VI R 61/11

Verfassungsfragen zur Abzugsfähigkeit von Erstausbildungskosten (§ 9 Abs. 6 EStG) • § 9 Abs. 6 EStG i.d.F. des BeitrRLUmsG nimmt Aufwendungen für eine erstmalige Berufsausbildung oder ein Erststudium außerhalb eines Dienstverhältnisses vom Werbungskostenabzug aus. • Der Senat hält § 9 Abs. 6 EStG i.d.F. des BeitrRLUmsG für potenziell verfassungswidrig wegen Verstoßes gegen Art. 3 Abs. 1 GG (Besteuerung nach finanzieller Leistungsfähigkeit). • Eine verfassungskonforme Auslegung des § 9 Abs. 6 EStG i.d.F. des BeitrRLUmsG, die den Werbungskostenabzug für Erstausbildungskosten erhalten würde, scheidet aus; deshalb ist die Vorlage an das BVerfG geboten. • Die rückwirkende Anordnung der Norm (Anwendbarkeit ab 2004) stellt echte Rückwirkung dar, ist aber vom Senat aus verfahrensrechtlichen und verfassungsrechtlichen Gründen nicht pauschal als unverhältnismäßig zurückgewiesen worden. Der Kläger erzielte 2007 Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit und machte Ausbildungskosten seines ab 2007 begonnenen Studiums als Werbungskosten geltend. Das Finanzamt erkannte die Kosten nicht als Werbungskosten, setzte stattdessen einen Sonderausgabenabzug an und wendete die Regelungen des BeitrRLUmsG an. Das Finanzgericht gab der Klage statt und erkannte vorab entstandene Werbungskosten an. Das Finanzamt legte Revision ein. Streitpunkt ist, ob Aufwendungen für eine erstmalige Berufsausbildung oder ein Erststudium, das zugleich Erstausbildung vermittelt, außerhalb eines Dienstverhältnisses als Werbungskosten abzugsfähig sind oder nach § 9 Abs. 6 EStG i.d.F. des BeitrRLUmsG ausgeschlossen werden. • Vorlagepflicht: Der Senat hat das Verfahren ausgesetzt und dem Bundesverfassungsgericht die Frage vorgelegt, weil die Verfassungsmäßigkeit des § 9 Abs. 6 EStG entscheidungserheblich ist (Art. 100 GG i.V.m. BVerfGG). • Wortlaut und Rechtslage: Das BeitrRLUmsG führte mit § 9 Abs. 6 EStG, § 4 Abs. 9 EStG und § 12 Nr. 5 EStG eine Regelung ein, die Erstausbildungskosten außerhalb eines Dienstverhältnisses vom Werbungskosten-/Betriebsausgabenabzug ausschließt und rückwirkend ab 2004 anwendbar ist. • Einfache Rechtslage: Nach einfachem Recht wäre der Werbungskostenabzug für vorab entstandene Ausbildungskosten möglich; die Neuregelung würde den Abzug ausschließen und war daher in den Revisionsverfahren anwendbar, sofern die Norm gültig bleibt. • Verfassungsrechtliche Bedenken: Der Senat ist überzeugt, dass § 9 Abs. 6 EStG i.d.F. des BeitrRLUmsG gegen Art. 3 Abs. 1 GG verstößt, weil die Typisierung erstens nicht realitätsgerecht den typischen Veranlassungszusammenhang abbildet und zweitens das Nettoprinzip und die Folgerichtigkeit verletzt; Erstausbildungskosten sind regelmäßig beruflich veranlasst und dienen der Existenzsicherung. • Typisierungsanforderungen: Allgemeine Typisierungsbefugnisse des Gesetzgebers enden dort, wo die gewählte Typisierung nicht den in der Lebenswirklichkeit typischen Fällen entspricht; hier fehle eine hinreichende empirische Grundlage zur Unterscheidung zwischen Erstausbildung und Folgeausbildungen bzw. Dienstverhältnissen. • Subjektives Nettoprinzip und Realitätsgerechtigkeit: Selbst wenn als Sonderausgaben berücksichtigt, reiche die Ausgestaltung (Höchstbeträge 4.000/6.000 €) nicht aus, um die typische Belastung der betroffenen, meist einkommenslosen Auszubildenden realitätsgerecht zu erfassen; dadurch entstünde eine ungerechtfertigte Ungleichbehandlung. • Rückwirkung: Die rückwirkende Anwendung des BeitrRLUmsG auf Veranlagungszeiträume ab 2004 ist echte Rückwirkung; sie ist nach Auffassung des Senats jedoch verfassungsrechtlich nicht generell unzulässig, weil in der Gesetzesentwicklung und Rechtsprechung keine zureichend schutzwürdige Vertrauensbasis bestand. • Verfassungskonforme Auslegung: Eine verfassungskonforme Auslegung, die den Werbungskostenabzug für Erstausbildungskosten trotz des klaren gesetzlichen Wortlauts herstellt, scheidet aus, weil Gesetzgeberwille und Entstehungsgeschichte explizit die Klarstellung und den Ausschluss beabsichtigten. Das Verfahren wurde ausgesetzt und dem Bundesverfassungsgericht die Frage vorgelegt, ob § 9 Abs. 6 EStG i.d.F. des BeitrRLUmsG mit dem Grundgesetz vereinbar ist. Der Senat hält die Norm für entscheidungserheblich, da er sie aus verfassungsrechtlichen Gründen (Art. 3 Abs. 1 GG, Nettoprinzip, Folgerichtigkeit) für möglicherweise unvereinbar hält; eine verfassungskonforme Auslegung kommt nicht in Betracht. Ergibt das Bundesverfassungsgericht, dass die Norm verfassungswidrig ist, bliebe der Kläger auf Grundlage der vorigen BFH-Rechtsprechung berechtigt, seine Ausbildungskosten als vorab entstandene Werbungskosten geltend zu machen. Die rückwirkende Geltung der Vorschrift hat der Senat geprüft und die Anwendung auf frühere Veranlagungszeiträume nicht grundsätzlich als verfassungswidrig ausgeschlossen; deshalb ist zur endgültigen Klärung die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts erforderlich. Das Ergebnis schafft für den Kläger die Möglichkeit, dass ihm der Werbungskostenabzug zugesprochen wird, falls das BVerfG die Norm für nichtig erklärt oder der Gesetzgeber nach einer verfassungswidrigen Feststellung eine für ihn günstigere Regelung trifft.