X R 36/11

Zuwendungen an eine rechtsfähige Stiftung sind vor deren Anerkennung nicht als Sonderausgaben abziehbar . Die Revision der Klägerin gegen das Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 8. Februar 2011 4 K 4080/09 wird als unbegründet zurückgewiesen. Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu tragen. II. Die Revision ist unbegründet und nach § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen. 1. Nach § 10b Abs. 1a EStG 2007 können Spenden an eine nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG steuerbefreite Stiftung des privaten Rechts auf Antrag des Steuerpflichtigen im Veranlagungszeitraum der Zuwendung und in den folgenden neun Veranlagungszeiträumen bis zu einem Gesamtbetrag von 1 Mio. € zusätzlich zu den Höchstbeträgen nach Abs. 1 Satz 1 als Sonderausgaben abgezogen werden. a) Unstreitig ist, dass die Klägerin im Jahr 2007 keine Zuwendung an eine rechtsfähige Stiftung geleistet hat. Nach § 80 Abs. 1 BGB entsteht eine rechtsfähige Stiftung u.a. erst durch die Anerkennung der zuständigen Landesbehörde. Mit der Rechtsfähigkeit und der dadurch einsetzenden Staatsaufsicht erwirbt die Stiftung die notwendige Fähigkeit zur selbständigen Existenz (Reuter in Münchner Kommentar zum Bürgerlichen Gesetzbuch ‑‑MünchKomm‑‑, 4. Aufl., § 80 BGB Rz 24). Im Streitfall wurde die Stiftung im Januar 2008 anerkannt und somit nicht im Streitjahr 2007, in dem die Klägerin die streitige Zuwendung geleistet hat. b) Zutreffend weist das FG darauf hin, dass § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG nicht zwischen einer rechtsfähigen und einer nicht rechtsfähigen Stiftung unterscheidet. Somit sind auch Spenden an nicht rechtsfähige Stiftungen als Sonderausgaben abziehbar. Dies setzt allerdings das Bestehen einer nicht rechtsfähigen Stiftung voraus. Die Errichtung einer (zeitweiligen) nicht rechtsfähigen (unselbständigen) Stiftung setzt u.a. voraus, dass der Stifter einen Rechtsträger verpflichtet, die ihm zunächst übertragenen Vermögenswerte vorübergehend zu verwalten und nach der Anerkennung der rechtsfähigen (selbständigen) Stiftung auf diese zu übertragen (Thole, a.a.O., 127, m.w.N.). Im Gegensatz zur Rechtslage bei der rechtsfähigen (selbständigen) Stiftung handelt es sich bei dem Stiftungsgeschäft der nicht rechtsfähigen (unselbständigen Stiftung) nicht um einen einseitigen Akt des Stifters, sondern um einen gegenseitigen schuldrechtlichen Vertrag zwischen dem Stifter und einem Dritten als Rechtsträger der nicht rechtsfähigen (unselbständigen) Stiftung (Thole, a.a.O., 127, m.w.N.). Die Vermögensübertragung selbst bedarf eines gesonderten dinglichen Rechtsgeschäfts nach den allgemeinen Regeln der §§ 873, 925, 929 ff. BGB. Nach Anerkennung der rechtsfähigen (selbständigen) Stiftung muss der Dritte das Zweckvermögen auf diese übertragen, um den schuldrechtlichen Anspruch der Stiftung gegen den Stifter (§ 82 BGB) gemäß § 362 BGB zum Erlöschen zu bringen (Thole, a.a.O., 127). Im Streitfall haben die Klägerin und ihre Schwester weder einen gegenseitigen schuldrechtlichen Vertrag über die Errichtung