I R 86/13

Treaty override im Steuerrecht: Verfassungsrechtliche Bedenken und Vorlage an das BVerfG • § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 EStG (2002/2007/2009) weicht völkerrechtlicher Zuordnung des DBA Irland 1962 und verletzt damit völkerrechtliche Verpflichtungen; diese Überschreibung ist verfassungsrechtlich zu prüfen. • § 50d Abs. 9 Satz 3 EStG 2009/2013 mit § 52 Abs. 59a Satz 9 EStG 2009/2013 wirkt rückwirkend und kann vertrauensschutzrechtlich verfassungswidrig sein. • Für die Auslegung und Anwendung maßgeblich: Art. XII Abs. 3, Art. XXII Abs. 2 und 3 DBA-Irland 1962; § 50d Abs. 8, Abs. 9 EStG; Art. 25, Art. 20 Abs. 3, Art. 3 Abs. 1 und Art. 2 Abs. 1 GG; Grundsatz pacta sunt servanda. Der Kläger, in Deutschland ansässig, erzielte 2007–2010 als Flugzeugführer einer irischen Fluggesellschaft Arbeitslohn; die in Irland einbehaltene Lohnsteuer wurde ihm auf Antrag erstattet. Das Finanzamt besteuerte den Bruttoarbeitslohn in Deutschland und wendete § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 EStG an, wonach eine Abkommensfreistellung entfallen soll, wenn der Quellenstaat die betreffenden Einkünfte nicht wegen unbeschränkter Steuerpflicht besteuert. Das Finanzgericht gab der Klage des Steuerpflichtigen statt und folgte früherer BFH-Rechtsprechung; das Finanzamt legte Revision ein. Der BFH hielt die Vorlage an das Bundesverfassungsgericht für geboten, weil er darin verfassungs- und völkerrechtliche Fragen sieht. Streitpunkt ist, ob die nationale Rückfallregelung völkerrechtliche Zuordnungen des DBA Irland 1962 verletzt und ob die nachträgliche gesetzliche Neuregelung mit Rückwirkung verfassungsrechtlich zulässig ist. • Anwendbares Abkommen: Art. XII Abs. 3 i.V.m. Art. XXII Abs. 2 und 3 DBA-Irland 1962 ordnet die Freistellung der Vergütungen des Flugpersonals zugunsten Irlands an; materielle Besteuerungszuordnung liegt damit bei Irland. • Normenkollision: § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 EStG (2002/2007/2009) greift unilateral in die abkommensrechtliche Zuweisung ein (Treaty override) und will Rückfall der Besteuerung nach Deutschland begründen, wenn der Quellenstaat die Einkünfte nicht aufgrund unbeschränkter Steuerpflicht besteuert. • Spezialregel vs. Rücksichtnahme: Obwohl § 50d Abs. 9 tatbestandlich einschlägig sein kann, schließt § 50d Abs. 8 EStG die Anwendung in Fällen wie dem vorliegenden nicht aus; frühere BFH-Rechtsprechung folgte dieser Sichtweise. • Verfassungsrechtliche Prüfung: Der Senat sieht in § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 EStG einen Verstoß gegen völkerrechtlich verbindliche Zuordnungen (pacta sunt servanda) und damit eine Verletzung der verfassungsmäßigen Ordnung (Art. 20 Abs. 3 GG) mit Folgen für den Schutz des subjektiven Rechts auf Beachtung der verfassungsmäßigen Ordnung (Art. 2 Abs. 1 i.V.m. Art. 20 Abs. 3 GG). • Gleichheits- und Erforderlichkeitsaspekte: Die gesetzliche Zielsetzung (Gleichbehandlung bzw. Vermeidung von Steuerausfällen) rechtfertigt nach Auffassung des Senats den Bruch internationalen Rechts nicht; mildere und völkerrechtlich kompatible Mittel (z. B. Kündigung oder Neuaushandlung des DBA) standen zur Verfügung. • Rückwirkungsproblematik: Die Neuregelung des § 50d Abs. 9 Satz 3 EStG 2009/2013 zusammen mit § 52 Abs. 59a Satz 9 EStG 2009/2013 greift mit echter Rückwirkung in abgeschlossene Veranlagungszeiträume ein und verletzt dadurch Vertrauensschutz und das Rechtsstaatsprinzip (Art. 20 Abs. 3 GG). • Verfahrensfolge: Mangels einer verfassungskonformen Lösung sah der Senat die Vorlage der verfassungsrechtlichen Fragen an das Bundesverfassungsgericht nach Art. 100 GG als geboten. Der Senat hat das Revisionsverfahren ausgesetzt und dem Bundesverfassungsgericht die verfassungsrechtlichen Fragen vorgelegt. Kernbefund des Senats: § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 EStG (2002/2007/2009) stellt ein Treaty override dar, das die völkerrechtlich vereinbarte Freistellung nach dem DBA Irland 1962 durchbricht und damit aus verfassungsrechtlicher Sicht erhebliche Bedenken aufwirft. Zudem ist die in § 50d Abs. 9 Satz 3 i.V.m. § 52 Abs. 59a Satz 9 EStG 2009/2013 angeordnete rückwirkende Wirkung verfassungsrechtlich problematisch, weil sie den durch die bisherige Rechtslage begründeten Vertrauensschutz verletzt. Deshalb sind die verfassungsrechtlichen Fragen dem BVerfG vorzulegen; eine Entscheidung über die inhaltliche Besteuerung des Klägers wurde zurückgestellt, bis das BVerfG abschließend über die Verfassungsmäßigkeit der einschlägigen Vorschriften entscheidet.