1 K 755/16

Bemessung unentgeltlicher Wertabgabe bei selbst erzeugter Wärme; Selbstkosten als subsidiäre Grundlage • Die Entnahme selbst erzeugter Wärme zur privaten Beheizung ist als unentgeltliche Wertabgabe umsatzsteuerbar, wenn der Gegenstand zum Vorsteuerabzug berechtigt hat (§ 3 Abs. 1b, § 10 Abs. 4 UStG). • Als Bemessungsgrundlage für die unentgeltliche Wertabgabe ist primär der Einkaufspreis, mangels dessen subsidiär die Selbstkosten zum Zeitpunkt des Umsatzes zugrunde zu legen (§ 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG). • Ein vereinbarter Verkaufspreis an nahe stehende Dritte ist kein Einkaufspreis; Einkaufspreise fremder Fernwärme kommen nur in Betracht, wenn die Fremdversorgung zum Zeitpunkt des Bedarfs ebenso erreichbar und einsetzbar gewesen wäre. • Bei gemischt genutzten Wirtschaftsgütern ist die Zuordnungsentscheidung zum Vorsteuerabzug zeitnah zu dokumentieren; erfolgt die Zuordnung rechtzeitig, berechtigt dies zum vollen Vorsteuerabzug (§ 2, § 15 UStG). Die Klägerin (GbR) betreibt seit 2012 ein Blockheizkraftwerk (BHKW). Die Gesellschafter sind Ehegatten; das BHKW dient überwiegend der Stromerzeugung zur Einspeisung, die anfallende Wärme wird zum Teil private zum Beheizen des Wohnhauses der Ehegatten und zum Teil entgeltlich an einen Cousin geliefert. Die Klägerin erklärte für 2013 und 2014 niedrige Wertabgaben; das Finanzamt setzte hingegen höhere Bemessungsgrundlagen an, gestützt auf einen bundesweiten Fernwärmepreis von 7,7 Cent/kWh. Die Klägerin berief sich auf einen Fremdvergleichspreis von 2,521 Cent/kWh und auf die charakteristische Nebenproduktqualität der Wärme; sie machte außerdem eine Selbstkostenaufteilung zugunsten des Stroms geltend. Streitgegenstand ist die korrekte Bemessungsgrundlage der unentgeltlichen Wertabgabe für die privat entnommene Wärme in den Jahren 2013 und 2014. • Steuerbarkeit: Die entnommene Wärme unterliegt als Lieferung gleichgestellter Entnahme der Umsatzsteuer, sofern das Wirtschaftsgut zum Vorsteuerabzug berechtigte (§ 1 Abs. 1 Nr. 1, § 3 Abs. 1b UStG). • Vorsteuerrechtliche Zuordnung: Die Klägerin hat das BHKW zeitnah dem Unternehmen zugeordnet und Vorsteuer bereits in 2012/2013 geltend gemacht; damit bestand Anspruch auf Vorsteuerabzug und die Voraussetzungen des § 3 Abs. 1b Satz 2 UStG sind erfüllt. • Bemessungsgrundlage: Nach § 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG ist primär der Einkaufspreis maßgeblich; mangels ebenso erreichbarer, einsetzbarer Fremdversorgung ist kein Einkaufspreis für gleichartige Wärme ermittelbar, sodass subsidiär die Selbstkosten heranzuziehen sind. • Verwerfung des Verkaufsarguments: Der an den Cousin vereinbarte Verkaufspreis ist kein Einkaufspreis und kann die Bemessungsgrundlage nicht bestimmen; ferner war die Klägerin nicht an eine Fernwärmeversorgung angeschlossen, sodass Fernwärmepreise keine Vergleichsgrundlage bildeten. • Selbstkostenberechnung: Die ermittelten Selbstkosten werden auf die gesamte produzierte Energiemenge (Strom und Wärme) bezogen; eine gesetzliche Grundlage für eine überproportionale Zuordnung der Selbstkosten zum Strom besteht nicht, weshalb die Selbstkosten je kWh Wärme zu 2013 und 2014 zu ermitteln sind. • Anwendung des Verböserungsverbots: Für 2014 durfte das Gericht die vom Finanzamt bereits niedriger angesetzte Bewertung nicht verschlechtern; daher bleibt für 2014 der vom Beklagten angenommene Wert unangetastet. • Ergebnis der Berechnung: Für 2013 ergeben die Selbstkosten eine Bemessungsgrundlage von 1.887,95 Euro; für 2014 verbleibt es bei 2.310 Euro aufgrund des Verböserungsverbots. Die Klage ist teilweise erfolgreich: Der Umsatzsteuerbescheid 2013 ist insoweit rechtswidrig, als die Bemessungsgrundlage der unentgeltlichen Wertabgabe mit 2.189,00 Euro anstatt mit 1.887,95 Euro festgesetzt wurde; das Finanzgericht setzte die Bemessungsgrundlage für 2013 auf 1.887,95 Euro (19 %) und bestätigte für 2014 den vom Beklagten zugrunde gelegten Betrag von 2.310 Euro. Damit unterliegt die Klägerin überwiegend mit etwa 90 % dem Unterliegen, der Beklagte mit rund 10 %, weshalb die Kostenverteilung entsprechend ausfällt. Die Entscheidung führt zu einer Neuberechnung der festzusetzenden Umsatzsteuer durch den Beklagten; das Urteil ist vorläufig vollstreckbar. Die Begründung stützt sich im Wesentlichen auf § 3 Abs. 1b, § 10 Abs. 4 UStG sowie auf die Anforderungen an die Ermittlung eines Einkaufspreises und die subsidiäre Anwendung der Selbstkosten als Bemessungsgrundlage.