V S 6/23

NV: Sind die Voraussetzungen einer Organschaft im Sinne von § 2 Abs. 2 Nr. 2 des Umsatzsteuergesetzes mit einer KG als Organgesellschaft aufgrund geänderter Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) erfüllt, setzt die Aufhebung einer gegenüber der KG ergangenen Steuerfestsetzung voraus, dass der Organträger zur Vermeidung eines widersprüchlichen Verhaltens in Bezug auf § 176 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 der Abgabenordnung einen Antrag auf Änderung der für ihn vorliegenden Steuerfestsetzung stellt. Dies gilt auch im Rechtsbehelfsverfahren der KG gegen die ihr gegenüber ergangene Steuerfestsetzung (Anschluss an BFH-Urteil vom 16.03.2023 - V R 14/21 (V R 45/19), BFHE 280, 89). Der Antrag wird abgelehnt. Die Kosten des Verfahrens hat die Antragstellerin zu tragen. II. Der Antrag hat keinen Erfolg. Der zulässige Antrag ist unbegründet. 1. Der Antrag ist zulässig. a) Das Rechtsschutzbedürfnis für den AdV-Antrag ist nicht dadurch entfallen, dass das FA während des gerichtlichen AdV-Verfahrens AdV "ab Fälligkeit" unter dem Vorbehalt des "nach pflichtgemäßem Ermessen" auszuübenden Widerrufs bewilligt hat. Eine von der Finanzbehörde während des gerichtlichen Aussetzungsverfahrens gewährte, unter dem Vorbehalt des jederzeitigen Widerrufs gestellte AdV erledigt nicht das an das Gericht herangetragene Anliegen des Steuerpflichtigen, vor einer Vollziehung unabhängig von dem Standpunkt der Verwaltungsbehörde geschützt zu sein, wenn der Steuerpflichtige ‑‑wie im Streitfall‑‑ deutlich macht, dass er an seinem Begehren festhält (vgl. BFH-Beschlüsse vom 11.06.2010 - IV S 1/10, BFH/NV 2010, 1851, Rz 12; vom 23.07.2002 - X B 209/01, BFH/NV 2002, 1487, unter II.1.). Dies gilt auch, wenn ‑‑wie im Streitfall‑‑ der Widerruf nicht ausdrücklich "jederzeit" vorbehalten ist. Denn es steht stets im gerichtlich nur eingeschränkt überprüfbaren (Entschließungs-)Ermessen des FA, ob es von einem Widerrufsvorbehalt gemäß § 131 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Alternative 2 der Abgabenordnung (AO) Gebrauch macht, so dass die Antragstellerin auch im Streitfall durch eine gerichtlich angeordnete AdV eine weitergehende Rechtsposition erlangen würde. b) Der Zulässigkeit des Antrags steht auch nicht der die AdV ablehnende Beschluss des FG vom 02.01.2018 entgegen. Da nach § 69 FGO die AdV für jeden Verfahrensabschnitt gesondert zu prüfen ist und das FG im Regelfall lediglich über die AdV bis zum Ergehen seiner Entscheidung im Klageverfahren zu befinden hat (vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 11.01.2012 - VII B 171/11, BFH/NV 2012, 756, Rz 7), handelt es sich vorliegend unter Berücksichtigung der vom FA bereits ab Fälligkeit gewährten Vollziehungsaussetzung nicht um die Wiederholung des früheren Antrags auf AdV im Sinne des § 69 Abs. 6 FGO (vgl. hierzu allgemein BFH-Beschluss vom 03.05.2012 - V S 13/12, BFH/NV 2012, 1485, Rz 13), sondern um einen erstmaligen Antrag, der nunmehr darauf gerichtet ist, den mit der Vollziehungsaussetzung verbundenen Widerrufsvorbehalt aufzuheben. Damit liegt unter Berücksichtigung der hier vorliegenden Besonderheiten ein Antrag nach § 69 Abs. 3 FGO im jetzigen Verfahrensabschnitt der Revision vor dem BFH vor (vgl. hierzu BFH-Beschluss vom 16.08.2022 - XI S 4/21 (AdV), BFHE 276, 456, BStBl II 2023, 419, Rz 17). Auf die Frage, ob vorliegend auch die Voraussetzungen des § 69 Abs. 6 Satz 2 FGO zu bejahen sein könnten und die hierauf bezogenen Zulässigkeitsüberlegungen der Antragstellerin, denen allerdings entgegensteht, dass der BFH in einem der Klage stattgebenden Urteil des FG in Bezug auf zurückliegende Zeiträume (vor diesem Urteil) keine veränderten Umstände im Sinne des § 69 Abs. 6 Satz 2 FGO gesehen hat (BFH-Beschluss vom 05.07.2011 - IV S 11/10, BFH/NV 2011, 1894, Rz 18), kommt es daher nicht an. 2. Es bestehen ‑‑auch unter Berücksichtigung des klagestattgebenden Urteils des FG‑‑ keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes nach § 69 Abs. 3 Satz 1, Abs. 2 Satz 2 Alternative 1 FGO. Kann die Antragstellerin somit bereits