V R 42/08

Erlass von Säumniszuschlägen bei späterer Aufhebung rechtswidriger Steuerfestsetzungen • Säumniszuschläge, die auf einer materiell rechtswidrigen Jahressteuerfestsetzung beruhen, sind aus Billigkeitsgründen zu erlassen, wenn der Steuerpflichtige die Aussetzung der Vollziehung (AdV) der Vorauszahlungsbescheide erreicht hat und die weitere AdV der Jahresbescheide allein an den Beschränkungen des § 361 Abs. 2 Satz 4 AO bzw. § 69 Abs. 2 Satz 8 FGO scheitert. • § 240 Abs. 1 Satz 4 AO lässt verwirkte Säumniszuschläge grundsätzlich unberührt, begründet aber keinen generellen Ausschluss eines Billigkeitserlasses; das Rechtsschutzbedürfnis des Steuerpflichtigen kann einen Erlass nach § 227 AO rechtfertigen. • Die Behörde ist im Einzelfall zum Erlass verpflichtet, wenn der Ermessensspielraum faktisch auf null reduziert ist, weil nur ein Erlass der verwirkten Säumniszuschläge mit Sinn und Zweck der einschlägigen Vorschriften vereinbar ist. Die Klägerin, Entwicklerin von Computerprogrammen, erklärte in Umsatzsteuervoranmeldungen ermäßigte Umsätze. Das Finanzamt setzte hingegen den Regelsteuersatz an und erhöhte Vorauszahlungen und Jahresumsatzsteuer. Die Klägerin erreichte für die Vorauszahlungen die Aussetzung der Vollziehung (AdV); eine beantragte AdV der Jahresbescheide wurde jedoch vom Finanzamt abgelehnt oder widerrufen. Der BFH hob später die Jahresbescheide in der Hauptsache auf und stellte fest, dass der ermäßigte Steuersatz anzuwenden war. Das Finanzamt verlangte daraufhin Säumniszuschläge für den Zeitraum zwischen Widerruf/Ablehnung der AdV und tatsächlicher Zahlung. Die Klägerin beantragte Erlass der Säumniszuschläge nach § 227 AO; das FG lehnte ab. Gegen dieses Ergebnis richtet sich die Revision. • Rechtsgrundlagen: § 227 AO (Billigkeitserlass), § 240 Abs.1 Satz 4 AO (Verwirkung von Säumniszuschlägen), § 361 Abs.2 Satz 4 AO und § 69 Abs.2 Satz 8 FGO (Beschränkung der AdV), §§ 237,239 AO (Aussetzungszinsen). • Prüfung des Ermessens: Entscheidungen über Erlass sind Ermessensentscheidungen, die nur begrenzt gerichtlich überprüfbar sind; Ausnahmsweise kann das Ermessen auf null reduziert sein, wenn nur eine Entscheidung ermessensgerecht ist. • Sinn und Zweck von § 240 Abs.1 Satz 4 AO: Der Gesetzgeber wollte zwar verwirkte Säumniszuschläge grundsätzlich unberührt lassen, dies sei aber verfassungsgemäß nur, weil einstweiliger Rechtsschutz gewährt werde. • Anwendung auf den Fall: Die Klägerin hatte alles unternommen, die AdV der Vorauszahlungen zu erreichen und auch die AdV der Jahresbescheide beantragt; ernsthafte Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Jahresbescheide bestanden bereits vor Ergehen der Jahresbescheide. • § 361 Abs.2 Satz 4 AO greift hier nicht im Sinne seines Zweckes, weil die AdV der Vorauszahlungen bereits gewährt war und daher keine Gefahr einer Auskehrung von Vorauszahlungen bestand; die gesetzliche Beschränkung führte insoweit zu einem Gesetzesüberhang zugunsten des Fiskus. • Folge: Unter diesen Umständen ist die Einziehung der verwirkten Säumniszuschläge unbillig; das Ermessen des Finanzamts ist dadurch praktisch auf null reduziert, sodass ein Erlass geboten ist. • Umfang des Erlasses: Wegen der besonderen Umstände sind die Säumniszuschläge in voller Höhe zu erlassen; dabei ist unerheblich, ob ein Teil der Zuschläge ohnehin nicht entstanden sein sollte, da Billigkeits- und Abrechnungsverfahren nebeneinander stehen. Die Revision ist begründet. Das vorinstanzliche Urteil wird aufgehoben und die Klage stattgegeben; das Finanzamt ist zu verpflichten, die geltend gemachten Säumniszuschläge zu erlassen. Begründend stellt der Senat fest, dass die Klägerin alles unternommen hat, um die Aussetzung der Vollziehung zu erreichen, und die spätere Aufhebung der Jahresbescheide die Forderungsgrundlage entfallen ließ. Die gesetzliche Beschränkung der AdV nach § 361 Abs.2 Satz4 AO berührt den gesetzlichen Zweck nicht, wenn Vorauszahlungen bereits in dem beantragten Umfang ausgesetzt waren; insoweit führt die Beschränkung zu einem Gesetzesüberhang, der einen Billigkeitserlass nach § 227 AO rechtfertigt. Folglich sind die Säumniszuschläge in vollem Umfang zu erlassen.