I R 7/16

Zurück BFH 29. November 2017 I R 7/16 UmwStG § 20 Zurückbehalt wesentlicher Betriebsgrundlage bei Einbringung; Betriebsaufspaltung Überblick PDF Vorschau --> PDF Vorschau UmwStG § 20 Zurückbehalt wesentlicher Betriebsgrundlage bei Einbringung; Betriebsaufspaltung Eine nach § 20 UmwStG 2002 begünstigte Buchwerteinbringung setzt voraus, dass auf den übernehmenden Rechtsträger alle Wirtschaftsgüter übertragen werden, die im Einbringungszeitpunkt zu den funktional wesentlichen Betriebsgrundlagen des betreffenden Betriebs gehören. BFH, Urt. v. 29.11.2017 – I R 7/16 Problem Der BFH hatte zu entscheiden, welche Wirtschaftsgüter zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen i. S. d. § 20 UmwStG gehören, die zur Erfüllung der Voraussetzungen für die Buchwertfortführung eingebracht werden müssen. Im Streitfall ging es um die Frage, ob zum Betriebsvermögen eines Besitzeinzelunternehmens auch ein 50%iger Miteigentumsanteil des Besitzeinzelunternehmers an einem Grundstück gehört, das von der Eigentümergemeinschaft, an der neben dem Besitzeinzelunternehmer dessen Ehefrau zu 50 % beteiligt war, an die Betriebs-GmbH vermietet wurde. Entscheidung Der BFH hat bestätigt, dass der durch die Begründung einer Betriebsaufspaltung in Form des Besitzunternehmens entstandene Betrieb Gegenstand einer Einbringung i. S. d. UmwStG sein kann. Zum notwendigen Betriebsvermögen eines Besitzunternehmens gehörten alle Wirtschaftsgüter, die das Besitzunternehmen der Betriebsgesellschaft überlasse, denn die Vermietung von Wirtschaftsgütern an die Betriebsgesellschaft präge die Tätigkeit des Besitzunternehmens. Zum notwendigen Betriebsvermögen einer Besitzgesellschaft gehörten aber auch Wirtschaftsgüter, die dazu bestimmt seien, die Vermögens- und Ertragslage der Betriebsgesellschaft (GmbH) zu verbessern und damit den Wert der Beteiligung daran zu erhöhen oder zu erhalten. Deshalb könne auch der Miteigentumsanteil des Besitzeinzelunternehmers an einer Eigentümergemeinschaft, die Wirtschaftsgüter direkt der Betriebsgesellschaft zur Nutzung überlasse, zum notwendigen Betriebsvermögen des Besitzeinzelunternehmens gehören, auch wenn das Grundstück nicht dem unmittelbaren Betrieb des Besitzeinzelunternehmers diene. Die Überlassung des Grundstücks könne aber auch dem privaten Bereich zuzuordnen sein. Dies sei dann der Fall, wenn mit der Vermietung eines Grundstücks vom Besitzeinzelunternehmer andere Zwecke verfolgt würden und daher keine gewerblichen Einkünfte, sondern Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielt würden. Bei Einkünften aus Vermietung sei das anteilige Eigentum des Besitzunternehmers am Wirtschaftsgut nicht dem Betriebsvermögen seines Einzelunternehmens, sondern seinem privaten Bereich zuzuordnen. Dies gelte entsprechend, wenn der Gesellschafter einer Besitzpersonengesellschaft der Betriebs-GmbH ein Grundstück überlasse. Ob die Überlassung des Grundstücks dem betrieblichen oder dem privaten Bereich zuzuordnen sei, sei unter Heranziehung aller Umstände des Einzelfalls zu beurteilen. Nach dem BFH können sich Indizien für den Veranlassungszusammenhang der Nutzungsüberlassung mit den betrieblichen Interessen des Besitzeinzelunternehmers daraus ergeben, dass das Nutzungsverhältnis eindeutig durch die Interessen der Betriebskapitalgesellschaft bestimmt wird. Dies sei bspw. der Fall, wenn der Betriebs-GmbH ein Wirtschaftsgut zu Bedingungen überlassen werde, die nicht dem unter Fremden Üblichen entsprächen, wenn das Wirtschaftsgut seiner Zweckbestimmung nach nur an das Betriebsunternehmen vermietet werden könne oder wenn es für das Betriebsunternehmen unverzichtbar sei. Indizien für eine betriebliche Veranlassung können für den BFH aber auch aus Umständen hergeleitet werden, die mit dem Besitzeinzelunternehmen