dem Grunde nach keine AdV beanspruchen, steht ihr auch kein Anspruch auf AdV ohne Widerrufsvorbehalt zu. a) Nach § 69 Abs. 3 Satz 1, Abs. 2 Satz 2 FGO ist die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes ganz oder teilweise auszusetzen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen. Ernstliche Zweifel im Sinne von § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO liegen dann vor, wenn bei summarischer Prüfung des angefochtenen Bescheides neben für seine Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung von Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung entscheidungserheblicher Tatfragen bewirken (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Beschlüsse vom 01.03.2024 - V B 34/23 (AdV), BStBl II 2024, 323, BFH/NV 2024, 548, BFHE 283, 251, Rz 11; vom 06.05.2022 - V S 7/21 (AdV), BFH/NV 2022, 1067, Rz 9; vom 23.05.2022 - V B 4/22 (AdV), BFHE 276, 535, Rz 28). Die Entscheidung hierüber ergeht bei der im Verfahren über die AdV gebotenen summarischen Prüfung aufgrund des Sachverhalts, der sich aus dem Vortrag der Beteiligten und der Aktenlage ergibt (BFH-Beschlüsse vom 06.05.2022 - V S 7/21 (AdV), BFH/NV 2022, 1067, Rz 9; vom 23.05.2022 - V B 4/22 (AdV), BFHE 276, 535, Rz 28; vom 07.09.2011 - I B 157/10, BFHE 235, 215, BStBl II 2012, 590, Rz 12). b) Ist der angegriffene Steuerbescheid ‑‑wie im Streitfall‑‑ bereits Gegenstand eines anhängigen Revisionsverfahrens, bestehen ernstliche Zweifel, wenn unter Berücksichtigung der im Revisionsverfahren bestehenden Prüfungsmöglichkeiten ernstlich mit der Aufhebung oder Änderung des angefochtenen Steuerbescheides zu rechnen ist. Bei einem vermutlichen Durcherkennen des BFH ist daher auf die Erfolgsaussichten des Revisionsverfahrens, bei voraussichtlicher Zurückverweisung auf die Erfolgsaussichten des dann fortgesetzten Klageverfahrens abzustellen (BFH-Beschlüsse vom 06.05.2022 - V S 7/21 (AdV), BFH/NV 2022, 1067, Rz 9; vom 19.03.2014 - III S 22/13, BFH/NV 2014, 856, Rz 17; vom 24.11.1995 - VII S 21/95, BFH/NV 1996, 420). Im Fall einer Zurückverweisung bestehen ernstliche Zweifel allerdings auch dann, wenn sich aufgrund der bisherigen Feststellungen des FG nicht absehen lässt, ob die Klage letztlich Erfolg haben wird (BFH-Beschlüsse vom 18.02.2015 - V S 19/14, BFH/NV 2015, 866, Rz 27; vom 19.03.2014 - III S 22/13, BFH/NV 2014, 856, Rz 17; vom 11.08.2000 - I S 5/00, BFH/NV 2001, 314, unter II.2.), der Ausgang des Rechtsstreits also als offen bezeichnet werden kann (BFH-Beschluss vom 04.02.1997 - VII S 29/96, BFH/NV 1997, 588, unter II.). c) Nach diesen Maßgaben bestehen im vorliegenden Verfahren keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Umsatzsteuer-Jahresbescheides 2016, da bei der gebotenen summarischen Prüfung nicht ernstlich mit dessen Aufhebung aufgrund des Vorliegens der vom FG angenommenen Organschaft zu rechnen ist und auch keine sonstigen Gründe erkennbar sind, die eine Aufhebung des angefochtenen Bescheides begründen könnten. aa) Sind die Voraussetzungen einer Organschaft im Sinne von § 2 Abs. 2 Nr. 2 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) mit einer KG als Organgesellschaft entsprechend dem Urteil des FG aufgrund geänderter BFH-Rechtsprechung zu unterstellen, setzt die Aufhebung einer gegenüber der KG ergangenen Steuerfestsetzung zudem voraus, dass der Organträger zur Vermeidung eines widersprüchlichen Verhaltens in Bezug auf § 176 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AO einen Antrag auf Änderung der für ihn vorliegenden Steuerfestsetzung stellt (BFH-Urteil vom 16.03.2023 - V R 14/21 (V R 45/19), BFHE 280, 89, Rz 20). Entgegen der Auffassung der Antragstellerin erfasst die so bezeichnete Aufhebung einer gegenüber der KG ergangenen Steuerfestsetzung nicht nur den Fall, dass die KG ‑‑wie in der diesem BFH-Urteil zugrunde liegenden Fallgestaltung‑‑ einen Änderungsantrag nach § 164 Abs. 2 AO stellt, sondern auch den ‑‑hier vorliegenden‑‑ Fall der Anfechtung einer Steuerfestsetzung. Im Hinblick darauf, dass Organträger und Organgesellschaft nicht beanspruchen können, im selben