IV R 11/08

Bindungswirkung bestandskräftiger Verlustfeststellungsbescheide bei Mitunternehmerwechsel • Ein bestandskräftiger Verlustfeststellungsbescheid einer Personengesellschaft ist für nachfolgende Gewerbesteuermessbescheide bindend (§ 182 Abs.1 AO). • Wird in einem Verlustfeststellungsbescheid ein anteiliger Fehlbetrag formell festgestellt, obwohl er materiell wegen Ausscheidens von Mitunternehmern in früheren Jahren untergegangen ist, steht dieser festgestellte Betrag als Ganzes der Gesellschaft für die Verrechnung im Folgejahr zur Verfügung; die auf ausgeschiedene Mitunternehmer entfallenden Anteile sind auf die zum Feststellungszeitpunkt verbleibenden Mitunternehmer nach deren Beteiligungsquoten umzulegen. • Materiell-rechtlich bleibt Träger des Verlustabzugs der einzelne Mitunternehmer; die Verteilung des festgestellten Fehlbetrags ist deshalb mitwirkungspflichtig nach den Anteilen der tatsächlich beteiligten Mitunternehmer (§ 10a GewStG; § 182 AO). Die Klägerin (GmbH & Co. KG) erzielte in frühen Jahren Gewerbeverluste; für den 31.12.1996 stellte das Finanzamt einen vortragsfähigen Fehlbetrag von ca. 17,7 Mio. DM fest. Zwei Mitunternehmer waren bereits 1994/1995 ausgeschieden; dies wurde in den Verlustfeststellungsbescheiden für 1994/1995 nicht berücksichtigt. In den Folgejahren 1997–2000 kam es zu weiteren Gesellschafterwechseln. Die Klägerin verlangte, den auf 31.12.1996 bestandskräftig festgestellten Verlust auf die damals tatsächlich beteiligten Mitunternehmer nach deren Beteiligungsquoten zu verteilen und mit deren künftigen Gewinnen zu verrechnen. Finanzamt und Finanzgericht lehnten dies ab; das FG sah keine Rechtsgrundlage für eine Verteilung des zu hoch festgestellten Verlusts in nachfolgenden Erhebungszeiträumen. Die Klägerin reichte Revision ein mit Rügen zur Anwendung des § 10a GewStG und § 182 Abs.1 AO. • Revision ist begründet; Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückverwiesen (§ 126 Abs.3 FGO). • Zulässigkeit: Die Klägerin hat ein schutzwürdiges Rechtsschutzinteresse, weil sie die Verrechnung des vortragsfähigen Gewerbeverlusts mit späteren positiven Gewerbeerträgen erreichen will. • Rechtliche Grundlage: § 10a GewStG regelt die Kürzung des Gewerbeertrags um Fehlbeträge aus vorangegangenen Erhebungszeiträumen; § 182 Abs.1 AO begründet die Bindungswirkung von Feststellungsbescheiden für Folgebescheide. • Unternehmens- und Unternehmeridentität: Nach ständiger BFH-Rechtsprechung ist der Verlustabzug mitunternehmerbezogen vorzunehmen; Verluste, die anteilig auf ausgeschiedene Mitunternehmer entfallen, sind materiell verloren. • Bindungswirkung und praktische Folgen: Der Verlustfeststellungsbescheid einer Personengesellschaft enthält formell einen einheitlichen vortragsfähigen Gewerbeverlust; für den verständigen Adressaten bedeutet dies, dass der festgestellte Betrag der Gesellschaft zur Verrechnung in Folgebescheiden zur Verfügung steht. • Konkret ist daher der anteilige Fehlbetrag, der materiell auf ausgeschiedene Mitunternehmer entfällt, wegen der Bindungswirkung des bestandskräftigen Bescheids auf die zum Feststellungszeitpunkt verbleibenden Mitunternehmer entsprechend deren Beteiligungsquoten zu verteilen; diese den verbleibenden Mitunternehmern zugerechneten Anteile können mit ihren künftigen positiven Gewerbeerträgen verrechnet werden. • Das FG hat bei der Vorentscheidung falsche Rechtsgrundsätze angewandt; das Verfahren ist nicht spruchreif, da das FG die festzustellenden Fehlbeträge und Gewerbesteuermessbeträge unter Berücksichtigung aller Gesellschafterwechsel neu zu ermitteln hat. • Verfahrensrechtlich ist bei der Neuberechnung nicht der Verteilungsansatz der Klägerin zu folgen, sondern ausgehend von den ersten bestandskräftig fehlerhaften Bescheiden (31.12.1994, 31.12.1995) die jeweiligen ausgeschiedenen Anteile in den dortigen Jahren auf die damals verbleibenden Gesellschafter nach deren tatsächlichen Quoten aufzuteilen, fortzuentwickeln und für 1997–2000 die weiteren Wechsel zu berücksichtigen. • Ergänzend: Ein einmal verlorener Mitunternehmeranteil bleibt bei späterem (kurzfristigem) Wiedereintritt nicht wieder lebendig; frühere Fehler in Einzelposten beeinflussen die Gesamtverteilung nicht, wenn die Verteilung nach den oben genannten Grundsätzen erfolgt. Der Revision wurde stattgegeben; die Vorentscheidung wurde aufgehoben und die Sache zur weiteren Verhandlung und Entscheidung an das Finanzgericht zurückverwiesen. Entscheidungssatz: Wegen der Bindungswirkung des bestandskräftigen Verlustfeststellungsbescheids steht der dort formell ausgewiesene vortragsfähige Gewerbeverlust der Gesellschaft in der Folgezeit zur Verrechnung zur Verfügung; materiell entfallende Anteile ausgeschiedener Mitunternehmer sind jedoch auf die zum Feststellungszeitpunkt verbleibenden Mitunternehmer entsprechend ihrer Beteiligungsquoten umzulegen. Das Finanzgericht hat daher die anteiligen Fehlbeträge aus den bestandskräftigen, wenn auch materiell fehlerhaften Feststellungen der Jahre 1994 und 1995 jeweils auf die damals beteiligten Gesellschafter zu verteilen, diese Anteile fortzuentwickeln und anschließend die Gewerbesteuermessbeträge für 1997–2000 unter Berücksichtigung weiterer Gesellschafterwechsel neu zu bestimmen. Damit hat die Klägerin nicht unmittelbar den vollständigen Erfolg erzielt, erhält aber den Feststellungs- und Verrechnungsanspruch in modifizierter Form, sodass die steuerliche Höhe der Verlustverrechnung und der Messbeträge im zweiten Rechtsgang zu ermitteln ist.