IV R 23/13

Zurechnung von Erbbaurecht und Tiefgarage; Voraussetzungen wirtschaftlichen Eigentums (§39 AO) • Ein Zwischenurteil nach §99 Abs.2 FGO ist nur über solche Vorfragen zulässig, die für ein Endurteil mit Sicherheit entscheidungserheblich wären. • Wirtschaftliches Eigentum nach §39 AO bemisst sich nach dem tatsächlichen Ausschluss des zivilrechtlichen Eigentümers über die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer und nicht allein nach zivilrechtlichen Vereinbarungen. • Bei Teilamortisations-Leasingverträgen ist maßgeblich, ob die Ausübung einer Verlängerungs- oder Kaufoption mit hinreichender Wahrscheinlichkeit zu erwarten ist; ungewisse politische Entscheidungen oder hohe Restkaufpreise sprechen gegen wirtschaftliches Eigentum des Nutzungsberechtigten. Die Klägerin (GmbH & Co. KG) erhielt 1989 ein 50jähriges Erbbaurecht an städtischen Grundstücken und verpflichtete sich zum Bau einer Tiefgarage. Zeitgleich schlossen Klägerin und Stadt einen Mietvertrag über die Tiefgarage für 22 Jahre mit einem unwiderruflichen Angebot der Klägerin zum Kauf des Erbbaurechts/Tiefgarage gegen Restwert nach Mietzeit. Die Stadt zahlte Miete und übernahm zahlreiche Risiken und Nebenkosten; eine Verlängerungsoption war nur Verhandlungsanspruch, eine Kaufoption erst nach 22 Jahren möglich. Das Finanzamt versagte später AfA und die erweiterte Kürzung des Gewerbeertrags mit der Begründung, wirtschaftliche Eigentümerin sei die Stadt. Das Finanzgericht gab der Klägerin insoweit Recht und sprach ihr AfA und die Kürzung zu; das FA rügte fehlerhafte Anwendung von §39 AO und machte Revision geltend. • Revision teilweise erfolgreich: BFH hebt das FG-Zwischenurteil insoweit auf, als es AfA und die erweiterte Kürzung nach §9 Nr.1 Sätze 2–5 GewStG bereits entschieden hat, weil hierfür noch wesentliche tatsächliche Feststellungen fehlen (Höhe der Anschaffungs-/Herstellungskosten, Umfang der Geschäftstätigkeit). • Zwischenurteil zur Zurechnung des Erbbaurechts/Tiefgarage nach §39 AO war zulässig und entscheidungserheblich, weil davon auch die Feststellung des Einheitswerts und damit des Gewerbekapitals beeinflusst wird. • Zur Prüfung des wirtschaftlichen Eigentums nach §39 AO kommt es auf das Gesamtbild an; ein Nutzungsberechtigter hat nur dann wirtschaftliches Eigentum, wenn ihm Substanz und Ertrag des Wirtschaftsguts über die gesamte betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer wirtschaftlich zustehen. • Bei Teilamortisationsverträgen ist entscheidend, ob zum Vertragsschluss mit hinreichender Wahrscheinlichkeit von Ausübung einer Verlängerungs- oder Kaufoption auszugehen ist; hier sprach das lange Optionszeitfenster (22 Jahre), der erhebliche Restkaufpreis und das Fehlen zwingender wirtschaftlicher Anreize gegen eine nahezu sichere Ausübung. • Das FG durfte individuell eine betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer von 50 Jahren zugrunde legen; daraus folgte, dass der optionale Kaufpreis in etwa dem Substanzwert entsprach und kein besonders günstiger Restwert vorlag. • Die Feststellungen des FG, dass die Stadt nicht wirtschaftliche Eigentümerin wurde, sind revisionsrechtlich nicht zu beanstanden, weil keine Denk- oder Erfahrungssatzverstöße vorliegen. • Mangels abschließender Feststellungen zu AfA-Bemessungsgrundlagen und zum Umfang der Geschäftstätigkeit war die Vorentscheidung über AfA und die Gewährung der erweiterten Kürzung verfrüht und deshalb aufzuheben. Der BFH hebt das FG-Zwischenurteil insoweit auf, als es bereits die Berücksichtigung von AfA und die erweiterte Kürzung des Gewerbeertrags nach §9 Nr.1 Sätze 2–5 GewStG entschieden hat, weil hierzu noch wesentliche tatsächliche Feststellungen fehlen. Im Übrigen bestätigt der BFH das Zwischenurteil und stellt klar, dass die Klägerin das Erbbaurecht und die Tiefgarage nach §39 AO zuzurechnen sind, weil die Stadt nicht wirtschaftliche Eigentümerin geworden ist. Die Sache ist für die konkreten Entscheidungen über AfA-Höhe und die Kürzung weiter aufzubereiten; über diese Fragen kann das FG nach Feststellung der fehlenden Tatsachen erneut entscheiden. Die Revision des Finanzamts ist daher nur in Teilbereichen erfolgreich; der grundsätzliche Zurechnungsbefund zugunsten der Klägerin bleibt bestehen. Weitere Kostenentscheidungen werden dem Endurteil vorbehalten.