budgetierten Geschäftschancen im Bereich der Beigeladenen in absehbarer Zeit hätten kompensiert werden können, [...]. Denn bei Vertragsabschluss führten nach Angaben der Klägerin die Analysen zu Auftragsbeständen und Auftragsneuzugängen gerade zu einem annähernd ausgeglichenen Ergebnis. Deutlich höhere Auftragsbestände im Bereich der Beigeladenen wurden von der Klägerin im Schriftsatz vom 19. Februar 2014 erst für März 2009 dargelegt. Insoweit fehlt es im Hinblick auf eine mögliche Teilhabe der Klägerin an Geschäftschancen auch gänzlich an einer Darlegung im Vertrag. Selbst im späteren Vortrag seitens der Klägerin werden solche gerade für die anfängliche Vertragslaufzeit nur äußerst vage beschrieben, [...]. Dies kann keinesfalls als ausreichend erachtet werden. Ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter hätte sich folglich im Hinblick auf die vorgenannten Aspekte bereits im Vertrag abgesichert und entsprechend detaillierte Regelungen gefordert oder zumindest die Bezugnahme auf entsprechende Analysen der zukünftigen Geschäftsentwicklung unter Einbeziehung und Bewertung sämtlicher Sondereffekte sowie zur Risikobewertung der einzelnen Geschäftsbereiche. Im Gegensatz dazu finden sich im vorliegenden Vertrag nur pauschale Regelungen aus einem Formularhandbuch (vgl. Winter/Dremel, Formularbuch Recht und Steuern, 10. Auflage 2021, Stand: 01.02.2021, A 7.00 Gewinngemeinschaftsvertrag), welche die tatsächlichen Verhältnisse der Vertragsparteien nicht hinreichend widerspiegeln. Eine substantiierte Begründung der hiervon abweichenden Bestimmung des Verteilungsschlüssels konnte aufgrund der seitens der Klägerin selbst dargestellten, ungleichen Beurteilung der handelsrechtlichen Ergebnisse unter Bereinigung der Sondereffekte gerade nicht gelingen. Sollte hingegen beabsichtigt gewesen sein, Sondereffekte bei Bedarf doch in abweichender Weise zu würdigen, dann scheitert die Anerkennung des Gewinngemeinschaftsvertrags bereits an den Anforderungen des formellen Fremdvergleichs. Denn dann ist die Bemessungsgrundlage zur Aufteilung des gemeinschaftlichen Ergebnisses nicht von vornherein klar und eindeutig geregelt, da es an einer Regelung zur Bereinigung von Sondereffekten fehlt. Darüber hinaus muss bei der Berechnung der einem beherrschenden Gesellschafter zu zahlenden Vergütungen die Bemessungsgrundlage so bestimmt sein, dass allein durch Rechenvorgänge die Höhe der Vergütung ermittelt werden kann, ohne dass es noch der Ausübung irgendwelcher Ermessensakte seitens der Geschäftsführung oder der Gesellschafterversammlung bedarf (vgl. BFH-Urteil vom 29. April 1992 I R 21/90, BFHE 168, 151, BStBl II 1992, 851, m.w.N.). Ist lediglich die Zahlung einer „angemessenen" Vergütung vereinbart, so liegt keine klare, im Voraus getroffene Vereinbarung über die Entgeltshöhe vor (BFH-Urteil vom 17. Dezember 1997 I R 70/97, BFHE 185, 224, BStBl II 1998, 545). Nach Auffassung des Senats wird der Gewinngemeinschaftsvertrag diesen Anforderungen der höchstrichterlichen Rechtsprechung nicht gerecht. So wird insbesondere in § 3 Abs. 4 des Gewinngemeinschaftsvertrages geregelt, dass die Gewinnverteilung in anderer Weise auf Basis eines Gutachtens eines gemeinschaftlich bestimmten Wirtschaftsprüfers festzusetzen sei, wenn sich der Gewinnverteilungsschlüssel aufgrund der Entwicklung der Verhältnisse als nicht mehr angemessen erweist. Diese Formulierungen entbehren in sämtlichen Tatbestandsmerkmalen konkreter und nachvollziehbarer Angaben, etwa