I R 10/12

Ermessensgebundene Festsetzung von Verzögerungsgeld nach §146 Abs.2b AO • Ein Verzögerungsgeld nach § 146 Abs. 2b AO setzt neben dem Tatbestand eine zweistufige Ermessensentscheidung der Finanzbehörde voraus (Entschließungs- und Auswahlermessen). • Bei Festsetzung eines Verzögerungsgelds sind sowohl im Entschließungs- als auch im Auswahlermessen Verhältnismäßigkeitsgesichtspunkte und die Sanktionsuntergrenze (2.500 €) zu berücksichtigen; die Behörde muss dies in ihrer Begründung deutlich machen. • Es ist unzulässig, das Entschließungs- und das Auswahlermessen derart zu koppeln, dass die Behörde aus einer zusammenfassenden Betrachtung mehrerer Pflichtverletzungen ohne eigenständige Würdigung jede einzelne Pflichtverletzung pauschal mit dem Mindestsatz belegt. Das Finanzamt führte eine Betriebsprüfung bei einer GmbH für die Jahre 2005–2007 durch und forderte mehrfach Unterlagen und Erläuterungen zu Rückstellungen sowie zu Darlehens- und Managementverträgen. Trotz Fristsetzungen wurden die angeforderten Nachweise nicht bzw. nicht vollständig vorgelegt. Das Finanzamt setzte daraufhin mit Bescheid vom 31. Mai 2010 ein Verzögerungsgeld in Höhe von 5.000 € fest; im Prüfungsbericht wurden fehlende Nachweise zuungunsten der GmbH gewertet. Die Klägerin rügte u. a. Schwierigkeiten bei der Beschaffung ausländischer Unterlagen und hielt die Höhe bzw. die Mehrfachfestsetzung für unverhältnismäßig. Das Finanzgericht gab der Klage statt und beanstandete insbesondere, dass die Behörde nicht einheitlich und verhältnismäßig über die Pflichtverstöße entschieden habe. • Rechtliche Grundlage ist § 146 Abs. 2b AO; das Verzögerungsgeld ist eine steuerliche Nebenleistung mit Ermessenscharakter. • Die Festsetzung erfordert zwei Ermessensentscheidungen: Entschließungsermessen (ob überhaupt zu sanktionieren ist) und Auswahlermessen (Bemessung innerhalb des Rahmens 2.500 €–250.000 €). • Sowohl beim Entschließungs- als auch beim Auswahlermessen sind Verhältnismäßigkeitsgesichtspunkte zu beachten; die Behörde muss erkennen lassen, dass sie die Sanktionsuntergrenze in ihrer Erwägung mitbedacht hat. • Es ist nicht zulässig, aus einer zusammenfassenden Würdigung mehrerer Pflichtverletzungen unmittelbar mehrfach den Mindestsatz zu multiplizieren, ohne darzulegen, dass jede einzelne Pflichtverletzung für sich die Belastung mit dem Mindestsatz rechtfertigt. • Die gerichtliche Prüfung ist auf die Überschreitung, den Fehlgebrauch oder die Unterschreitung des Ermessens sowie auf Verfassungsgrenzen (Verhältnismäßigkeit) beschränkt; das Gericht kann das Ermessen nicht durch eigenes Ermessen ersetzen. • Im Streitfall war nicht erkennbar, dass das Finanzamt sein Entschließungsermessen unter Berücksichtigung der Mindestgrenze von 2.500 € sachgerecht ausgeübt und ausreichend begründet hat. • Folglich ist der Bescheid ermessensfehlerhaft aufzuheben, unabhängig davon, ob bei ordnungsgemäßer Ermessensausübung ein Verzögerungsgeld gerechtfertigt gewesen wäre. Das Urteil der Vorinstanz wird bestätigt: Der Bescheid über das Verzögerungsgeld ist aufzuheben. Das Finanzamt hat sein Ermessen fehlerhaft ausgeübt und nicht hinreichend begründet, dass die Festsetzung eines Verzögerungsgelds in der konkret gewählten Höhe den Anforderungen des Verhältnismäßigkeitsgrundsatzes genügt. Insbesondere hat die Behörde nicht dargestellt, dass jede der in Rede stehenden Mitwirkungspflichten für sich die Belastung mit dem Mindestsatz von 2.500 € rechtfertigt oder warum eine kumulative Bemessung sachgerecht wäre. Die gerichtliche Kontrolle lässt offen, ob bei korrekter Ermessensausübung ein Verzögerungsgeld gerechtfertigt gewesen wäre; die Behörde kann jedoch bei neuer Entscheidung die gebotenen Verhältnismäßigkeitsabwägungen nachholen und dies in der Entscheidungsbegründung deutlich machen.