einer nicht rechtsfähigen (unselbständigen) Stiftung mit einem Dritten geschlossen noch haben sie Vermögen (die "Spende") auf diesen übertragen. Letzteres hätte eine Einigung zwischen den Stifterinnen und dem Dritten vorausgesetzt. Die Hingabe eines Überweisungsträgers an die Bank erfüllt diese Voraussetzung nicht. Zudem haben die Stifterinnen in § 15 der Satzung ausdrücklich bestimmt, dass die Stiftung erst mit Bekanntgabe der "Genehmigung" durch die Stiftungsbehörde in Kraft treten soll. Im Streitjahr 2007 bestand folglich auch keine nicht rechtsfähige (unselbständige) Stiftung. Die Klägerin führt einige Fundstellen in der Literatur an (z.B. Thole, a.a.O., 127 ff.; Hüttemann in Festschrift für Spiegelberger), die der Ansicht seien, die Interimsphase zwischen dem Stiftungsgeschäft und der Errichtung der "endgültigen" rechtsfähigen Stiftung (= Anerkennung) könne durch die Gründung einer unselbständigen Stiftung überbrückt werden. Diesen Literaturstimmen ist zwar zuzustimmen (z.B. Schauhoff, in: Handbuch der Gemeinnützigkeit, 3. Aufl. 2010, § 3 Rz 44). Im Streitfall haben die Klägerin und ihre Schwester aber tatsächlich keine unselbständige Stiftung zur Überbrückung der Zeitspanne zwischen Stiftungsgeschäft und Anerkennung der rechtsfähigen Stiftung errichtet (vgl. oben), sondern ausdrücklich das Inkrafttreten der Satzung an die "Genehmigung" geknüpft. c) Eine Anerkennung der Spende unter dem Gesichtspunkt der Zuwendung an eine sogenannte Vorstiftung scheidet ebenfalls aus. aa) Ob eine Vorgesellschaft (steuer-)rechtsfähig ist und damit Empfängerin einer nach § 10b Abs. 1a EStG i.V.m. § 5 Abs. 1 Nr. 9 und § 1 Abs. 1 Nr. 5 KStG als Sonderausgabe abziehbaren Zuwendung sein kann, richtet sich nach dem Zivilrecht (Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751). bb) Die Frage, ob eine Vorstiftung zivilrechtlich anzuerkennen ist, ist in Rechtsprechung und Literatur umstritten. (1) Die Rechtsprechung der Finanzgerichte geht ‑‑soweit ersichtlich‑‑ übereinstimmend davon aus, dass eine Vorstiftung zivilrechtlich und damit auch steuerrechtlich nicht anzuerkennen ist (Urteile des FG Köln vom 12. Mai 1999 1 K 1996/97, Entscheidungen der Finanzgerichte ‑‑EFG‑‑ 1999, 834; des Hessischen FG vom 17. September 2002 4 K 2859/02, EFG 2003, 569; des Schleswig-Holsteinischen FG vom 4. Juni 2009 1 K 156/04, EFG 2009, 1486, sowie das Urteil der Vorinstanz [des FG Baden-Württemberg vom 8. Februar 2011 4 K 4080/09, Deutsches Steuerrecht/Entscheidungsdienst 2012, 537]). Der BFH hat sich bislang mit dieser Frage nicht befasst. Das Urteil vom 17. September 2003 I R 85/02 (BFHE 204, 72, BStBl II 2005, 149) erging zu einer Stiftung von Todes wegen. Nach dieser Entscheidung sind von Todes wegen errichtete Stiftungen des privaten Rechts im Falle ihrer Genehmigung auf Grund der in § 84 BGB angeordneten Rückwirkung bereits ab dem Zeitpunkt des Vermögensanfalls nach § 1 Abs. 1 Nr. 4 KStG subjektiv körperschaftsteuerpflichtig. § 84 BGB ist jedoch nur einschlägig, wenn der Stifter vor der Anerkennung der Stiftung verstorben ist. Die Entscheidung des BFH vom 16. November 