zu den Fragen, welche Entwicklungen berücksichtigungsfähig sein sollen, wann von der Unangemessenheit der bisherigen Gewinnverteilung auszugehen wäre oder auf welchen Methoden das Gutachten eines Wirtschaftsprüfers fußen sollte. Des Weiteren wäre die Anpassung auf „Basis“ eines Gutachtens vorzunehmen, ohne dass nähere Ausführungen zu den Ableitungskriterien gemacht würden. Dieser Vertragspassus verschaffte den Vertragsparteien [...] ab dem Veranlagungszeitraum 2004 somit erhebliche Möglichkeiten zur Gewinnverlagerung. Von einer klaren und eindeutigen Entgeltvereinbarung kann angesichts dessen keine Rede sein. bb) Ein entsprechendes Bild ergibt sich im Hinblick auf die Darstellung der Klägerin im Schriftsatz vom 19. Februar 2014 zur Frage der Anpassung des Verteilungsschlüssels während der Vertragslaufzeit. [...]. Die handelsrechtlichen Gesamtergebnisse der Klägerin beliefen sich auf ... €, die der Beigeladenen auf ... €. Allerdings habe im Bereich der Klägerin ein Veräußerungsgewinn aus Anteilsverkäufen in Höhe von ... € erzielt werden können, während es auf der anderen Seite im Bereich der Beigeladenen zu einem außerordentlichen handelsrechtlichen Ertrag infolge einer Verschmelzung in Höhe von ... € gekommen sei. Nach Bereinigung dieser Sondereffekte habe die Klägerin ein Ergebnis von etwa - ... € und die Beigeladene von etwa - ... €, mithin eine annähernde Ausgeglichenheit erzielt. Die Geschäftsleitung habe sich folglich zu keiner Anpassung des Verteilungsschlüssels entschieden. Insoweit ist zunächst festzustellen, dass die mit ... € bezeichneten handelsrechtlichen Gesamtergebnisse der Beigeladenen (vor Ausgleichszahlungen) richtigerweise nur mit ... € beziffert werden dürften; [...]. Das Gesamtergebnis verschiebt sich dadurch noch weiter zulasten der Klägerin. Selbst nach Bereinigung der Sondereffekte kann ein Verhältnis von - ... € (Klägerin) zu nunmehr - ... € (Beigeladene) nicht mehr als ausgeglichen bezeichnet werden. Unabhängig davon wurden in gleicher Weise wie bereits vor Abschluss des Vertrages auch bei der Überprüfung der Angemessenheit des Verteilungsschlüssels zum Stand März 2008 wiederum Sondereffekte in Abzug gebracht. Dies steht nicht nur dem ausdrücklichen Vertragsinhalt entgegen, sondern auch – wie die Klägerin selbst später mehrfach vorgetragen hat – dem ausdrücklichen Willen der Vertragsparteien. Denn nach den Ausführungen beispielsweise im Schriftsatz vom 28. August 2014 habe die Einbeziehung von Verkaufserlösen und stillen Reserven in die Ergebnispoolung gerade dem Sinn und Zweck des geschlossenen Vertrages entsprochen. Ein Ausschluss der stillen Reserven hingegen sei unüblich und für eine Risikoübernahme und Ergebnisstabilisierung zur Stärkung der Wettbewerbsfähigkeit ungeeignet. Ohne Einbeziehung der stillen Reserven des Aktivvermögens sei eine Ergebnispoolung wirtschaftlich sinnlos. Ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter dürfte vor dem seitens der Klägerin dargelegten Hintergrund den Gewinngemeinschaftsvertrag spätestens zum Ablauf des Geschäftsjahres 2008 gekündigt haben. Zu diesem Zeitpunkt belief sich der Negativsaldo der Ausgleichszahlungen der Klägerin auf - ... €. Durch Ausgleichszahlungen der Beigeladenen in den Jahren 2007 und 2008 konnte der ursprünglich zum Ende des Streitjahrs 2006 verbleibenden Negativsaldo von -... € teilweise reduziert werden. Es ist allerdings nicht ersichtlich, dass mit einem weiteren Ausgleich bereits zugewiesener Verluste zu rechnen gewesen war. [...]