X R 43/10

Kein Sonderausgabenabzug für an Schweizer Privatschule gezahltes Schulgeld • Schulgeldzahlungen an eine in der Schweiz belegene Privatschule sind nach §10 Abs.1 Nr.9 EStG im Streitjahr nicht als Sonderausgaben abziehbar, weil die einschlägigen Unionsgrundfreiheiten im Verhältnis zur Schweiz nicht direkt anwendbar sind. • Das Freizügigkeitsabkommen EU–Schweiz (FZA) gewährt keinen Anspruch auf Inländerbehandlung bei der steuerlichen Berücksichtigung von Schulgeldleistungen, soweit es um passive Dienstleistungsfreiheit oder allgemeine Freizügigkeit geht. • Ein Anspruch auf Berücksichtigung der Schulgeldzahlungen als außergewöhnliche Belastungen nach §33 EStG liegt nicht vor, weil der Schulbesuch keine spezielle Heilbehandlung darstellt. Die Kläger waren Eltern eines 1993 geborenen Kindes, das 2004 die in der Schweiz belegene staatlich anerkannte Privatschule M-Schule besuchte. Für Sommer- und Wintersemester zahlten sie insgesamt Schulgeld in erheblicher Höhe und machten 13.228 € als Sonderausgaben nach §10 Abs.1 Nr.9 EStG geltend. Das Finanzamt lehnte den Abzug ab, weil die Schule im Ausland liegt. Die Kläger rügten Diskriminierung und beriefen sich auf EuGH-Rechtsprechung sowie auf das Freizügigkeitsabkommen EU–Schweiz (FZA) und geltend gemachte Ausnahmesituationen (ADS des Kindes) mit dem Alternativvorbringen, die Aufwendungen seien als außergewöhnliche Belastungen nach §33 EStG anerkennungsfähig. Das Finanzgericht wies die Klage ab; der BFH bestätigte diese Entscheidung und setzte sich mit unionsrechtlichen und abkommensrechtlichen Argumenten auseinander. • §10 Abs.1 Nr.9 EStG gewährt den Sonderausgabenabzug für Schulgeld nur unter den gesetzlichen Voraussetzungen; eine unionsrechtskonforme Auslegung nach EuGH-Rechtsprechung zum Dienstleistungsverkehr kommt im Verhältnis zur Schweiz nicht zur Anwendung, weil die Dienstleistungsfreiheit als vorrangige Grundfreiheit nur innerhalb der EU/EWR gilt. • Als einziger einschlägiger unionsrechtlicher Prüfmaßstab gegenüber Drittstaaten bleibt die Kapitalverkehrsfreiheit, deren Anwendbarkeit hier zweifelhaft ist, weil die Zahlungen im Wesentlichen Gegenleistung für Schul- und Dienstleistungsleistungen sind und daher vorrangig der Dienstleistungsfreiheit zuzuordnen wären. • Das FZA ist zwar Bestandteil der Gemeinschaftsrechtsordnung und bei Auslegung nationaler Vorschriften zu beachten; Art.16 Abs.2 FZA beschränkt jedoch die Berücksichtigung nach dem Stand der EuGH-Rechtsprechung bis zum 21.6.1999 und überträgt nicht die nach 1999 entwickelte EuGH-Rechtsprechung zur allgemeinen Freizügigkeit bzw. passiven Dienstleistungsfreiheit zugunsten der Kläger auf Fälle mit Schweizbezug. • Art.2 FZA und die Anhänge schützen nicht generell vor jeder Ungleichbehandlung; das Abkommen gewährt keine umfassende Inländerbehandlung fiskalischer Regelungen zugunsten von Dienstleistungsempfängern, sodass kein Gleichbehandlungsanspruch für an Schweizer Schulen gezahltes Schulgeld besteht. • Eine Berufung auf die allgemeine Freizügigkeit (Art.18 EG/Art.21 AEUV) greift nicht, weil das FZA keine gleichwertige, unbeschränkte Freizügigkeit wie das Unionsrecht begründet und die einschlägige EuGH-Rechtsprechung zur allgemeinen Freizügigkeit im FZA nicht unmittelbar anwendbar ist. • Das BMF-Schreiben von 2003 begründet keinen einklagbaren Anspruch; Verwaltungsanweisungen binden die Gerichte nicht in derselben Weise wie unions- oder völkerrechtliche Normen. • Die Schulgeldzahlungen sind nicht als außergewöhnliche Belastungen nach §33 EStG abzugsfähig: das Finanzgericht hat festgestellt, dass die M-Schule keine spezielle Heilbehandlung unter medizinischer Aufsicht erbringt und der Besuch nicht ausschließlich der Heilung oder Linderung der Krankheit diente, weshalb Zwangsläufigkeit und Notwendigkeit nicht vorliegen. Die Revision der Kläger wird zurückgewiesen. Das vom Finanzgericht getroffene Ergebnis, dass das an die in der Schweiz belegene M-Schule gezahlte Schulgeld im Streitjahr 2004 nicht als Sonderausgabe gemäß §10 Abs.1 Nr.9 EStG abzugsfähig ist, bleibt bestehen. Ein Anspruch aus dem FZA oder aus einer unionsrechtskonformen Auslegung der nationalen Vorschriften besteht nicht, weil die einschlägigen Unionsgrundfreiheiten im Verhältnis zur Schweiz nicht zum Schutz der passiven Dienstleistungsfreiheit oder der allgemeinen Freizügigkeit der Kläger führen. Ebenso ist ein Abzug als außergewöhnliche Belastung nach §33 EStG ausgeschlossen, da der Schulbesuch keine spezielle Heilbehandlung darstellt und die Voraussetzungen für Zwangsläufigkeit und Notwendigkeit nicht erfüllt sind. Damit verlieren die geltend gemachten Abzugsforderungen der Kläger ihren Rechtsgrund und der Einkommensteuerbescheid bleibt außer Änderung in dieser Hinsicht bestehen.