2011 I R 31/10 (BFH/NV 2012, 786) betrifft eine durch letztwillige Verfügung errichtete gemeinnützige unselbständige Stiftung. (2) Die herrschende Meinung in der Literatur erkennt die Vorstiftung nicht an (so u.a. Reuter in MünchKomm, Bd. 1, 6. Aufl., §§ 80, 81 BGB Rz 71; Staudinger/Hüttemann/Rawert (2011), § 80 Rz 40 ff.; Hüttemann, a.a.O., 1292 ff.; Hüttemann, Gemeinnützigkeitsrecht und Spendenrecht, 3. Aufl., 2015, S. 114; Bamberger/ Roth/Backert, BGB, 3. Aufl., § 80 Rz 52 [anders als noch in der 2. Aufl.]; Soergel/Neuhoff, a.a.O., § 80 Rz 16; Schiffer/ Pruns in Nomos, Kommentar zum Bürgerlichen Gesetzbuch, § 80 Rz 15 f.; Schauhoff, in: Handbuch der Gemeinnützigkeit, 3. Aufl. 2010, § 3 Rz 44; Thole, a.a.O., 141; Leisner-Egensperger in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 51 AO Rz 22 und § 59 AO Rz 6). Eine Mindermeinung in der Literatur bejaht hingegen die Rechtsfigur der Vorstiftung (so u.a. O. Werner in Erman, BGB, Vor § 80 Rz 22; Palandt/Ellenberger, § 80 Rz 2). Andere Autoren referieren nur die umstrittene Rechtsfrage, ob eine Vorstiftung anzuerkennen ist oder nicht (so u.a. Drüen in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 33 AO Rz 48a; Morsch in Juris Praxiskommentar zum BGB, § 80 Rz 37). cc) Mit der bisherigen Rechtsprechung der Finanzgerichte und der herrschenden Meinung in der Literatur geht der erkennende Senat u.a. mangels eines Registrierungsverfahrens und einer Dotationspflicht vor Anerkennung (§ 82 BGB; vgl. unten II.1.c cc (3); Hüttemann, Gemeinnützigkeitsrecht und Spendenrecht, 3. Aufl., 2015, 114) davon aus, dass eine Vorstiftung zivilrechtlich nicht anzuerkennen ist und somit kein begünstigter Zuwendungsempfänger i.S. von § 5 Abs. 1 Nr. 9 i.V.m. § 1 Abs. 1 Nr. 4 bzw. 5 KStG sein kann. (1) Bis zur Anerkennung der Stiftung durch die Aufsichtsbehörde ist der Stifter an sein Zuwendungsversprechen weder schuld- noch sachenrechtlich gebunden (so u.a. Staudinger/ Hüttemann/Rawert (2011), § 80 Rz 42). Dies folgt aus § 81 Abs. 2 BGB, wonach das Stiftungsgeschäft bis zur Anerkennung jederzeit widerrufbar ist, und zwar auch dann, wenn ‑‑wie im Streitfall‑‑ mehrere Personen das Stiftungsgeschäft abgeschlossen haben (vgl. z.B. u.a. O. Werner in Erman, a.a.O., § 81 Rz 23; Morsch in Juris Praxiskommentar zum BGB, § 81 Rz 24; Staudinger/Hüttemann/Rawert (2011), § 80 Rz 42). Das Recht des Stifters zum Widerruf des Stiftungsgeschäfts ist die wesentliche Ausprägung seiner bis zur Anerkennung der Stiftung bestehenden Dispositionsfreiheit (vgl. Thole, a.a.O., 50). Offensichtlich wollte der Gesetzgeber dem Stifter die Einwirkungsmöglichkeit erst im Zeitpunkt der Anerkennung der Stiftung entziehen und bis zu diesem Zeitpunkt keine feste, verselbständigte und für den Stifter verbindliche Institution schaffen (Thole, a.a.O., 50; Hof in: Seifart/von Campenhausen, Stiftungsrechts-Handbuch, 4. Aufl. 2014, § 7 Rz 21). Eine § 3 Abs. 2 PSG vergleichbare Vorschrift, wonach bei einer Privatstiftung von mehreren Stiftern die dem Stifter zustehenden oder vorbehaltenen Rechte nur von allen Stiftern gemeinsam ausgeübt