selbst zusammenhängen, z. B. wenn die Nutzungsüberlassung in einem engen zeitlichen Zusammenhang mit der Begründung der Betriebsaufspaltung steht. Für die private Veranlassung der Gebrauchsüberlassung kann nach dem BFH sprechen, dass der Mietvertrag erst längere Zeit nach der Betriebsaufspaltung geschlossen wird oder der Besitzeinzelunternehmer zivilrechtlich keinen oder geringen Einfluss auf die Beschlüsse der Grundstücksgemeinschaft nehmen kann. Dabei sei aber zu berücksichtigen, dass der Besitzeinzelunternehmer bei einer Miteigentumsquote von 50 % zwar seinen Willen in der Grundstücksgemeinschaft nicht durchsetzen, ein Tätigwerden des anderen Miteigentümers gegen seine Interessen aber verhindern könne. Ebenso könne er bei einer Vermietung auf unbestimmte Zeit verhindern, dass der Mietvertrag gekündigt werde. Im zu entscheidenden Fall kam der BFH deshalb zum Ergebnis, dass der Miteigentumsanteil des Besitzeinzelunternehmers am vermieteten Wirtschaftsgut zum notwendigen Betriebsvermögen seines Besitzeinzelunternehmens gehört ( § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO ). Der BFH hat in der Entscheidung außerdem dargelegt, was als „wesentliche Betriebsgrundlage“ anzusehen ist und welche Auswirkungen das Zurückbehalten einer wesentlichen Betriebsgrundlage auf die Buchwertfortführung hat. Nach dem BFH ist der Begriff der wesentlichen Betriebsgrundlage im funktionalen Sinne zu verstehen. Als funktional wesentlich sind demnach alle Wirtschaftsgüter anzusehen, die für den Betriebsablauf ein erhebliches Gewicht haben und mithin für die Fortführung des Betriebs notwendig sind oder dem Betrieb das Gepräge geben. Laut BFH ist grundsätzlich jedes vom Betrieb genutzte Grundstück eine funktional wesentliche Betriebsgrundlage, es sei denn, es ist im Einzelfall ausnahmsweise nur von geringer wirtschaftlicher Bedeutung für den Betrieb. Die Zuordnung eines Grundstücks zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen scheitert auch nicht daran, dass das Betriebsunternehmen jederzeit am Markt ein für seine Belange gleichwertiges Objekt kaufen oder mieten könnte. Der BFH hat im Weiteren ausgeführt, dass das Zurückbehalten einer wesentlichen Betriebsgrundlage für die Buchwertfortführung schädlich sei und die Einbringung eines obligatorischen Nutzungsrechts für den übernehmenden Rechtsträger nicht ausreichend sei. Eine andere Beurteilung ist nach dem BFH aber u. U. dann möglich, wenn eine vorherige Ausgliederung erfolgt ist. Dies kann dann der Fall sein, wenn vor der Einbringung des einzubringenden „Besitzunternehmens“ eine wesentliche Betriebsgrundlage unter Aufdeckung der stillen Reserven ins Privatvermögen ausgelagert oder veräußert wird oder aber nach § 6 Abs. 5 EStG zum Buchwert in ein anderes Betriebsvermögen des Steuerpflichtigen übertragen wird (und dadurch keine wesentliche Betriebsgrundlage des Besitzunternehmens mehr begründet wird). Der im Sachverhalt vorliegende „schlichte Rückbehalt“ einer wesentlichen Betriebsgrundlage erfüllt nach dem BFH aber nicht die für die „vorgelagerte Ausgliederung“ geforderten Voraussetzungen und ist daher schädlich. Praxishinweis Der Vorsitzende Richter am BFH Wacker ( DStR 2018, 1014 ff.) weist in seiner Anmerkung zu diesem Urteil darauf hin, dass im Hinblick auf die Vorabübertragung eines Grundstücks fraglich ist, ob hier eine „juristische Sekunde“ ausreichen kann, d. h., ob sich von einer Vorabausgliederung auch dann sprechen lässt, wenn sie taggleich oder gar gleichzeitig mit der Einbringung oder Buchwertübertragung nicht nur vereinbart, sondern auch vollzogen wird. Diese Frage bleibt offen. Art: Entscheidung, Urteil Gericht: BFH Erscheinungsdatum: 29.11.2017 Aktenzeichen: I R 7/16 Erschienen in: DNotI-Report 2018, 102-103 Normen in Titel: UmwStG § 20