I R 71/11

Mahlzeitendienst als möglicher Zweckbetrieb; Umfangsprüfung nach §65 Nr.3 AO • Ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb einer gemeinnützigen Körperschaft kann trotz fehlender Voraussetzungen des §66 AO als Zweckbetrieb nach §65 AO anzuerkennen sein. • Für die Prüfung von §65 Nr.3 AO ist eine verfassungsrechtlich gebotene Abwägung zwischen Wettbewerbsneutralität und dem Gemeinnützigkeitszweck vorzunehmen. • Bei §65 Nr.3 AO ist nicht nur das Erforderliche als Zweckbetrieb zu prüfen, sondern auch, ob der Umfang der Marktteilnahme das zur Erreichung des satzungsmäßigen Zwecks unvermeidbare Maß überschreitet. • Fehlende Feststellungen zum tatsächlichen oder potentiellen Wettbewerb sowie zum quantitativen Erforderlichkeitsumfang rechtfertigen die Zurückverweisung an das Finanzgericht. Die Klägerin, eine gemeinnützige GmbH mit dem Zweck der beruflichen Wiedereingliederung, betrieb unter anderem einen Mahlzeitendienst, der Kindergärten, Schulen und Privatpersonen belieferte. In den Streitjahren 2001–2005 wurden im Mahlzeitendienst neben Fachkräften regelmäßig fünf bis acht Maßnahmeteilnehmer (Langzeitarbeitslose) eingesetzt. Die Maßnahmen dauerten bis zu mehreren Jahren und verfolgten Qualifizierungs- und Beschäftigungsziele. Das Finanzamt erkannte größere Teile des Mahlzeitendienstes nicht als steuerbefreite Zweckbetriebe an, weil Lieferungen an Trägerorganisationen nicht unmittelbar bedürftigen Personen zugutekommen. Das Finanzgericht gab der Klage der Klägerin statt und erkannte Teile als steuerbefreit an. Der BFH prüfte die Revision des Finanzamts und stellte fest, dass die Vorinstanz unzureichende Feststellungen zu Wettbewerb und Umfang der Marktteilnahme getroffen hat. • Rechtsgrundlagen sind §5 Abs.1 Nr.9 KStG, §3 Nr.6 GewStG und die einschlägigen Vorschriften der Abgabenordnung (§§64–68 AO). • Die Klägerin verfolgt nach Satzung und tatsächlicher Geschäftsführung gemeinnützige Zwecke; der Mahlzeitendienst ist ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb. Lieferungen an andere gemeinnützige Einrichtungen erfüllen die Voraussetzungen des §66 AO nicht, können aber als Zweckbetrieb nach §65 AO zu prüfen sein. • Ein Zweckbetrieb nach §65 AO setzt kumulativ voraus: (1) Gesamtausrichtung des Betriebs dient den satzungsmäßigen Zwecken, (2) die Zwecke sind nur durch einen solchen Geschäftsbetrieb erreichbar, (3) der Betrieb tritt im Umfang nicht unvermeidbar in Wettbewerb mit nicht begünstigten Betrieben (§65 Nr.1–3 AO). • Die Vorinstanz hat zutreffend festgestellt, dass Nr.1 und Nr.2 erfüllt sind, da der Einsatz der Maßnahmeteilnehmer dem satzungsmäßigen Ziel der Eingliederung dient und nur durch marktnahe Tätigkeit erreicht werden kann; diese Feststellungen sind für den BFH bindend (§118 Abs.2 FGO). • Zur Prüfung von Nr.3 ist eine verfassungsrechtlich gebotene Abwägung vorzunehmen zwischen dem Schutz des Wettbewerbs und der Förderung gemeinnütziger Zwecke; entscheidend ist, ob die Marktteilnahme quantitativ das zur Zweckerreichung unvermeidbare Maß überschreitet. • Die Vorinstanz hat jedoch nicht hinreichend festgestellt, ob ein tatsächlicher oder potentieller Wettbewerb mit anderen Essenslieferanten bestand und ob Umfang, Umsätze und Anzahl der produzierten Essen den für die Wiedereingliederung notwendigen Umfang überstiegen; insoweit sind ergänzende Feststellungen erforderlich. • Folge: mangels genügender Feststellungen kann das Gericht nicht abschließend entscheiden, ob der Mahlzeitendienst wegen Überschreitung des unvermeidbaren Wettbewerbsumfangs nicht als Zweckbetrieb anerkennungsfähig ist; die Sache ist daher zurückzuverweisen. Die Revision des Finanzamts ist begründet. Das Urteil des Finanzgerichts wird aufgehoben und die Sache zur erneuten Verhandlung und Entscheidung an die Vorinstanz zurückverwiesen. Der BFH stellt klar, dass der Mahlzeitendienst zwar grundsätzlich als Zweckbetrieb nach §65 AO in Betracht kommen kann, insbesondere weil Einsatz und Qualifizierung der Maßnahmeteilnehmer den satzungsmäßigen Zwecken dienen und diese Ziele nur durch marktnahe Tätigkeit erreichbar sind. Entscheidend ist jedoch, ob die Klägerin mit ihrem Mahlzeitendienst in quantitativer Hinsicht über das zur Zweckerreichung unvermeidbare Maß hinaus am Markt teilgenommen hat; hierzu fehlen erforderliche Feststellungen zum tatsächlichen oder potentiellen Wettbewerb, zur Zahl der produzierten Essen, zu Umsätzen und zur Ausweitung der Kapazitäten. Das Finanzgericht hat die Feststellungen nachzuführen und erneut zu entscheiden; die Entscheidung über die Kosten des Verfahrens trifft die Vorinstanz.