werden können, soweit die Stiftungsurkunde nichts anderes vorsieht, findet sich im deutschen Recht nicht. (2) Die "Vorstiftung" ist dogmatisch nicht mit der Vorgesellschaft vergleichbar. Das charakteristische Merkmal der Vorgesellschaft besteht darin, dass sie über eine Vermögensmasse verfügt, die im Verhältnis zu den sie einbringenden Gesellschaftern schon vor der Eintragung der Gesellschaft eine gewisse Verselbständigung erfahren hat (Staudinger/Hüttemann/ Rawert (2011), § 80 Rz 40). Selbst bei der Einmann-GmbH kommt eine Zwangsvollstreckung der Privatgläubiger des Gründers in das Vermögen der Vorgesellschaft nicht in Betracht (statt vieler: Staudinger/Hüttemann/Rawert (2011), § 80 Rz 40). Im Stiftungsrecht hingegen findet eine solche Vermögensverselbständigung vor der Anerkennung der Stiftung nicht statt. Es entsteht kein Sondervermögen (Schiffer/Pruns, a.a.O., § 80 Rz 16). (3) Der Stifter ist auch ‑‑anders als der Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft‑‑ nicht gezwungen, bereits vor der Entstehung der juristischen Person Vermögenswerte auf den erst noch entstehenden Rechtsträger zu übertragen (Schiffer/Pruns, a.a.O., § 80 Rz 16). Erst nach Anerkennung der Stiftung durch die Genehmigungsbehörde muss er das im Stiftungsgeschäft zugesicherte Vermögen der Stiftung zur Verfügung stellen (§ 82 BGB). Kapitalaufbringungspflichten entsprechend § 7 Abs. 2 und 3 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung ‑‑GmbHG‑‑ (die Anmeldung zum Handelsregister darf erst erfolgen, wenn auf jeden Geschäftsanteil ein Viertel des Nennbetrags einbezahlt ist; zudem muss zumindest die Hälfte des Mindeststammkapitals gemäß § 5 Abs. 1 GmbHG eingezahlt sein) bzw. §§ 36 Abs. 2, 36a Abs. 2 des Aktiengesetzes ‑‑AktG‑‑ (vor der Anmeldung muss auf jede Aktie der eingeforderte Betrag bezahlt sein) gibt es im deutschen Stiftungsrecht nicht. (4) Gegen die Anerkennung der Vorstiftung spricht auch der Umstand, dass der Gesetzgeber bei der Reform des Stiftungsrechts im Jahr 2002 die Vorstiftung nicht geregelt und nicht wenigstens den §§ 11 Abs. 1 GmbHG bzw. 41 Abs. 1 Satz 1 AktG entsprechende Regelungen in das Stiftungsrecht integriert hat (Thole, a.a.O., 25 f.). Die Vorstiftung wurde schon zu diesem Zeitpunkt in Teilen der Literatur kontrovers diskutiert und der österreichische Gesetzgeber hat in dem bereits am 1. September 1993 in Kraft getretenen PSG zum Beispiel in § 3 Abs. 2 PSG angeordnet, dass bei einer Stiftung mit mehreren Stiftern die diesen zustehenden oder vorbehaltenen Rechte grundsätzlich nur von allen Stiftern gemeinsam ausgeübt werden können. Nach § 12 Abs. 2 Nr. 3 PSG muss der Stifter mit der Anmeldung zum Firmenbuch auch eine Bestätigung des Kreditinstituts vorlegen, dass der Geldbetrag auf ein Konto der Privatstiftung oder des Stiftungsvorstands eingezahlt ist und zu dessen freier Verfügung steht. Der österreichische Gesetzgeber hat somit für die Stiftung eine den §§ 7 Abs. 2 und 3 GmbHG, 36 Abs. 2, 36a Abs. 2 AktG vergleichbare Regelung geschaffen. Der deutsche Gesetzgeber hat auch hierauf bei der Reform des Stiftungsrechts