I R 93/12

Zurechnung von Zinsaufwand und Sonderbetriebsvermögen II bei doppelstöckigen Personengesellschaften • Bei doppelstöckigen Personengesellschaften erfasst § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 EStG auch Wirtschaftsgüter des Sonderbetriebsvermögens II des mittelbar beteiligten Gesellschafters. • Zinsaufwendungen eines mittelbar beteiligten Gesellschafters sind dem Sonderbetriebsvermögen II zuzurechnen, wenn sie durch die Finanzierung der Einlage in die Untergesellschaft veranlasst sind. • Die Zinszahlungen der A BV sind bei der Ermittlung des Gewerbeertrags der inländischen Untergesellschaft zu berücksichtigen; eine Kürzung nach DBA kommt nicht in Betracht, wenn die inländische Betriebsstätte die wirtschaftliche Veranlassung trägt. • Vor einer abschließenden Entscheidung sind Feststellungen zur Anwendbarkeit von § 8a KStG a.F. (verdeckte Gewinnausschüttung) und zu möglichen außensteuerlichen Berichtigungen nach dem Außensteuergesetz nachzuholen. Die Klägerin (GmbH & Co. KG) wurde von einer niederländischen Kapitalgesellschaftsgruppe mittelbar über eine Oberpersonengesellschaft (AE CV) gehalten. Die C BV gewährte im Jahr 2002 Darlehen an die A BV, die daraufhin Einlagen und Anteilserwerbe bei der Klägerin sowie deren Organgesellschaften finanzierte; dadurch entstanden bei der A BV Zinsaufwendungen, die die Klägerin in ihrer Sonderbilanz berücksichtigte. Nach einer Sacheinlage der A BV in die AE CV änderte das Finanzamt im Betriebsprüfungsverfahren die Gewerbesteuermessbescheide und wollte die Zinsen nicht mehr bei der Klägerin berücksichtigen. Das Finanzgericht gab der Klage statt, weil der Veranlassungszusammenhang nach Ansicht der Vorinstanz nicht entfallen sei. Der Senat prüfte die rechtliche Einordnung der Zinsaufwendungen, die Zuordnung zum Sonderbetriebsvermögen II, internationale Zuordnungsfragen nach dem DBA Niederlande und die mögliche Anwendung von § 8a KStG a.F. • Anwendbarkeit des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 EStG auf mittelbar beteiligte Gesellschafter: Der Gesetzeswortlaut und Sinn der Vorschrift zielen auf eine umfassende Gleichbehandlung ein- und mehrstufiger Personengesellschaften; daher sind auch Wirtschaftsgüter des Sonderbetriebsvermögens II erfasst. • Sonderbetriebsvermögen II und Veranlassungszusammenhang: Wirtschaftsgüter und Verbindlichkeiten sind nach dem Veranlassungsprinzip zuzuordnen; Verbindlichkeiten zur Finanzierung von Einlagen begründen negatives Sonderbetriebsvermögen II und rechtfertigen die Zuordnung der Zinsaufwendungen zum Sonderbetriebsbereich. • Doppelstöckige Personengesellschaften und Auslandselemente: Die Vorschriften und Rechtsprechung gelten auch grenzüberschreitend; eine niederländische CV ist zivilrechtlich der deutschen Kommanditgesellschaft vergleichbar, sodass die AE CV als Obergesellschaft die Untergesellschaftsstellung vermittelt. • Gewerbesteuerliche Berücksichtigung und DBA: Die Zinsaufwendungen der A BV sind dem Gewerbeertrag der inländischen Betriebsstätte der Klägerin zuzurechnen; eine Kürzung nach dem DBA scheidet aus, weil die inländische Betriebsstätte wirtschaftlich Veranlassungsträger ist und Betriebsstättenabgrenzung, Fremdvergleich und Schlussprotokollregelungen zu berücksichtigen sind. • Anwendbarkeit von § 8a KStG a.F. (vGA): Das FG hat keine Feststellungen getroffen, ob die Voraussetzungen des § 8a KStG a.F. vorliegen (Art der Vergütungsberechnung, Eigenkapitalrelation, Fremdvergleich), weshalb diese Frage nachzuholen ist. • Keine Einschränkung durch § 14 KStG oder § 4 Abs. 4a EStG: Eine Berücksichtigung der Sonderbetriebsausgaben der A BV bei der Klägerin steht nicht entgegen, weil die konsolidierten Einkünfte der Klägerin positiv sind und keine Anhaltspunkte für Überentnahmen vorliegen. • Verfahrensrechtliche Folge: Mangels entscheidungserheblicher Feststellungen zu vGA und außensteuerlichen Korrekturen ist das Urteil des FG aufzuheben und die Sache zur ergänzenden Sachverhaltsaufklärung und neuer Entscheidung zurückzuverweisen. Der Bundesfinanzhof hebt das Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf auf und verweist die Sache zur erneuten Verhandlung und Entscheidung zurück. Zinsaufwendungen der A BV sind grundsätzlich dem Sonderbetriebsvermögen II zuzurechnen und bei der Ermittlung des Gewerbeertrags der inländischen Klägerin zu berücksichtigen; eine Kürzung nach dem DBA Niederlande kommt unter den gegebenen Feststellungen nicht in Betracht. Gleichwohl müssen die Vorinstanz ergänzende Feststellungen treffen, ob die Zinsen wegen möglicher verdeckter Gewinnausschüttungen nach § 8a KStG a.F. umzudeuten sind und ob außensteuerliche Berichtigungen nach dem Außensteuergesetz vorzunehmen sind. Nach Durchführung dieser ergänzenden Feststellungen hat das Finanzgericht neu zu entscheiden; die Kostenentscheidung für das Revisionsverfahren wird dem Finanzgericht übertragen.