I R 47/12

Beschränkte Besteuerung von Zinsen bei Mitunternehmer-Sonderbetriebsvermögen und Drittstaatenzinsen • Die Revision ist unzulässig, soweit sie sich nicht hinreichend auf jeden festgestellten Streitgegenstand (hier: Veräußerungsgewinn) bezieht. • Zinserträge eines in Thailand ansässigen Mitgesellschafters aus einem Gesellschafterdarlehen an eine britische Schwestergesellschaft unterliegen in Deutschland beschränkt der Besteuerung, wenn sie der inländischen Betriebsstätte des Mitgesellschafters i.S. des DBA wirtschaftlich zuzurechnen sind. • Art. 11 DBA Thailand (Zinsen) greift auf Drittstaatenzinsen nicht ein; fehlende abkommensrechtliche Ausschlusswirkung führt nicht zur Verhinderung des deutschen beschränkten Besteuerungszugriffs. • Für die abkommensrechtliche Zurechnung von Gewinnen zu einer Betriebsstätte ist auf den wirtschaftlichen Veranlassungszusammenhang abzustellen; innerstaatliche Qualifikationen können diesen Maßstab bestätigen, aber das Ergebnis bleibt abkommenskonform. Die Kläger sind eine inländische GmbH & Co. KG und ihre in Thailand wohnenden Kommanditisten; drei Kommanditisten waren zugleich Mitgesellschafter einer britischen Vertriebsgesellschaft (W-Ltd.). Die Klägerin führte die Beteiligungen der Kommanditisten in Sonderbilanzen und erfasste daraus erzielte Erträge in Sondergewinnrechnungen. Die Streitbeträge betrafen Zinserträge aus einem Gesellschafterdarlehen an die W-Ltd. (2.257,05 DM in 1998 und 1.119,07 DM in 1999) sowie einen Veräußerungsgewinn (520 DM in 1999). Das Finanzamt änderte die einheitlichen und gesonderten Feststellungen entsprechend; die Kläger rügten insbesondere, dass Deutschland nicht das Besteuerungsrecht an den Zinsen und dem Veräußerungsgewinn zustehe. Das Finanzgericht wies die Klagen ab; die Revision richtete sich gegen diese Entscheidung. • Die Revision ist hinsichtlich des festgestellten Veräußerungsgewinns unzulässig, weil die Revisionsbegründung nicht hinreichend darlegt, welche Rechtsverletzungen zu diesem eigenständigen Streitgegenstand geltend gemacht werden (§120 Abs.3 Nr.2 FGO). • Zurückgewiesen ist die Revision hinsichtlich der Zinserträge: Der Kläger war in den Streitjahren in Thailand unbeschränkt steuerpflichtig; Thailand hat das vorrangige Besteuerungsrecht an den Zinsen nach Art.11 DBA-Thailand. • Gleichzeitig bestehen in Deutschland beschränkte Steuerpflichten: Nach inländischem Recht gehören die Beteiligung und das Darlehen zum Sonderbetriebsvermögen II der inländischen KG, die Zinsen sind als Sondervergütungen gewerbliche Einkünfte (§15 EStG 1997) und damit nach §49 Abs.1 Nr.2 Buchst. a EStG 1997 beschränkt steuerpflichtig. • Das DBA-Thailand schließt die deutsche Besteuerung nicht aus, weil die Zinsen nicht aus einem Vertragsstaat stammen (W-Ltd. ist in Großbritannien ansässig) und die dortige Betriebsstättenregelung nicht erfüllt ist; die erweiternde Herkunftsregel des Art.11 Abs.7 DBA-Thailand greift nicht. • Für die abkommensrechtliche Zurechnung zu einer deutschen Betriebsstätte ist auf die wirtschaftliche Veranlassung der Einkünfte abzustellen; das FG hat die wirtschaftliche Zugehörigkeit der Zinsen zur inländischen Betriebsstätte der Mitunternehmerbeteiligung festgestellt, diese Feststellungen sind für die Revisionsinstanz verbindlich (§118 Abs.2 FGO). • Eine ergänzende Auslegung des Abkommens zugunsten einer Drittstaatenerweiterung (analog OECD-Muster) ist nicht möglich; eine mögliche doppelte Besteuerung wird von den Klägern nicht geltend gemacht. • Neuere innerstaatliche Umqualifikationen (z.B. §50d Abs.10 EStG i.V.m. Änderungen durch das Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz) ändern das Ergebnis nicht; auf verfassungsrechtliche Einwände kommt es nicht mehr an, wenn Deutschland ohnehin das Besteuerungsrecht zusteht. Die Revision ist teilweise unzulässig und im Übrigen unbegründet. Soweit die Kläger die Feststellung des Veräußerungsgewinns angreifen, fehlt es an einer genügenden Revisionsbegründung; insoweit bleibt der angefochtene Bescheid bestehen. Hinsichtlich der Zinseinkünfte verliert die Revision: Die Zinsen sind nach inländischem Recht gewerbliche Einkünfte aus Sonderbetriebsvermögen II und dem Kläger in Deutschland beschränkt steuerpflichtig, weil sie wirtschaftlich der inländischen Betriebsstätte der Mitunternehmerbeteiligung zuzurechnen sind. Abkommensrechtlich steht Thailand zwar vorrangig das Besteuerungsrecht an Zinsen zu, dies greift hier aber nicht ein, weil die Zinsen von einer in Großbritannien ansässigen Gesellschaft stammen und die Voraussetzungen des DBA-Thailand für einen Ausschluss der deutschen Besteuerung nicht vorliegen. Damit bleiben die angefochtenen einheitlichen und gesonderten Feststellungen in vollem Umfang bestehen und die Klagen sind abgewiesen.