I R 25/16

Keine Änderung des Körperschaftsteuerbescheids: fehlende verdeckte Einlage • Nullbescheide sind grundsätzlich nicht beschwerend, können aber beschwerend sein, wenn sie verbindliche Grundlagen für Verlustfeststellungen setzen. • Die Änderung eines Körperschaftsteuerbescheids nach § 32a Abs. 2 Satz 1 KStG setzt materiell-rechtlich das Vorliegen einer verdeckten Einlage voraus; § 32a begründet nur eine verfahrensrechtliche Änderungsmöglichkeit. • Wurde eine Einlage gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten vorgenommen und scheitert die Steuerneutralität einer Einbringung nach § 20 UmwStG, ist dies materiell als entgeltlicher, tauschähnlicher Vorgang zu werten und nicht als verdeckte Einlage. Eine GmbH gliederte 2006 rückwirkend zum 30.06.2005 ihre Entwicklungsabteilung zu Buchwerten auf eine neu gegründete Tochter-GmbH aus; die Mutter wurde Alleingesellschafterin. Die Tochter (Klägerin) erklärte für 2006–2008 Körperschaftsteuer und wurde zunächst unter Vorbehalt auf Null Euro veranlagt; Verlustfeststellungen erfolgten. Eine Betriebsprüfung bei der Mutter ergab, dass kein Teilbetrieb vorgelegen habe; das Finanzamt nahm eine verdeckte Einlage in Form von Software an. Die Mutter akzeptierte einen Unternehmenswert und erhöhte ihre Anschaffungskosten; ein Änderungsbescheid dort wurde bestandskräftig. Die Klägerin beantragte 2014 Änderung ihrer Bescheide nach § 32a KStG und Abschreibungen der Software für 2006–2010; das Finanzamt änderte nur für 2009 und 2010. Das FG gab der Klage für 2006–2008 statt. Das Finanzamt legte Revision ein. • Zulässigkeit: Die Klage ist hinsichtlich der gesonderten Verlustfeststellungen unzulässig mangels Vorverfahrens nach § 44 Abs. 1 FGO. • Nullbescheide: Für 2007 und 2008 fehlen Beschwer und damit die Klagebefugnis, weil für diese Jahre noch die frühere Regelung des § 10d EStG gilt, die eine eigenständige Prüfung im Feststellungsverfahren ermöglicht; die Klägerin hätte die geänderte Verlustfeststellung im Feststellungsverfahren geltend machen müssen. • Anwendung neuer Vorschriften: Für 2006 ist nach Eintritt des Geschehensablaufs die ab 2010 geltende Bindung des Verlustfeststellungsbescheids an den Körperschaftsteuerbescheid einschlägig, sodass Beschwer vorliegt und die Klage für 2006 zulässig ist. • Materielles Recht zu § 32a KStG: § 32a Abs. 2 Satz 1 KStG schafft lediglich eine verfahrensrechtliche Korrespondenzmöglichkeit zwischen Gesellschafter- und Gesellschaftsebene; ob eine Änderung materiell erfolgen kann, entscheidet das materielle Recht. • Keine verdeckte Einlage: Materiell liegt keine verdeckte Einlage vor, weil die Mutter die Software gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten einbrachte; da die Voraussetzungen des § 20 UmwStG für steuerneutrale Einbringung nicht vorlagen, war der Vorgang materiell ein entgeltlicher, tauschähnlicher Vorgang und somit nicht als verdeckte Einlage zu qualifizieren. • Rechtliche Bindung an Feststellungen des FG: Die Abweichung des FG beruht auf fehlerhafter Rechtsanwendung (Subsumtionsfehler), sodass der Senat nicht an die Rechtsauslegung des FG gebunden ist. • Ergebnisfolgen: Mangels materieller Voraussetzungen einer verdeckten Einlage scheidet eine Änderung des Körperschaftsteuerbescheids 2006 nach § 32a Abs. 2 Satz 1 KStG aus; die Klage ist insgesamt abzuweisen. Der BFH hebt das Urteil des FG Köln auf und weist die Klage ab. Die Klage ist insgesamt unzulässig oder unbegründet: hinsichtlich der gesonderten Verlustfeststellungen mangelt es an dem erforderlichen Vorverfahren; hinsichtlich der Nullbescheide 2007 und 2008 fehlt es an der Beschwer; für 2006 ist die Klage zwar zulässig, aber unbegründet, weil materiell keine verdeckte Einlage vorliegt. § 32a Abs. 2 Satz 1 KStG eröffnet nur eine verfahrensrechtliche Änderungsmöglichkeit; die materielle Voraussetzung einer verdeckten Einlage ist nicht gegeben, weil die Einbringung gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten erfolgte und somit als entgeltlicher tauschähnlicher Vorgang zu werten ist. Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.