IX R 51/10

Wirtschaftliches Eigentum bei Anteilsübertragung unter Nießbrauch entscheidet Anschaffungskosten • Zur Bestimmung der Anschaffungskosten i.S. von § 17 Abs. 2 EStG ist zu klären, ob wirtschaftliches Eigentum nach § 39 Abs. 2 Nr. 1 AO bereits mit der Übertragung unter Nießbrauch oder erst mit dessen Verzicht übergegangen ist. • Wird ein Anteil unter Nießbrauch übertragen, kann dem Übertragenden wirtschaftliches Eigentum verbleiben, sodass ein späterer Verzicht mit Ablösezahlung eine entgeltliche Anschaffung und damit anschaffungskostenbildend sein kann. • Der BFH verweist die Sache zur tatrichterlichen Aufklärung des Verbleibs des wirtschaftlichen Eigentums sowie zur Prüfung einer Beteiligung des Nießbrauchgebers nach § 174 AO zurück. Der Kläger erhielt 2004 vom Vater mehrere GmbH-Anteile, wobei der Vater sich einen lebenslänglichen unentgeltlichen Nießbrauch vorbehielt und unwiderruflich zur Ausübung des Stimmrechts bevollmächtigt wurde. Nach Durchführung der Übertragung hielt der Kläger nominell 99,17 % der Anteile. 2006 verkauften Kläger und Vater die Anteile an eine KG; der Vater verzichtete zuvor gegen eine Ablösezahlung von 1.679.800 € auf seine Nießbrauchsrechte. Der Kläger erklärte 2007 einen Veräußerungsgewinn und setzte die Ablösezahlung als nachträgliche Anschaffungskosten an. Das Finanzamt erkannte die Ablöse nicht an und setzte einen höheren Gewinn fest. Das FG gab der Klage des Klägers statt und erkannte die Ablöse als anschaffungskostenmindernd an. Das FA revidierte dies mit der Revision vor dem BFH mit der Frage, ob die Anteile dem Kläger schon 2004 oder erst nach dem Verzicht 2006 wirtschaftlich zuzurechnen waren. • Anwendungsbereich: Gewinne aus der Veräußerung von Kapitalgesellschaftsanteilen unterliegen nach § 17 Abs. 2 EStG der Besteuerung, wenn innerhalb der letzten fünf Jahre eine mindestens 1%-Beteiligung bestand. • Zurechnung nach AO: Wirtschaftsgüter sind nach § 39 Abs. 1 und 2 AO dem wirtschaftlichen Eigentümer zuzurechnen; wirtschaftliches Eigentum liegt vor, wenn der Inhaber die tatsächliche Herrschaft ausübt und die wesentlichen Rechte sowie Chancen und Risiken trägt. • Folgen für § 17 Abs. 2 Satz 5 EStG: Ob ein Erwerb als unentgeltlich i.S. dieser Vorschrift vorliegt, hängt vom wirtschaftlichen Eigentumsübergang ab; fehlt wirtschaftliches Eigentum beim formalen Erwerber, hat kein Erwerb stattgefunden. • Nießbrauchsfall: Bei Übertragung unter Nießbrauch kann wirtschaftliches Eigentum beim Nießbraucher verbleiben, insbesondere wenn ihm wesentliche Rechte tatsächlich zustehen (z. B. durch Stimmrechtsvollmachten). • Rechtliche Bewertung des Streitfalls: Das FG hat ohne Prüfung der Zurechnung nach § 39 Abs. 2 Nr. 1 AO angenommen, der Kläger habe die Anteile unentgeltlich erworben. Der BFH hält dies für unzureichend, weil sich aus der Vereinbarung Indizien ergeben, dass wirtschaftliches Eigentum beim Vater verblieben sein könnte. • Ergebnis der materiellen Prüfung: Wäre das wirtschaftliche Eigentum erst mit dem Verzicht 2006 an den Kläger übergegangen, handelt es sich um eine entgeltliche Übertragung, bei der die Ablöse als eigene Anschaffungskosten anzusehen sind; die Anwendung von § 17 Abs. 2 Satz 5 EStG zur Einrechnung der Anschaffungskosten des Vorgängers wäre dann unzutreffend. • Verfahrensrechtliche Folgerung: Die Sache ist nicht spruchreif für eine Entscheidung durch den BFH; es bedarf einer tatrichterlichen Würdigung der tatsächlichen Verhältnisse und ggf. der Beteiligung des Vaters nach § 174 AO, da dieser durch den Verzicht selbst steuerliche Folgen treffen könnten. Der BFH hebt die Vorentscheidungen auf und verweist die Sache an das FG zurück zur erneuten Sachaufklärung. Entscheidend bleibt, ob das wirtschaftliche Eigentum an den übertragenen Anteilen bereits mit der notariellen Übertragung 2004 oder erst nach dem Verzicht auf den Nießbrauch 2006 auf den Kläger übergegangen ist. Kann das FG feststellen, dass das wirtschaftliche Eigentum bis 2006 beim Vater verblieben ist, würde die Ablösezahlung als eigene Anschaffungskosten des Klägers anzusehen sein und der frühere Ansatz der Anschaffungskosten des Vaters nach § 17 Abs. 2 Satz 5 EStG nicht in Betracht kommen. Weiter hat das FG zu prüfen, ob der Vater gemäß § 174 AO in das Verfahren einzubeziehen ist, da ihm aus dem Verzicht steuerliche Nachteile entstehen könnten. Die Sache ist zur tatrichterlichen Feststellung der tatsächlichen Verhältnisse und zur Entscheidung über die steuerliche Behandlung unter Berücksichtigung dieser Aspekte zurückzuverweisen.