I R 83/15

Beteiligung einer Körperschaft des öffentlichen Rechts an KG: BgA-Beurteilung anhand tatrichterlicher Feststellungen • Die Revision ist zulässig, wenn der Revisionskläger die Gründe des erstinstanzlichen Urteils ausreichend auseinandersetzt. • Ob die Beteiligung einer juristischen Person des öffentlichen Rechts an einer Personengesellschaft einen Betrieb gewerblicher Art (BgA) begründet, ist anhand der tätigkeitsbezogenen Kriterien des § 4 KStG zu prüfen und nicht automatisch nach einkommensteuerlichen Fiktionen zu beurteilen. • Feststellungen darüber, ob die Personengesellschaft originär gewerblich tätig ist oder als geschäftsleitende Holding agiert, sind für die Beurteilung eines BgA erforderlich. • Ein nachträglicher geänderter Bescheid kann das erstinstanzliche Urteil entfallen lassen; wenn die tatsächlichen Grundlagen unverändert bleiben, sind ergänzende Feststellungen durch das Finanzgericht erforderlich. Die Klägerin, eine Stadt, war alleinige Kommanditistin der A-AG & Co. KG (A-KG). Die A-KG hielt Beteiligungen an drei kommunalen GmbH, die operative Versorgungs-, Verkehrs- und Bäderaufgaben wahrnahmen; zwischen A-KG und diesen Gesellschaften bestanden Gewinnabführungsverträge. Die Stadt betrieb zugleich ein verlustbringendes Hallenbad als Betrieb gewerblicher Art (BgA) und erfasste ihre Kommanditbeteiligung an der A-KG als gewillkürtes Betriebsvermögen dieses BgA, wodurch Verluste des Hallenbads mit Erträgen aus der Beteiligung verrechnet wurden. Das Finanzamt akzeptierte diese Behandlung bis 2007, änderte nach Außenprüfung für das Streitjahr 2008 die Sichtweise und setzte für die Beteiligungskörperschaft Körperschaftsteuer fest, ohne die Hallenbadverluste anzuerkennen. Das Finanzgericht wies die Klage ab; die Stadt legte Revision ein. Während des Revisionsverfahrens änderte das Finanzamt den Bescheid, der Streit blieb jedoch bestehen. • Zulässigkeit: Die Revisionsbegründung genügt, weil die Klägerin sich mit den Begründungen des FG auseinandersetzt und ihre abweichende Rechtsauffassung darlegt. • Verfahrensrechtlich ist das angefochtene Urteil aufzuheben, weil nach Erlass des FG-Urteils ein geänderter Bescheid erging und das Urteil damit auf einem nicht mehr bestehenden Bescheid beruhte; die tatsächlichen Grundlagen blieben jedoch unberührt. • Materiell-rechtlich ist für die Frage, ob die Beteiligung der Klägerin an der A-KG einen BgA nach § 4 KStG begründet, auf die tätigkeitsbezogene Legaldefinition des § 4 Abs.1 Satz1 KStG abzustellen; einkommensteuerliche Fiktionen (§ 15 EStG) sind im Körperschaftsteuerrecht nicht ohne Weiteres übertragbar. • Zur Annahme eines BgA reicht die reine Beteiligung an einer Personengesellschaft nicht aus; erforderlich sind Feststellungen, ob die A-KG selbst originär gewerblich tätig war (z. B. als geschäftsleitende Holding oder wegen eigener gewerblicher Tätigkeiten wie EDV‑Dienstleistungen) oder ob das Halten der Beteiligungen lediglich vermögensverwaltend war. • Das FG hat jedoch keine ausreichenden Feststellungen dazu getroffen, ob und in welchem Umfang die A-KG gewerblich tätig war oder entscheidend an der Geschäftsführung der Tochter-GmbH beteiligt war; dementsprechend kann der Senat auf Grundlage der vorliegenden Feststellungen nicht abschließend entscheiden. • Die Fiktion des § 15 Abs.3 Nr.2 EStG, wonach bestimmte Personengesellschaften als gewerblich gelten, ist im Rahmen des § 4 KStG nicht anzuwenden; ebenso bewirkt ein Feststellungsbescheid über gewerbliche Einkünfte der Personengesellschaft nicht automatisch, dass die juristische Person des öffentlichen Rechts mit ihrer Beteiligung einen BgA unterhält. • Folge: Mangels tatrichterlicher Feststellungen wird die Sache gemäß § 126 Abs.3 FGO an das Finanzgericht zurückverwiesen, damit dort die erforderlichen tatsächlichen Feststellungen getroffen und das weitere rechtliche Schicksal der Klage entschieden werden kann. Die Revision der Klägerin ist im Ergebnis begründet; das Urteil des Finanzgerichts Nürnberg vom 16.06.2015 wird aufgehoben und die Sache zur erneuten Verhandlung und Entscheidung an das Finanzgericht zurückverwiesen. Das Bundesfinanzhof-Urteil stellt klar, dass die Frage, ob die Beteiligung der Stadt an der A-KG einen Betrieb gewerblicher Art nach § 4 KStG begründet, nicht allein aufgrund der Beteiligungsstruktur, eines Feststellungsbescheids der Personengesellschaft oder einkommensteuerlicher Fiktionen zu beantworten ist. Vielmehr sind konkrete Feststellungen zur tatsächlichen wirtschaftlichen Betätigung der A-KG (z. B. geschäftsleitende Holdingfunktion oder eigene gewerbliche Tätigkeiten) erforderlich. Da das Finanzgericht hierzu keine ausreichenden Feststellungen getroffen hat, kann das Verfahren nicht entschieden werden; das Finanzgericht soll im zweiten Rechtsgang die Art und den Umfang der wirtschaftlichen Betätigung der A-KG feststellen und darauf aufbauend über die Klage entscheiden. Die Kostenentscheidung wird dem Finanzgericht übertragen.