verzichtet. (5) Weiteres Indiz gegen die Anerkennung der Vorstiftung im zivilrechtlichen Sinn ist zudem der Vergleich mit dem "Nasciturus". § 1923 Abs. 2 BGB bestimmt, dass derjenige, der zur Zeit des Erbfalls noch nicht lebte, aber bereits gezeugt war, als vor dem Erbfall geboren gilt. Diese gesetzliche Fiktion ist notwendig, weil nach § 1923 Abs. 1 BGB nur derjenige Erbe sein kann, der zur Zeit des Erbfalls lebt. Übertragen auf die Stiftung bedeutet dies, dass vor der Anerkennung der Stiftung durch die Aufsichtsbehörde diese nicht "lebt" (Schiffer/ Pruns, a.a.O., § 80 Rz 16); eine § 1923 Abs. 2 BGB vergleichbare Vorschrift findet sich im Stiftungsrecht nicht. Aus § 84 BGB folgt nichts Gegenteiliges. Diese Vorschrift bezieht sich nur auf den Sonderfall, dass die Stiftung erst nach dem Tod des Stifters als rechtsfähig anerkannt wird. (6) § 84 BGB ist auch nicht auf die zu Lebzeiten des Stifters gegründeten und anerkannten Stiftungen analog anzuwenden. Zum einen ist die Vorschrift als Ausnahmeregelung eng auszulegen. Vor allem aber besteht keine planwidrige Regelungslücke. Hätte der Gesetzgeber eine rückwirkende Anerkennung der Stiftung auch zu Lebzeiten des Stifters gewollt, hätte er dies im Gesetz zur Modernisierung des Stiftungsrechts geregelt. Zudem fehlt es auch an der für eine Analogie erforderlichen vergleichbaren Interessenlage. Ziel der in § 84 BGB bestimmten Rückwirkung ist ausschließlich, die Erbfähigkeit einer von Todes wegen errichteten Stiftung sicherzustellen, damit zwischen dem Tod des Stifters und der Anerkennung der Stiftung kein vermögensrechtliches Vakuum entsteht (vgl. dazu auch Thole, a.a.O., 34 ff.). Bei einer zu Lebzeiten des Stifters errichteten und anerkannten Stiftung entsteht aber kein solches Vakuum. (7) Im Gesetz zur Modernisierung des Stiftungsrechts wurde die bis dahin vorgesehene "Genehmigung" einer Stiftung durch die "Anerkennung" der Stiftung ersetzt. Mit der Änderung der Terminologie wollte der Gesetzgeber jedoch nicht zum Ausdruck bringen, dass etwas bereits Existierendes aufgewertet werden soll (Thole, a.a.O., 44). Ausweislich der Gesetzesbegründung (BTDrucks 14/8765) sollte damit lediglich der Rechtsanspruch des Stifters auf "Genehmigung" der Stiftung zum Ausdruck gebracht werden. dd) Der von der Klägerin bemühte Rechtsvergleich mit dem österreichischen Recht geht fehl. Zwar hat der Oberste Gerichtshof Österreichs die rechtsfähige Vorstiftung anerkannt (Urteile vom 24. Oktober 2001 3 Ob 183/01k, nicht veröffentlicht, und vom 13. September 2001 6 Ob 189/01i, RdW 2002, 88). Doch unterscheidet sich die Rechtslage nach dem PSG vom deutschen Stiftungsrecht in wesentlichen Punkten. So wird z.B. die Privatstiftung nach § 7 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 PSG bereits durch die Stiftungserklärung "errichtet" und erfährt nur ihre endgültige "Entstehung" durch die Eintragung in das Firmenbuch. Nach § 7 Abs. 2 PSG haften die Handelnden bereits vor der Eintragung in das Firmenbuch für Handlungen im Namen der Privatstiftung. Das PSG geht davon aus, dass die Vorstiftung parteifähig ist. Nach § 12 Abs. 2 Nr. 3 PSG muss mit der Anmeldung zur Eintragung u.a. auch eine Bestätigung eines Kreditinstituts vorgelegt werden, dass der gewidmete Geldbetrag auf ein Konto der Privatstiftung oder des Stiftungsvorstands eingezahlt ist und zu dessen freier Verfügung steht. Das gewidmete Vermögen muss nach österreichischem Recht also bereits vor Eintragung der Stiftung in das Firmenbuch tatsächlich geleistet werden, was zu einer vom Vermögen des Stifters losgelösten Vermögensmasse führt (Thole, a.a.O., 104). Im deutschen Recht fehlen entsprechende Bestimmungen. Erst das Zusammentreffen von Stiftungsgeschäft und behördlicher Anerkennung gibt "der Stiftung mit einem Schlag das Dasein" (Staudinger/Hüttemann/Rawert (2011), § 80 Rz 42, m.w.N.). ee) Nicht gefolgt werden kann der Auffassung der Klägerin, die Nichtanerkennung der Vorstiftung verletze das europarechtliche Verbot der umgekehrten Diskriminierung bzw. Inländerdiskriminierung, weil im österreichischen Recht die Vorstiftung anerkannt werde. Eine Diskriminierung im Sinne des Gemeinschaftsrechts scheidet schon deshalb aus, weil es sich im Streitfall um keinen grenzüberschreitenden Vorgang handelt (vgl. Senatsurteil vom 18. September 2003 X R 2/00, BFHE 203, 263, BStBl II 2004, 17, unter II.3.b cc, m.w.N.). Im Übrigen sind im deutschen Rechtssystem Zuwendungen an Stiftungen, die ihren Sitz in anderen EU-/EWR-Staaten haben, unter den Voraussetzungen des § 10b Abs. 1 Sätze 2 bis 6 EStG 2010 begünstigt (HHR/Kulosa, § 10b EStG Rz 101 a.E.). Liegen diese Voraussetzungen vor, ist die Zuwendung aber auch an eine Stiftung im Inland begünstigt. ff) Das von der Klägerin angeführte Urteil des BGH in BGHZ 191, 354 ist schon deshalb im Streitfall nicht einschlägig, weil der dortige Stifter einem Treuhänder für den Zeitpunkt seines Versterbens für die zu diesem Zeitpunkt aufsichtsrechtlich noch nicht genehmigte gemeinnützige Stiftung ohne Gegenleistung Unterbeteiligungen eingeräumt hatte. Anders als im Streitfall war somit § 84 BGB einschlägig. 2. Zutreffend hat das FG auch erkannt, dass § 10b Abs. 4 Satz 1 EStG nicht zugunsten der Klägerin greift. Jedenfalls der Generalbevollmächtigten der Klägerin, deren im Januar des Jahres 2006 ausgestellte Vollmacht u.a. die gerichtliche und außergerichtliche Vertretung der Klägerin in allen gesetzlich zulässigen Fällen umfasst, der gestattet ist, im Namen der Klägerin mit sich selbst oder Dritten Rechtsgeschäfte zu tätigen sowie für einzelne Vermögensangelegenheiten einschließlich der Ausübung von Stimmrechten Untervollmachten zu erteilen, und die auch die Spendenbescheinigung vom 4. Dezember 2007 als Vorstandsvorsitzende der Stiftung ausgestellt hat, war bekannt, dass im Zeitpunkt der Ausstellung der Spendenbescheinigung die Stiftung noch nicht rechtlich existent war (vgl. auch Senatsurteil vom 19. Juli 2011 X R 32/10, BFH/NV 2012, 179, unter II.3.). Im Übrigen war zu diesem Zeitpunkt der Zuwendungsempfänger (die Stiftung in Gründung) weder gemeinnützig noch lagen die sachlichen Voraussetzungen der Steuerbefreiung vor. Somit kommt es auch auf die von der