3 K 381/08

Änderung bestandskräftigen Einkommensteuerbescheids wegen nachträglich bekannt gewordener Aktienoptionsbezüge • Ein nachträglich bekannt gewordener verbilligter Bezug von Aktien durch Ausübung von Aktienoptionen kann nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO zu einer Änderung eines bestandskräftigen Einkommensteuerbescheids führen, wenn die Finanzbehörde bei Kenntnis der Tatsache mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit anders (höher) veranlagt hätte. • Die Kenntnis der Finanzbehörde im Sinne des § 173 AO bemisst sich am Kenntnisstand der zur Bearbeitung berufenen Bediensteten der Behörde; Kenntnisse eines Außenprüfers werden regelmäßig nicht der Behörde zugerechnet. • § 176 Abs. 1 Nr. 3 AO (Schutz gegen Rechtsprechungsänderungen) greift nur bei einer echten Änderung der obergerichtlichen Rechtsprechung; bloße Fortentwicklungen oder Bestätigungen begründen keinen Vertrauensschutz gegen eine Änderung nach § 173 AO. • Bei der steuerlichen Behandlung von aufgrund von Aktienoptionen verbilligt bezogenen Aktien ist grundsätzlich eine zeitraumbezogene Aufteilung vorzunehmen; Deutschland kann anteilig nach dem Umfang der inländischen Tätigkeit besteuern, auch wenn der Zufluss teilweise nach Wegzug erfolgte (Anwendung von Art. 15 Abs.1 Satz 2 DBA USA). Die Kläger sind Eheleute und wurden für 1998 zusammen veranlagt. Der Kläger war bis Juli 1998 unbeschränkt steuerpflichtig und zog danach in die USA; in der Folge bezog er von einer US-Tochter seines Arbeitgebers Einkünfte. Für die Jahre 1990–1995 erhielt er von der Konzernmutter Aktienoptionen, die er erst im November/Dezember 1998 nach Wegzug ausübte; hieraus entstanden ihm erhebliche geldwerte Vorteile. In der ersten Steuererklärung für 1998 machten die Kläger die aus Optionsgeschäften resultierenden Einkünfte nicht bzw. nur teilweise geltend. Das Finanzamt veranlagte zunächst erklärungsgemäß; nachdem das Finanzamt 2003 von den Optionsausübungen erfuhr, änderte es den Bescheid nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO und setzte den geldwerten Vorteil als Arbeitslohn anteilig der Zeit der unbeschränkten Steuerpflicht und im Übrigen im Rahmen des Progressionsvorbehalts an. Die Kläger rügten, die Tatsache sei nicht nachträglich bekannt geworden bzw. die Rechtsprechungsänderung dürfe nicht zu ihren Lasten wirken; sie klagten gegen den Änderungsbescheid. • Änderungsvoraussetzungen des § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO sind erfüllt: Die aus der Ausübung der Optionen resultierende Tatsache war dem Finanzamt erst nachträglich (Schreiben des Klägers vom 24.9.2003) bekannt; Unterlagen aus 1998 betreffen nicht die Ausübung Ende 1998 und sind kein Anhaltspunkt dafür, dass die Veranlagungsstelle früher Kenntnis hatte. • Maßgeblich ist der Kenntnisstand der zur Fallbearbeitung berufenen Bediensteten des Finanzamts; Kenntnisse eines Lohnsteueraußenprüfers sind der Veranlagungsstelle regelmäßig nicht zuzuschreiben. • Nach Treu und Glauben kann eine Änderung ausgeschlossen sein, wenn das Finanzamt bei ordnungsgemäßer Ermittlung nicht anders entschieden hätte; hier belegt die damalige Rechtsprechung und die insoweit vorhandene Verwaltungspraxis, dass bei Kenntnis des Sachverhalts auch im Jahr 2000 eine zeitraumbezogene Besteuerung und damit eine anteilige deutsche Besteuerung vorgenommen worden wäre. • Das Finanzamt hat seine Darlegungs- und Nachweispflicht erfüllt; insbesondere trägt es vor und hat belegt (u. a. Zeugenaussage), dass die interne Weisungslage und die einschlägige BFH-Rechtsprechung bereits vor dem ursprünglichen Bescheid eine zeitraumbezogene Aufteilung nahelegten. • § 176 Abs. 1 Nr. 3 AO (Vertrauensschutz bei Rechtsprechungsänderung) greift nicht, weil die einschlägigen BFH-Entscheidungen von Januar 2001 die frühere Rechtsprechung bestätigt und fortentwickelt haben; es liegt keine für die Kläger schutzwürdige Rechtsprechungsänderung vor. • Materielle Besteuerung und Doppelbesteuerungsfragen sind nach den angewandten BFH-Grundsätzen und Art. 15 Abs.1 Satz 2 DBA USA zutreffend berücksichtigt; das Finanzamt hat außerdem zuungunsten der Kläger nicht verfahrenswidrig gehandelt. Die Klage wird abgewiesen. Das Finanzgericht bestätigt die Änderung des Einkommensteuerbescheids nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO, weil die aus der Ausübung der Aktienoptionen resultierende Tatsache dem Finanzamt nachträglich bekannt geworden ist und diese Tatsache bei rechtzeitiger Kenntnis rechtserheblich gewesen wäre, sodass das Finanzamt mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit ebenfalls eine anteilige Besteuerung vorgenommen hätte. Ein entgegenstehender Vertrauensschutz nach § 176 Abs. 1 Nr. 3 AO besteht nicht, da die einschlägige Rechtsprechung keine schutzwürdige Änderung darstellt. Die Klage wird deshalb abgewiesen; die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens. Die Revision wird nicht zugelassen.