14 K 357/08

Rechnungsberichtigung bei Widerruf der Mehrwertsteueroption nur bei Sicherung des Steueraufkommens • Rechnungsberichtigungen nach § 14 Abs. 2 UStG sind nur zuzulassen, soweit die Gefährdung des Steueraufkommens nachweislich und vollständig beseitigt ist (Anpassung an EuGH- und BFH-Rechtsprechung). • Vertrauensschutz aus § 176 AO greift nicht, wenn die die Rechtsprechung ändernde Entscheidung vor Erlass der erstmaligen Steuerfestsetzungen veröffentlicht worden ist. • Widerruf einer Option auf Steuerbefreiung kann nicht dazu dienen, den Fiskus zur Erfüllung eigener notleidender Forderungen heranzuziehen; insoweit ist Missbrauch nach § 42 AO zu prüfen. Die Klägerin, ein Kreditinstitut, hatte bei Gewährung von Krediten an gewerbliche Kunden regelmäßig auf die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 8 Buchst. a i.V.m. § 9 Abs. 1 UStG verzichtet. Bei Erkennen der Gefährdung der Kapitaldienstfähigkeit einzelner Kunden widerrief sie diesen Verzicht rückwirkend und stellte berichtigte Sammelrechnungen ohne Umsatzsteuerausweis aus; in Umsatzsteuer-Voranmeldungen machte sie die Umsatzminderungen geltend. Das Finanzamt änderte die Umsatzsteuerbescheide 2000 und 2001 und forderte Nachzahlungen. Streitgegenstand ist, ob die von der Klägerin vorgenommenen Rechnungsberichtigungen rechtmäßig sind und ob Vertrauensschutz nach § 176 AO bzw. andere Rechtsschutzgründe die Änderungsbescheide verhindern. Im Klageverfahren legte die Klägerin Unterlagen zu 16 betroffenen Kunden vor; bei vielen Kunden bestanden Insolvenzen oder Zahlungsunfähigkeit und das Finanzamt hat Vorsteuerberichtigungen nicht oder nur teilweise durchsetzen können. Der BFH und EuGH hatten zwischenzeitlich die Rechtslage zur Wirksamkeit von Rechnungsberichtigungen präzisiert; die Parteien stritten außerdem über die Anwendbarkeit von Vertrauensschutz und Missbrauchsvorwürfen. • Rechtsgrundlagen und maßgebliche Rechtsprechung: § 14 Abs. 2 und 3 UStG, § 14c UStG (ab 01.01.2004 eingeführt), § 176 AO, EuGH-Rechtsprechung (C‑454/98) und BFH-Rechtsprechung (u.a. V R 11/98). • Für Rechnungsberichtigungen gilt seit der EuGH- und der hiervon bestimmten BFH-Rechtsprechung, dass eine Berichtigung nur zuzulassen ist, wenn die Gefährdung des Steueraufkommens nachweislich und vollständig beseitigt worden ist; andernfalls bleibt die ausgewiesene Steuer von vornherein geschuldet. • § 14c UStG regelt die Materie für nach dem 01.01.2004 ausgestellte Rechnungen; für die streitigen Jahre gilt die nach EuGH/BFH geänderte Rechtsprechung, weil diese bereits vor Erlass der erstmaligen Bescheide veröffentlicht war. • Die Klägerin kann sich nicht auf Vertrauensschutz nach § 176 Abs. 1 Nr. 3 AO berufen, weil die die Rechtsprechung ändernde BFH-Entscheidung vor Erlass der erstmaligen Umsatzsteuerjahresfestsetzungen publiziert war; § 176 Abs. 2 AO greift ebenfalls nicht, weil keine höchstrichterliche Entscheidung zwischen Erstfestsetzung und Änderung die Verwaltungsanweisung aufgehoben hat. • Bei den meisten Kunden konnten die vom Leistungsempfänger abgezogenen Vorsteuerbeträge nicht zurückerhalten werden; daher ist die Gefährdung des Steueraufkommens nicht beseitigt und die Rechnungsberichtigungen sind unzulässig. Ausnahmen bilden K 7, K 15 und K 16, bei denen konkrete Realisierung bzw. keine Optionserklärung vorlag, sodass Korrekturen in den jeweiligen Streitjahren zu gewähren sind. • Prüfung auf Missbrauch nach § 42 AO: Die Praxis der Klägerin, die Option zurückzunehmen nur bei insolventen Kunden und die Gutschrift mit eigenen Forderungen zu verrechnen, kann missbräuchlich sein; dies wurde berücksichtigt, soweit relevant, und führte zur Versagung weiterer Berichtigungen. Die Klage wird überwiegend abgewiesen. Nur in den Fällen der Kunden K 7, K 15 und K 16 hat das Gericht zugunsten der Klägerin entschieden und die Umsatzsteuerfestsetzungen entsprechend vermindert. Konkret wurden die Umsatzsteuerbescheide 2000 und 2001 dahin geändert, dass für 2000 eine Umsatzsteuer von 2.940.334,40 DM (1.503.369,10 EUR) und für 2001 eine Umsatzsteuer von 2.830.307,50 DM (1.447.113,20 EUR) festgesetzt wurde. Die Klägerin trägt die Gerichts- und Verfahrenskosten. Urteil und Begründung stützen sich auf die Vorgaben des EuGH und des BFH zur Wirksamkeit von Rechnungsberichtigungen sowie auf die fehlende Beseitigung der Gefährdung des Steueraufkommens; Vertrauensschutz nach § 176 AO wurde verneint, weil die Rechtsprechungsänderung vor den erstmaligen Festsetzungen veröffentlicht war.