Besteuerungszeitraum für den einen Unternehmensteil (zum Beispiel Organgesellschaft) auf der Grundlage der bisherigen Rechtsprechung und für den anderen Unternehmensteil (zum Beispiel Organträger) nach der geänderten Rechtsprechung besteuert zu werden, ist zwischen diesen beiden Verfahrenssituationen nicht zu unterscheiden, da die Frage einer bereits eingetretenen formellen Bestandskraft hierfür unerheblich ist. Soweit die Antragstellerin weiter darauf verweist, dass das "'Wehren' eines vermeintlichen Steuerpflichtigen gegen rechtswidrige Steuerbescheide (…) rechtsstaatlich nicht davon abhängig sein kann, dass der (tatsächliche) Steuerschuldner die Steuern (quasi freiwillig) übernimmt", lässt sie außer Betracht, dass bei der von ihr bejahten Anwendung von § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG nur ein Steuerrechtsverhältnis zum Organträger als Steuerschuldner besteht und die Organgesellschaft Bestandteil dieses Steuerrechtsverhältnisses ist (BFH-Urteil vom 16.03.2023 - V R 14/21 (V R 45/19), BFHE 280, 89, Rz 23). bb) An dem danach erforderlichen Antrag des Insolvenzverwalters der als Organträgerin anzusehenden TL-GmbH fehlt es bei der im vorliegenden Verfahren gebotenen summarischen Prüfung. Das FG hat die ‑‑im Hinblick auf das erst nach seiner Entscheidung veröffentlichte BFH-Urteil vom 16.03.2023 - V R 14/21 (V R 45/19) (BFHE 280, 89)‑‑ erforderlichen Feststellungen zur Antragstellung durch den Insolvenzverwalter der TL-GmbH ‑‑ausgehend von seinem Rechtsstandpunkt‑‑ nicht getroffen. Daher kann für den Fall, dass es im Hauptsacheverfahren zu einer Zurückverweisung an das FG zur Prüfung dieser Frage kommt, vom Vorliegen eines derartigen Antrags nur auf der Grundlage erst noch vom FG in einem zweiten Rechtsgang zu treffenden Feststellungen auszugehen sein. Hierzu hat die Antragstellerin ‑‑möglicherweise im Hinblick auf die von ihr unzutreffend angenommene Unbeachtlichkeit des BFH-Urteils vom 16.03.2023 - V R 14/21 (V R 45/19) (BFHE 280, 89) für das vorliegende Verfahren‑‑ nicht vorgetragen, dass ein solcher Antrag bereits gestellt wurde. Es ist für den Senat bei der gebotenen summarischen Prüfung auch nicht anderweitig ersichtlich, dass ein derartiger Antrag gestellt wurde. Es kann zudem unentschieden bleiben, ob der Insolvenzverwalter der TL-GmbH ‑‑unterstellt, dass dies ihm verfahrensrechtlich möglich wäre‑‑ einen derartigen Antrag noch stellen wird, da nicht zu entscheiden ist, ob mit einer Antragstellung durch den Insolvenzverwalter zu rechnen sein könnte, falls sich dies für die Masse vorteilhaft auswirken sollte, oder ob hiergegen spricht, dass sich hierdurch im Umfang der Umsatzsteuerverbindlichkeiten der Antragstellerin die gegen die Masse gerichteten Insolvenzforderungen erhöhen. Dass der Ausgang des Rechtsstreits im Hinblick auf erst noch vom FG in einem zweiten Rechtsgang zu treffende Feststellungen als offen zu bezeichnen ist, genügt jedenfalls nach den Verhältnissen des Streitfalls nicht für eine Vollziehungsaussetzung, die zudem auch nicht von einer Prognoseentscheidung über ein zukünftiges Verhalten abhängen kann. d) Im Hinblick auf das derzeit nicht ersichtlich erfüllte Antragserfordernis kann offenbleiben, ob das FG bisher hinreichende Feststellungen zur wirtschaftlichen Eingliederung (BFH-Urteil vom 01.02.2022 - V R 23/21, BFHE 276, 362, BStBl II 2023, 148, Leitsatz 1) der Antragstellerin getroffen hat, woran angesichts der nicht näher konkretisierten unternehmerischen Tätigkeit der TL-GmbH sowie der zwischen ihr und der Antragstellerin bestehenden wirtschaftlichen Beziehungen Zweifel bestehen könnten. 3. Die Vollziehung ist auch nicht wegen unbilliger Härte (§ 69 Abs. 3 Satz 1, Abs. 2 Satz 2 Alternative 2 FGO) auszusetzen. Sind Rechtmäßigkeitszweifel ‑‑wie im Streitfall‑‑ fast ausgeschlossen, ist die AdV selbst dann zu versagen, wenn die Vollziehung eine unbillige Härte zur Folge hätte (BFH-Beschluss vom 15.06.2022 - X B 87/21 (AdV), BFH/NV 2022, 1162, Rz 50). 4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. zurück zur Übersicht Download als PDF Seite drucken