. Im Ergebnis wurde der Vertrag zwar wie vereinbart unter Einbeziehung sämtlicher Sondereffekte tatsächlich durchgeführt und entsprechende Ausgleichszahlungen geleistet. Die Vereinbarung des Verteilungsschlüssels von 1:1 hingegen entsprach weder zu Beginn des Vertrages noch nach Ablauf der ersten Vertragslaufzeit einer gleichwertig berücksichtigten Interessenlage der Vertragsparteien und konnte folglich nur gesellschaftsrechtlich veranlasst sein. cc) Eine Gleichwertigkeit der beiderseitigen Vertragsverpflichtungen kann der Senat auch nicht im Hinblick auf die nach Ansicht der Klägerin als ausgeglichen zu beurteilende Risikostruktur der beiden Geschäftsbereiche der Klägerin und der Beigeladenen erkennen. [...] Der Senat stellt nicht infrage, dass angesichts der seitens der Klägerin ausführlich und nachvollziehbar dargelegten Besonderheiten und Risikostrukturen der beiden Geschäftsbereiche grundsätzlich ein betriebliches Interesse der Klägerin an einem gegenseitigen Chancen- und Risikoausgleich bestehen könnte. Die insoweit seitens der Klägerin vorgetragenen tatsächlichen Verhältnisse bei Vertragsschluss spiegeln sich nach Ansicht des Senats allerdings auch im Hinblick auf einen angemessenen Risikoausgleich nicht in den vertraglichen Regelungen wider. Vielmehr gelangte der Senat zu der Überzeugung, dass die bei Abschluss des Vertrages bereits erkennbaren Risiken im Bereich der Beigeladenen deutlich höher hätten gewichtet werden müssen. [...] Auch unter dem Gesichtspunkt des Risikoausgleichs gingen nach Ansicht des Senats die vertraglichen Vereinbarungen einseitig zulasten der Klägerin. [...]. dd) Die beiden weiteren in der Präambel genannten Zielsetzungen, einerseits die Vertiefung der geschäftlichen Zusammenarbeit und der gegenseitige Erfahrungsaustausch, andererseits die Zusammenfassung und Optimierung der Geschäftsabläufe, sind lediglich von untergeordneter Bedeutung und nicht geeignet, per se die betriebliche Veranlassung des Gewinngemeinschaftsvertrags zu begründen. Denn es handelt sich dabei – vor dem Hintergrund des angestrebten operativen Risikoausgleichs als Hauptzweck des Vertrages – bereits lediglich um Nebeneffekte auf Administrationsebene. Die vorgetragenen Kosteneinsparungen und Synergieeffekte rechtfertigen bereits der Sache nach nicht die seitens der Klägerin vertraglich eingegangenen Risiken bzw. Verpflichtungen. Darüber hinaus fallen die jährlichen Kosteneinsparungen von rund ... € angesichts der geleisteten Ausgleichszahlungen der Klägerin auch zahlenmäßig nicht ins Gewicht; anderes war auch bei Vertragsbeginn nicht ersichtlich. Die Klägerin leistete in den Anfangsjahren 2004 bis 2006 Ausgleichszahlungen von rund ... €. Auch nach Ablauf der regulären Vertragslaufzeit verblieb bei der Klägerin ein negativer Saldo von rund ... €. Dieser wurde durch Einsparungen auf die ursprüngliche Vertragsdauer von vier Jahren bezogen offensichtlich nicht ausgeglichen. Hinzu kommt, dass die vorgetragenen Einsparungen und Synergieeffekte bereits vor Abschluss des Gewinngemeinschaftsvertrags ins Werk gesetzt worden sein müssen. Im Jahr 2003 betrug der Personalaufwand laut Gewinn- und Verlustrechnung ... €. Nach der geänderten Gewinn- und Verlustrechnung 2004 setzt sich der Personalaufwand zusammen aus ... € für Löhne und Gehälter zuzüglich Sozialabgaben und aus ... € für Altersvorsorgeleistungen. Die Umstrukturierung muss insoweit bereits vor dem Abschluss des Gewinngemeinschaftsvertrags am XX.XX....X erfolgt