Klägerin aufgeworfene Frage nicht an, ob der vorläufigen Bescheinigung über die Steuerbefreiung vom 7. Dezember 2007 (ausgestellt nach der Spendenbescheinigung vom 4. Dezember 2007) konstitutive oder nur deklaratorische Wirkung zukommt. Da die Klägerin bzw. ihre Generalbevollmächtigte bereits zum Zeitpunkt der Ausstellung der Spendenbescheinigung nicht gutgläubig war, ist ebenfalls irrelevant, ob auf diesen Zeitpunkt oder den Zeitpunkt der Abgabe der Steuererklärung abzustellen ist. 3. Das FG-Urteil verletzt ‑‑anders als die Klägerin vorträgt‑‑ auch nicht § 52 Abs. 24b Satz 3 EStG 2007 (bis einschließlich 2014 § 52 Abs. 24e Satz 3 EStG) i.V.m. § 10b Abs. 1 und § 10d EStG 2000. Zutreffend weist das FA darauf hin, dass diese Vorschrift ebenfalls voraussetzt, dass die Zuwendung an eine steuerbefreite Stiftung geleistet worden ist. Diese Voraussetzung liegt im Streitfall jedoch nicht vor (vgl. oben). Außerdem kann aus § 52 Abs. 24b Satz 3 EStG 2007 (jetzt § 52 Abs. 24e Satz 3 EStG 2010) entgegen der Auffassung der Klägerin nicht abgeleitet werden, dass § 10b Abs. 1 EStG 2000 auch für Zuwendungen des Jahres 2008 gelten soll. Dies widerspricht dem klaren Wortlaut der Vorschrift. Der Gesetzgeber wollte durch die Übergangsregelung nur verhindern, dass durch die Neuregelung, insbesondere die Abschaffung des Spendenrücktrags und des Stiftungshöchstbetrags Nachteile für den Spender entstehen (Geserich in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 10b Rz B 395). Zutreffend weist das FA darauf hin, dass nicht Ziel des Gesetzgebers gewesen sei, einer "verunglückten Erstausstattung einer Stiftung in 2007" zum Sonderausgabenabzug zu verhelfen. Zu einem anderen Ergebnis führt auch nicht der Hinweis der Klägerin auf § 10b Abs. 1a Satz 2 EStG 2000. § 52 Abs. 24b Satz 3 EStG 2007 (bis einschließlich 2014 § 52 Abs. 24e Satz 3 EStG) verweist nicht auf diese Vorschrift. Darüber hinaus beinhaltet sie auch keinen allgemein gültigen Rechtsgedanken, sondern diente ausschließlich dazu, die nach § 10b Abs. 1a Satz 1 EStG 2000 allein begünstigten Zuwendungen anlässlich einer Stiftungsneugründung von sogenannten Zustiftungen, also Zuwendungen in den Vermögensstock einer bereits bestehenden Stiftung, abzugrenzen. Die Notwendigkeit einer solchen Abgrenzung besteht jedoch nach der im Jahr 2007 geltenden Rechtslage nicht mehr, da es nach § 10b Abs. 1a EStG in der ab diesem Jahr geltenden Fassung lediglich darauf ankommt, dass die Zuwendung in den Vermögensstock einer Stiftung erfolgt. Die Begünstigung ist nicht mehr nur auf Neugründungsfälle beschränkt. Darüber hinaus war diese Abgrenzung auch nicht für die Anwendung des § 10b Abs. 1 Satz 3 EStG 2000 erforderlich, da dieser ebenfalls sämtliche Zuwendungen an Stiftungen erfasst hat und nicht auf Neugründungen beschränkt war. 4. Ob die Zuwendung der Klägerin an die rechtsfähige Stiftung im Veranlagungszeitraum 2008 als Spende abziehbar ist, war im Streitfall (Veranlagungszeitraum 2007) nicht zu entscheiden. 5. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO. zurück zur Übersicht Download als PDF Seite drucken