V R 27/09

Leistungsort und Steuerbefreiung von Kontrollleistungen im Zusammenhang mit Ausfuhrgegenständen • Leistungsbestandteile, die wirtschaftlich eine untrennbare Einheit bilden, sind als eine einheitliche Leistung zu behandeln. • Leistungen, die in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit Ausfuhrgegenständen stehen, können nach § 4 Nr. 3 UStG steuerfrei sein, auch wenn sie nicht unmittelbar der Beförderung dienen. • Die Umsatzsteuerbefreiung nach § 4 Nr. 3 UStG greift, wenn die Tätigkeit unmittelbar auf die Ausfuhrgegenstände bezogen ist und im Interesse des Auftraggebers als Gesamtdienstleistung gesehen wird. Die Klägerin, eine GmbH, erbringt Warenprüfungen und ist als Kontroll- und Überwachungsgesellschaft nach VO zugelassen. Sie stellte Bescheinigungen über Entladung und Einfuhr aus, wofür sie Vor- und Nachbereitung am Sitz in Deutschland vornahm; die eigentlichen Kontrollen wurden im Drittland durch freie Mitarbeiter oder lokale Gesellschaften durchgeführt. Prüfprotokolle wurden vor Ort in Landessprache erstellt, in Deutschland übersetzt und in die vorgeschriebene Form gebracht; die Bescheinigung wurde anschließend in Deutschland ausgestellt. Streitgegenstand sind 5 % der Umsätze (Nicht-Betriebsstätten-Umsätze) des Jahres 2001, für die das Finanzamt Inland als Leistungsort annahm und Umsatzsteuer festsetzte. Das Finanzgericht hielt diese Umsätze für in Deutschland ausgeführt und damit steuerbar; die Klägerin rügt den Leistungsort und macht Ausnahmetatbestände geltend (u.a. § 3a Abs.2 Nr.3 Buchst. c UStG bzw. § 3b Abs.2 UStG). Der BFH hat über die Revision zu entscheiden. • Die Revision ist aus anderen als den geltend gemachten Gründen begründet; das FG-Urteil ist aufzuheben, soweit die Nicht-Betriebsstätten-Umsätze als steuerbar angesehen wurden. • Der Senat braucht nicht zu entscheiden, ob die Leistungen unter § 3a Abs.2 Nr.3 Buchst. c oder § 3b Abs.2 UStG fallen, weil selbst bei Inlandsausführung die Umsätze nach § 4 Nr.3 Satz1 Buchst. a UStG steuerfrei sein können. • Nach Rechtsprechung des BFH liegt Steuerbefreiung nach § 4 Nr.3 Satz1 Buchst. a Doppelbuchst. aa vor, wenn zwischen der Leistung und den Ausfuhrgegenständen ein unmittelbarer Zusammenhang besteht; es ist nicht erforderlich, dass die Leistung typischerweise eine Nebenleistung zur Beförderung ist. • Das FG hat festgestellt, dass Vor- und Nachbereitung in Deutschland und die Kontrollen im Ausland aus Sicht des Durchschnittsverbrauchers ein untrennbares wirtschaftliches Ganzes bilden; an diese Gesamtwürdigung ist der Senat gebunden. • Die Prüftätigkeit der Klägerin bezieht sich unmittelbar auf die Ausfuhrgegenstände und deren Zustand nach Abschluss des Ausfuhrvorgangs; somit besteht der erforderliche unmittelbare Zusammenhang zur Ausfuhr. • Folgerichtig sind die betreffenden Umsätze als Teil einer einheitlichen Leistung anzusehen, die sich unmittelbar auf die Ausfuhrgegenstände bezieht und damit binnenrechtlich die Voraussetzungen der Steuerbefreiung nach § 4 Nr.3 UStG erfüllen kann. Der BFH hebt das Urteil des Finanzgerichts insoweit auf, als die Nicht-Betriebsstätten-Umsätze als im Inland steuerbar angesehen wurden. Die angefochtene Festsetzung der Umsatzsteuer für diese Umsätze ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten. Selbst wenn die streitigen Leistungen als im Inland ausgeführt anzusehen wären, kommt die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 3 UStG in Betracht, weil die Leistungen in einem unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Ausfuhrgegenständen stehen und als einheitliche Leistung zu betrachten sind. Daher sind die betreffenden Umsätze nicht der Besteuerung zugrunde zu legen; das Finanzamt hat die Bescheide insoweit zu ändern und die Umsatzsteuer entsprechend neu festzusetzen.