sein. Auch der Wechsel der Cash-Pool-Führung von der Klägerin zur Beigeladenen und die darauf folgende Umorganisation muss in diesem Zusammenhang gesehen werden. Der Personalaufwand 2005 stieg wegen der rechnerischen Erhöhung der Pensionsrückstellungen durch Umstellung auf die neuen Heubeck-Tafeln, während 2005 kein laufender Personalaufwand mehr ausgewiesen wurde. Bei der Klägerin waren nach den Bilanzerläuterungen im Jahresdurchschnitt 2005 noch X Arbeitnehmer beschäftigt (Vorjahr X Arbeitnehmer). Mit allen Arbeitnehmern bestanden Arbeitsteilzeitverträge, alle Arbeitnehmer befanden sich 2005 bereits in der Freistellungsphase. Der dadurch verursachte Personalaufwand betrug ... € im Jahr 2005. Auch in den Folgejahren ab 2006 und 2007 entstanden nur noch Personalaufwendungen für die Altersversorgung der Arbeitnehmer. Inwieweit die Umorganisation durch den Abschluss des Gewinngemeinschaftsvertrags verursacht oder beeinflusst wurde, bleibt zweifelhaft. Der Senat kann nicht ausschließen, dass insoweit andere Organisationsmaßnahmen im Vordergrund standen, z.B. die weitere Zentralisierung von Verwaltungsfunktionen bei der Beigeladenen und die daraus resultierende umfangreiche Inanspruchnahme und Weiterberechnung von Konzerndienstleistungen. Dass diese mit dem Abschluss des Gewinngemeinschaftsvertrags zusammenhingen, ist für den Senat nicht feststellbar. c) [...] aa) Im Verwaltungs- und nachfolgenden Klageverfahren wurde im Hinblick auf die Zielsetzung des Vertrags zunächst nur allgemein auf eine Verbesserung der Außendarstellung gegenüber Kunden und Banken nach Vertragsabschluss verwiesen sowie auf eine Stärkung der eigenen Verhandlungsposition bei der Gewinnung von Aufträgen und Finanzierungen (vgl. z.B. Schriftsätze vom 22. Dezember 2008 und vom 7. Mai 2012). [...]. Diese Lage habe den Hintergrund für den Abschluss des Gewinngemeinschaftsvertrags im Jahr 2004 gebildet (vgl. Schriftsätze vom 28. August 2014 und vom 20. Januar 2021). Im Vertrag selbst jedoch findet sich zu dieser Zweckbestimmung keine Aussage. [...]. (a) Es ist zunächst nicht erkennbar, dass im Verhältnis zur C AG hinreichend zwischen dem Gesamtkonzern und dem deutschen Teilkonzern einerseits sowie zwischen der Klägerin und der Beigeladenen andererseits unterschieden wurde. [...] (b) Auch die mit Schriftsatz vom 20. Januar 2021 vorgelegten Unterlagen lassen die Bedeutung des Gewinngemeinschaftsvertrags für die Kreditwürdigkeit der Klägerin nicht erkennen. [...]. Denn wie die Klägerin im Schriftsatz vom 20. Januar 2021 selbst ausführt, war für die Geschäftsbanken entscheidend, dass der X-Konzern als deutscher Teilkonzern insgesamt den Banken zur Verfügung stand und nicht nur einzelne separate Konzerngesellschaften. Dass dies erst mit Abschluss des Gewinngemeinschaftsvertrags der Fall war, lässt sich allerdings nicht erkennen [...]. Zudem wurde der im Jahr 2006 mit der Bank IV als „Haftungspool“ vereinbarte Nachtrag über einen Darlehensrahmen zu einer Zeit abgeschlossen als der Gewinngemeinschaftsvertrag bereits bestand. Dem Vortrag der Klägerin folgend hätte es eines derartigen „Pools“ nicht mehr bedurft. bb) [...] […] […] d) Vor diesem Hintergrund kann dahinstehen, ob das Motiv der „steuerlichen Entlastung“ möglicherweise als zulässiger betrieblicher Grund für eine Gewinngemeinschaft, sei es allgemein oder im vorliegenden Einzelfall, anzuerkennen wäre. Denn wie die Klägerin selbst ausführt, war dies nicht der Hauptgrund für den Abschluss des Gewinngemeinschaftsvertrags. Für die vertragliche Rechtsformwahl seien zwar auch steuerliche Motive mit einbezogen worden. [...]