X R 46/09

Sonderausgabenabzug für Stiftungsgründungsspenden: Abflussprinzip maßgeblich • Zuwendungen anlässlich der Neugründung einer Stiftung sind nur dann als Sonderausgaben abziehbar, wenn der wirtschaftliche Abfluss während der persönlichen Steuerpflicht des Zuwendenden erfolgt ist (§ 11 Abs. 2 EStG). • Die zivilrechtliche Wirkungsfiktion des § 84 BGB begründet keine Vorverlegung des abflusszeitlichen Verlusts wirtschaftlicher Verfügungsmacht im steuerlichen Sinn. • Der Zweck des § 10b EStG rechtfertigt keine teleologische Einschränkung des Abflussprinzips; § 10b Abs. 1a EStG ändert das Abflussprinzip nur insoweit, wie die gesetzliche Regelung es ausdrücklich vorsieht. Die Klägerin ist eine gemeinnützige Stiftung und Alleinerbin der 2006 verstorbenen Erblasserin, die in einem gemeinschaftlichen Testament die Stiftung begünstigt hatte. Nach Tod der Erblasserin wurde die Stiftung formal gegründet und genehmigt; die Klägerin erhielt einen Erbschein. In der Einkommensteuererklärung der Erblasserin für 2006 erklärte die Klägerin Zuwendungen in den Vermögensstock der Stiftung als Spenden und begehrte den Sonderausgabenabzug nach § 10b Abs. 1a EStG. Das Finanzamt erkannte den Abzug nicht an, die Klage vor dem Finanzgericht blieb erfolglos. Die Klägerin rügte, die Zuwendung sei bereits der Sphäre der Erblasserin zuzuordnen und damit im Sterbejahr abgeflossen; zudem verweise sie auf die Rückwirkungsfiktion des § 84 BGB. Das FG hielt entgegen, dass der Abfluss erst mit dem Tod stattgefunden habe und daher nicht bei der Erblasserin zu berücksichtigen sei. Die Revision der Klägerin wurde vom BFH zurückgewiesen. • Rechtliche Ausgangslage: § 10b Abs. 1a EStG ermöglicht unter den dort genannten Voraussetzungen einen Sonderausgabenabzug für Stiftungsgründungsspenden; für die steuerliche Berücksichtigung ist jedoch nach § 11 Abs. 2 EStG der Zeitpunkt des wirtschaftlichen Abflusses entscheidend. • Abflussprinzip: Einkommensteuer ist Jahressteuer; persönliche Steuerpflicht endet mit dem Tod. Sonderausgaben sind nur zu berücksichtigen, wenn der wirtschaftliche Abfluss innerhalb der persönlichen Steuerpflicht erfolgt ist. Wirtschaftlicher Abfluss liegt vor, wenn die Verfügungsmacht über das Geld verloren geht. • Erbeinsetzung vs. tatsächlicher Abfluss: Eine zu Lebzeiten getroffene Verfügung des Erblassers über die spätere Verwendung des Vermögens (z. B. testamentarische Erbeinsetzung oder Wille zur Stiftung) ändert nichts am Zeitpunkt des tatsächlichen Abflusses; der Vermögensübergang durch Gesamtrechtsnachfolge tritt kraft Gesetzes erst mit dem Tod ein (§ 1922 BGB). • Bindungswirkung gemeinschaftliches Testament: Die Bindung an wechselbezügliche Verfügungen betrifft nicht die Vermögensmasse zu Lebzeiten; die Erblasserin konnte bis zu ihrem Tod frei über ihr Vermögen verfügen, daher fehlt ein abflusswirksamer Aufwand zu Lebzeiten. • Teleologische Erwägung zu § 10b: Der Förderzweck von § 10b EStG rechtfertigt keine Abkehr vom Abflussprinzip; eine teleologische Reduktion des § 11 Abs. 2 EStG ist nicht möglich, da § 10b nur ausdrücklich normierte Abweichungen vom Abflussprinzip enthält. • § 84 BGB: Die zivilrechtliche Fiktion der Entstehung einer erst nach Genehmigung bestehenden Stiftung fingiert nicht den steuerlich relevanten Abflusszeitpunkt; sie ändert nicht die wirtschaftliche Verfügungssituation des Stifters vor dem Tod. Die Revision der Klägerin wurde zurückgewiesen. Das Finanzamt hat zutreffend den Sonderausgabenabzug nach § 10b Abs. 1a EStG abgelehnt, weil kein wirtschaftlicher Abfluss der Zuwendungen innerhalb der persönlichen Steuerpflicht der Erblasserin nachgewiesen ist. Die testamentarisch vorgesehene Zuwendung bzw. die zivilrechtliche Fiktion des § 84 BGB führen nicht zu einer Vorverlegung des Abflusszeitpunkts im steuerlichen Sinne. Folglich kann der Spendenabzug nicht bei der Erblasserin im Sterbejahr berücksichtigt werden; die zu berücksichtigenden Besteuerungsgrundlagen sind daher vom Finanzamt zu belassen.