. Im Ergebnis bleibt somit festzuhalten, dass aufgrund der gesellschaftsrechtlichen Veranlassung des Gewinngemeinschaftsvertrags die Ausgleichszahlungen der Klägerin im Streitjahr zurecht als vGA außerbilanziell dem Steuerbilanzverlust wieder hinzugerechnet wurden. II. Anknüpfend an die vorstehenden Ausführungen sieht der Senat keine Veranlassung zur Aussetzung des Verfahrens nach § 74 FGO zwecks Vorlage an den EuGH gemäß Art. 267 AEUV im Hinblick auf den von der Klägerin gerügten Verstoß gegen die Art. 49, 54 AEUV. Unter Berücksichtigung der Besonderheiten des Streitfalls fehlt es an der Entscheidungserheblichkeit einer Vorlage. Denn eine steuerlich wirksame Ergebniskonsolidierung der Vertragsparteien scheiterte bereits daran, dass der Gewinngemeinschaftsvertrag nach Fremdvergleichsgrundsätzen steuerrechtlich nicht anzuerkennen war. Es fehlt daher an dem für eine Vorlage erforderlichen Zusammenhang der im Ausgangsrechtsstreit entschiedenen Fragestellungen mit unionsrechtlichen Normen. Die Problematik einer steuerlichen Integration zwischen gebietsansässigen Tochtergesellschaft und gebietsfremden EU-Muttergesellschaften konnte folglich ebenso dahinstehen wie die Frage der Anerkennung einer (nationalen) Querorganschaft. Soweit der Vortrag der Klägerin auf die generelle Frage einer Ergebniskonsolidierung im Gleichordnungskonzern unter unionsrechtlichen Aspekten vor dem Hintergrund der nationalen Regelungen zur Organschaft abstellt, ist dies im Streitfall nicht zielführend. Im Ergebnis ist auch aus der Formulierung der Vorlagefrage seitens der Klägerin erkennbar (vgl. Klageantrag zu 1.), dass die Klägerin selbst jeweils eine „steuerlich wirksame“ Ergebnisverteilung zunächst voraussetzt. Wie dargestellt, scheitert es bereits hieran. Im Übrigen wird nochmals darauf hingewiesen, dass im Streitfall als Vertragsform ausdrücklich kein Gewinnabführungsvertrag, sondern gerade ein Gewinngemeinschaftsvertrag gewählt wurde. Wird folglich eine Vertragsgestaltung wie die vorliegende gewählt, müssen sich die Vertragsparteien auch daran festhalten lassen; der Charakter des Gewinngemeinschaftsvertrags kann unter Berufung auf Unionsrecht nicht gänzlich ausgehebelt werden. III. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. Die Klägerin hat die Kosten des gesamten Rechtsstreits zu tragen (§ 143 Abs. 2 FGO). Die Beigeladene trägt keine Gerichtskosten (§ 135 Abs. 3 FGO). IV. Die Revision war nicht zuzulassen, da es sich um eine Einzelfallentscheidung auf Grundlage der ständigen Rechtsprechung des BFH zu vGA handelt und daher die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO nicht vorliegen. V. Die außergerichtlichen Kosten der Beigeladenen sind nicht nach § 139 Abs. 4 FGO erstattungsfähig, weil sie mangels Anträgen kein eigenes Kostenrisiko im Sinne von § 135 Abs. 3 FGO getragen und das Verfahren auch nicht durch selbständige, über das Vorbringen der Klägerin hinausgehende Ausführungen gefördert hat (vgl. BFH-Beschluss vom 10. August 1988 II B 138/87, BStBl II 1988, 842). Streitig ist die steuerliche Anerkennung eines Vertrages über die Bildung einer Gewinn- und Verlustgemeinschaft (Gewinngemeinschaftsvertrag). […] Zur Wahrung des Steuergeheimnisses wird auf die Darstellung des Tatbestandes in der Revisionsentscheidung (BFH, Urteil vom 22. Februar 2017 – I R 35/14 –, BFHE 258, 1, BStBl II 2018, 33) verwiesen.